НАП: Данъчно третиране на доходи на местни лица от дивиденти и сделки с финансови инструменти на пазар MTF BSE INTERNATIONAL по ЗДДФЛ и ЗКПО

Изх. № 26-Б-1078

Дата: 17.01.2022 год.

ЗДДФЛ, чл. 4, ал. 1;

ЗДДФЛ, чл. 12, ал. 1;

ЗДДФЛ, чл. 13, ал. 1, т. 3;

ЗДДФЛ, чл. 33, ал. 3;

ЗДДФЛ, чл. 38, ал. 1, т. 2, буква "б";

ЗДДФЛ, чл. 46, ал. 3;

ЗДДФЛ, чл. 50;

ЗДДФЛ, чл. 67, ал. 4;

ЗКПО, чл. 2, ал. 1, т. 2;

ЗКПО, чл. 3, ал. 2;

ЗКПО, чл. 44;

ЗКПО, чл. 196;

ОТНОСНО: Данъчното третиране поЗакона за данъците върху доходите на физическите лица(ЗДДФЛ) и Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) на доходи от разпореждане с финансови инструменти, допуснати до търговия на многостранната система за търговия MTF BSE INTERNATIONAL, организирана от ......

Във Ваше писмено запитване, постъпило в Централно управление на Националната агенция за приходите (ЦУ на НАП) с вх. № 26-Б-1078 от 21.10.2021 г., е изложена следната фактическа обстановка:

....... е регулиран пазар по смисъла на чл. 152 от Закона за пазарите на финансови инструменти (ЗПФИ) и освен това има разрешение от Комисията за финансов надзор (КФН) да организира многостранна система за търговия (МСТ) по чл. 154, ал. 1 от ЗПФИ. На МСТ е организиран пазар MTF BSE INTERNATIONAL за търговия на чуждестранни финансови инструменти. На 5 юли 2021 г. на пазар MTF BSE lNTERNATlONAL стартира търговията с финансови инструменти (акции и борсово търгувани фондове), издадени от едни от най-известните и ликвидни компании в света.

В запитването е посочено, че след извършен анализ е установено, че част от тези инструменти отговарят на условията на Закона за публичното предлагане на ценни книжка (ЗППЦК), ЗПФИ и Регламент (ЕС) 2017/1129 на Европейския парламент и на Съвета от 14 юни 2017 година относно проспекта, който трябва да се публикува при публично предлагане или допускане на ценни книжа до търговия на регулиран пазар, и за отмяна на Директива 2003/71/ЕО. Изразено е мнение, че на това основание тези инструменти могат да бъдат преместени от МСТ на регулирания пазар, където също има организиран пазар за търговия с чуждестранни финансови инструменти - BSE lNTERNATlONAL.

Също така е посочено, че BSE lNTERNATlONAL е иновативен проект в рамките на българския капиталов пазар, чрез който се предоставя възможност на местните инвеститори да диверсифицират своите портфейли с финансови инструменти, издадени от едни от най-известните и ликвидни компании в света, допуснати до търговия на регулиран пазар в държава - членка или на еквивалентен пазар от трета държава.

През трите месеца от стартирането на пазар MTF BSE INTERNATIONAL сте получили множество запитвания от местни инвеститори - физически и юридически лица, както по отношение на данъчното третиране на получените дивиденти, така и по отношение на реализираната печалба от покупко-продажбата на акциите и борсово търгуваните фондове, допуснати до търговия на MTF BSE INTERNATIONAL. Подобни запитвания имате и относно инструментите, които ще бъдат преместени от MTF BSE lNTERNATlONAL на пазар BSE lNTERNATlONAL на регулирания пазар ...

Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:

1. Какви са данъчните задължения за физически и юридически лица при получаване на дивидентна доходност (изплащане на дивиденти) от емитенти, допуснати до търговия на регулиран пазар в държава - членка, и страна на произход от следните държави: Германия, Великобритания, Франция, Финландия, Нидерландия, САИД, Канада, Израел, Русия и Ирландия? Желаете да получите информация по отношение на данъчните задължения както към съответната държава, така и към държавния бюджет съгласно българското законодателство, включително в случаите, при които с тези горепосочени държави България има Спогодба за избягване на двойното данъчно облагане (СИДДО).

2. Съществува ли данъчно задължение към държавния бюджет съгласно българското законодателство за физически и юридически лица при реализиране на печалба от сделки за покупко-продажба на чуждестранни акции и борсово търгувани фондове, сключени на пазар MTF BSE INTERNATIONAL, имайки предвид, че тези инструменти са вече допуснати до търговия на регулирани пазари в друга държава - членка?

На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите(ЗНАП)изпълнителният директор на НАП организира разясняване на данъчното и осигурителното законодателство в рамките на функциите и правомощията на агенцията, чрез издаване на брошура, бюлетин или по друг подходящ начин. Поставените от Вас въпроси са базирани на хипотетична информация, тъй като не е налице идентификацията на лицата, с чиито права и задължения е свързано запитването. Предвид това въз основа на описаната фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, изразявам следното принципно становище по направеното запитване:

По първи въпрос:

Данъчно третиране по реда на ЗДДФЛ:

На основание чл. 12, ал. 1 от ЗДДФЛ облагаеми по този закон са доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година, с изключение на доходите, които са необлагаеми по силата на закон. Редът за облагане на доходите на физическите лица, според българското данъчно законодателство, зависи до голяма степен от обстоятелството дали лицето се счита за местно или за чуждестранно.

На основание чл. 4, ал. 1 от ЗДДФЛ местно физическо лице, без оглед на гражданството, е лице:

1. което има постоянен адрес в България, или

2. което пребивава на територията на България повече от 183 дни през всеки 12-месечен период, или

3. което е изпратено в чужбина от българската държава, от нейни органи и/или организации, от български предприятия, и членовете на неговото семейство, или

4. чийто център на жизнени интереси се намира в България.

Попадайки в една от изброените хипотези, физическото лице се счита за местно по смисъла на българското законодателство, с изключение на случаите по чл. 4, ал. 5 от ЗДДФЛ, а именно: не е местно физическо лице лицето, което има постоянен адрес в България, но центърът на жизнените му интереси не се намира в страната. В тази връзка следва да се има предвид, че центърът на жизнените интереси се намира в България, когато интересите на лицето са тясно свързани със страната. При тяхното определяне могат да се вземат предвид семейството, собствеността, мястото, от което лицето осъществява трудова, професионална или стопанска дейност, и мястото, от което управлява собствеността си (чл. 4, ал. 4 от ЗДДФЛ).

Местните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в Република България и в чужбина, а чуждестранните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в Република България (чл. 6 и 7 от ЗДДФЛ).

На основание чл. 38, ал. 1, т. 2, б. "б" от ЗДДФЛ облагаемите доходи от дивиденти и ликвидационни дялове в полза на местно физическо лице от източник в чужбина се облагат с окончателен данък. Окончателният данък за доходите от дивиденти се определя върху брутната сума, определена с решението за разпределяне на дивидент (чл. 38, ал. 2 от ЗДДФЛ), а на основание чл. 46, ал. 3 от ЗДДФЛ ставката на данъка е 5 на сто. В съответствие с чл. 67, ал. 4 от ЗДДФЛ, когато доходът е придобит от местно физическо лице от източник в чужбина, данъкът по чл. 46 се внася в срок до 30 април на годината, следваща годината на придобиването на дохода, и се декларира в годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ (Приложение № 8, Част ІV).

В съответствие с разпоредбата на чл. 50, ал. 1, т. 4 от ЗДДФЛ местните физически лица подават годишна данъчна декларация по образец за притежаваните акции и дялови участия в дружества, място на стопанска дейност, определена база и недвижима собственост в чужбина, които само информативно се посочват в Приложение № 8, Част ІІ на декларацията.

По отношение на данъчното третиране в други държави НАП не е компетентна да изрази становище.

Данъчно третиране по реда на ЗКПО:

Данъчното облагане на приходите и печалбите на юридическите лица е уредено в ЗКПО. Съгласно чл. 3, ал. 2 от ЗКПО местните юридически лица се облагат с данък по този закон за печалбите и доходите си от всички източници в Република България и в чужбина. Чуждестранните юридически лица, които осъществяват стопанска дейност в Република България чрез място на стопанска дейност, извършват разпореждане с имущество на такова място на стопанска дейност или получават доходи от източник в Република България, са определени като данъчно задължени лица по този закон на основание чл. 2, ал. 1, т. 2 от ЗКПО.

По отношение на зададения въпрос дали е приложима разпоредбата на чл. 27, ал. 1, т. 1 от ЗКПО, съгласно която не се признават за данъчни цели счетоводните приходи в резултат на разпределение на дивиденти от местни юридически лица и от чуждестранни лица, които са местни лица за данъчни цели на държава - членка на Европейския съюз, или на друга държава - страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство, е необходимо да се има предвид следното:

По отношение на счетоводните приходи от дивиденти, начислени от дружества извън горепосочените (местни за България юридически лица или дружества от държава - членка на Европейския съюз, или на друга държава - страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство) ЗКПО не съдържа специални разпоредби. Това означава, че счетоводните приходи в резултат на разпределение на дивиденти в тези случаи са признати (облагаеми) за данъчни цели и с тях не се преобразува (намалява) счетоводният финансов резултат при определяне на данъчния финансов резултат.

Отговорът на въпроса относно облагането в други държави е извън законоустановените компетентности на НАП с оглед на това, че е свързан с прилагане на чуждестранно законодателство.

Необходимо е да се имат предвид и разпоредбите на чл. 13 от ЗКПО и чл. 75 от ЗДДФЛ, които указват, че когато в международен договор, ратифициран от Република България, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на закона, се прилагат разпоредбите на съответния международен договор. Такива договори са СИДДО. По своето естество СИДДО, които Република България е сключила, представляват международен договор, който не създава нови данъчни задължения, а само разпределя правомощията на държавите по отношение облагането на определени доходи.

По втори въпрос:

Данъчно третиране по реда на ЗДДФЛ:

На основание чл. 13, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ не са облагаеми доходите от разпореждане с финансови инструменти по смисъла на § 1, т. 11 от допълнителните разпоредби (ДР) на закона. Според посочената разпоредба "Разпореждане с финансови инструменти" за целите на чл. 13, ал. 1, т. 3 са сделките:

а) с дялове и акции на колективни инвестиционни схеми и на национални инвестиционни фондове, акции, права и държавни ценни книжа, извършени на регулиран пазар по смисъла на чл. 152, ал. 1 и 2 от ЗПФИ; права за целите на изречение първо са ценните книжа, даващи право за записване на определен брой акции във връзка с взето решение за увеличаване на капитала;

б) сключени при условията и по реда на обратно изкупуване от колективни инвестиционни схеми, допуснати за публично предлагане в страната или в друга държава - членка на Европейския съюз, или в държава - страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство;

в) сключени при условията и по реда на обратно изкупуване от национални инвестиционни фондове, допуснати за публично предлагане в страната; за обратно изкупуване се смята и разпределението на парични средства при ликвидация на национални инвестиционни фондове от затворен тип;

г) сключени при условията и по реда на търгово предлагане по глава единадесета, раздел II от ЗПФИ, или аналогични по вид сделки в друга държава - членка на Европейския съюз, или в държава - страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство.

За доходите от продажба или замяна на акции, дялове, компенсаторни инструменти, инвестиционни бонове и други финансови активи, които не попадат в обхвата на необлагаемите доходи, в съответствие с чл. 33, ал. 3 от ЗДДФЛ облагаемият доход е сумата от реализираните през годината печалби, определени за всяка конкретна сделка, намалена със сумата от реализираните през годината загуби, определени за всяка конкретна сделка, като доходът се смята за придобит към датата на прехвърлянето. Облагаемите по реда на чл. 33, ал. 3 от ЗДДФЛ доходи подлежат на облагане с данък върху общата годишна данъчна основа и на деклариране в Приложение № 5 на годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ.

Данъчно третиране по реда на ЗКПО:

В ЗКПО са регламентирани данъчни преференции по отношение на облагането на финансови инструменти, допуснати до търговия на регулиран пазар, които са приложими само при изпълнение на посочените в закона критерии.

Разпоредбите на чл. 44 и чл. 196 от ЗКПО въвеждат облекчение за доходи от сделки с финансови инструменти, извършени на регулиран пазар по смисъла на чл. 152, ал. 1 и 2 от ЗПФИ.

Съгласно чл. 44 от ЗКПО при определяне на данъчния финансов резултат се елиминират печалбите и загубите от разпореждане с финансови инструменти по смисъла на §1, т. 21 от ДР на закона.

На основание чл. 196 от ЗКПО не се облагат с данък при източника доходите от разпореждане с финансови инструменти по смисъла на §1, т. 21 от ДР на закона.

Съгласно дефиницията, дадена в §1, т. 21 от ДР на ЗКПО, в понятието "Разпореждане с финансови инструменти" за целите на чл. 44 и чл. 196 попадат сделките:

а) с дялове и акции на колективни инвестиционни схеми и на национални инвестиционни фондове, акции, права и държавни ценни книжа, извършени на регулиран пазар по смисъла на чл. 152, ал. 1 и 2 от ЗПФИ; "права" за целите на изречение първо са ценните книжа, даващи право за записване на определен брой акции във връзка с взето решение за увеличаване на капитала;

Дефиницията на понятието "регулиран пазар", дадена в § 1, т. 70 от ДР на ЗКПО, препраща към понятието "регулиран пазар" по смисъла на чл. 152, ал. 1 и ал. 2 от ЗПФИ.

Регулиран пазар съгласно чл. 152, ал. 1 и 2 от ЗПФИ е многостранна система, организирана и/или управлявана от пазарен оператор, която среща или съдейства за срещането на интересите за покупка и продажба на финансови инструменти на множество трети страни чрез системата и в съответствие с нейните недискреционни правила по начин, резултатът от който е сключването на договор във връзка с финансовите инструменти, допуснати до търговия съгласно нейните правила и/или системи, лицензирана и функционираща редовно в съответствие с изискванията на този закон и актовете по прилагането му. Регулиран пазар е и всяка многостранна система, която е лицензирана и функционира в съответствие с изискванията на Директива 2014/65/ЕСна Европейския парламент и на Съвета от 15 май 2014 г. относно пазарите на финансови инструменти и за изменение на Директива 2002/92/ЕО и на Директива 2011/61/ЕС (Директива 2014/65/ЕС,ОВ, L 173/349 от 12 юни 2014 г.).

б) сключени при условията и по реда на обратно изкупуване от колективни инвестиционни схеми, допуснати за публично предлагане в страната или в друга държава - членка на Европейския съюз, или в държава - страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство;

в) сключени при условията и по реда на обратно изкупуване от национални инвестиционни фондове, допуснати за публично предлагане в страната; за обратно изкупуване се смята и разпределението на парични средства при ликвидация на национални инвестиционни фондове от затворен тип;

г) сключени при условията и по реда на търгово предлагане по глава единадесета, раздел II от ЗППЦК, или аналогични по вид сделки в друга държава - членка на Европейския съюз, или в държава - страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство;

д) с акции, извършени на пазар на трета държава, който се счита за еквивалентен на регулиран пазар и за който Европейската комисия е приела решение относно еквивалентността на правната и надзорната уредба на третата държава в съответствие с Директива 2014/65/ЕС.

Във връзка с определяне на данъчното третиране на доходите от разпореждане с финансови инструменти, допуснати до търговия на MTF BSE INTERNATIONAL, беше отправено запитване до КФН относно това дали МСТ, организирана от ....... АД, се счита за регулиран пазар по смисъла на чл. 152, ал. 1 и ал. 2 от ЗПФИ, с оглед приложимостта на специалното данъчно третиране по чл. 44 и чл. 196 от ЗКПО и по чл. 13, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ.

В отговор с писмо изх. № 09-03-140/26.11.2021 КФН е изразила следното становище:

".............." АД, като пазарен оператор, разполага с издадено от КФН разрешение по чл. 154, ал. 1 от ЗПФИ да организира посочената по-горе МСТ - "MTF BSE INTERNATIONAL". Според европейското законодателство, с което българското е хармонизирано, съществуват три вида места на търговия, на които се сключват сделки с финансови инструменти - регулиран пазар, МСТ и организирана система за търговия. В § 1, т. 18, б. "а" от ДР на ЗПФИ е дадена легална дефиниция на МСТ, а именно: МСТ е многостранна система, организирана от инвестиционен посредник или пазарен оператор, която обединява многобройни интереси на трети лица за покупка и продажба на финансови инструменти, в рамките на самата система и в съответствие с нейните недискреционни правила, по начин, който води до сключването на договор в съответствие с глави втора - девета от ЗПФИ. Съгласно § 1, т. 17 от ДР на ЗПФИ, "многостранна система" е система или механизъм, в които множество интереси на трети лица за покупка и продажба на финансови инструменти могат да се срещат чрез системата. Всяко място на тьрговия функционира като многостранна система.

Във връзка с гореизложеното, следва да се посочи, че "MTF BSE INTERNATIONAL" не представлява регулиран пазар по смисъла на чл. 152, ал. 1 или 2 от ЗПФИ, а МСТ по смисъла на § 1, т. 18, б. "а" от ДР на ЗПФИ. В разпоредбата на чл. 152, ал. 2 от ЗПФИ е посочено, че регулиран пазар е и всяка многостранна система, която е лицензирана и функционира в съответствие с изискванията на Директива 2014/65/ЕС. Използваното в нормата понятие "многостранна система" се различава от понятието "многостранна система за тьрговия". Както беше посочено по-горе, многостранната система е дефинирана в § 1, т. 17 от ДР на ЗПФИ като система или механизъм, в които множество интереси на трети лица за покупка и продажба на финансови инструменти могат да се срещат чрез системата. Многостранната система е функционалност на всяко място за тьрговия, в това число и многостранната система за тьрговия, а не е вид място на тьрговия. Като извод от изложеното дотук следва да се отбележи, че "MTF BSE INTERNATIONAL" не е регулиран пазар по смисъла на чл. 152, ал. 1 и ал. 2 от ЗПФИ."

Предвид гореизложеното и с оглед на това, че "MTF BSE INTERNATIONAL" не е регулиран пазар по смисъла на чл. 152, ал. 1 и ал. 2 от ЗПФИ придобитите доходи от разпореждане с финансови инструменти на този пазар не попадат в обхвата на специалното данъчно третиране по чл. 44 и чл. 196 от ЗКПО и по чл. 13, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ.

ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:

/ГЕОРГИ АРНАУДОВ/