3_347/19.02.2016 г.
ЗДДФЛ, чл. 13, ал. 1, т. 28
ЗДДФЛ, чл. 24, ал. 1
ЗДДФЛ, чл. 29, ал. 1, т. 2
ЗДДФЛ, чл. 31, ал. 1
Относно: прилагане на нормата на чл. 13, ал. 1, т. 28 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ).
В запитването не е изложена конкретна фактическа обстановка, а се желае изразяване на становище дали доходите, получени по трудови или извънтрудови правоотношения за изпълнение на дейности по програма "Еразъм+" са необлагами. Пояснява се, че доходите са за дейности като "разработване на методология", в случай на сключен договор с Центъра за развитие на човешките ресурси или при партньорство с чуждестранна/местна организация - бенефициент по програма "Еразъм+". Освен това е доуточнено, че с цел изпълнение на програмата се ползва помещение под наем от физическо лице.
Визирайки новата т. 28 на чл. 13, ал. 1 от ЗДДФЛ, в сила от 01.01.2016 г., се поставя въпроса следва ли доходите по чл. 24, ал. 1, чл. 29, ал. 1, т. 2 и по чл. 31 от ЗДДФЛ да се считат за необлагаеми и да не се удържа авансов данък?
При така изложената фактическа обстановка с оглед разпоредбите на ЗДДФЛ (обн. ДВ, бр. 95/2006 г., посл. изм. ДВ, бр.95 от 08 декември 2015 г.) изразяваме следното становище:
Съгласно чл. 2 от ЗДДФЛ обект на облагане по този закон са доходите на местните и чуждестранни физически лица,независимо от източника на получаването им.
В съответствие с нормата на чл.12, ал.1 от ЗДДФЛ на облагане по реда на същия закон подлежат доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година, с изключение на доходите, които са необлагаеми по силата на закон. Необлагаемите доходи са изброени в чл. 13, ал. 1 и чл. 24, ал. 2 от същия закон.
С новата т. 28 на чл.13, ал. 1 от ЗДДФЛ от 01.01.2016 г. към необлагаемите доходи са добавени средствата, получени по програма "Еразъм +" на Европейския съюз в областта на образованието, обучението, младежта и спорта. Промяната е съобразена с изискванията на Регламент (ЕС) № 1288/2013 на Европейския парламент и на Съвета от 11 декември 2013 г. за създаване на програма "Еразъм +", който се изпълнява през периода от 1 януари 2014 г. до 31 декември 2020 г.
Програма "Еразъм +" на Европейския съюз за студентски обмен, с цел обучение и стаж в чужбина, оказва подкрепа в постигането на модерно висше образование, поддържащо по-тесни връзки между академичните институции и работодателите. Програмата е част от стратегията за борба с младежката безработица в Европейския съюз и подпомага усилията на участващите държави да оползотворяват ефективно потенциала на европейския човешки талант и социален капитал, като утвърждава принципа на учене през целия живот посредством предоставяне на подкрепа за формално, неформално и самостоятелно учене във всички области на образованието, обучението и младежта. Едновременнно с това програмата е насочена в подкрепа на академичната мобилност и гарантира ефективно взаимодействие между всички сектори в областта на образованието, обучението, младежта и спорта. Целта е изграждането на стабилни партньорства между образованието и бизнеса, насърчаване на иновациите и заетостта, като специално се акцентира върху борбата с младежката безработица.
Съгласно параграф 40 от въведението към регламента с цел насърчаване на достъпа до програмата, безвъзмездните средства, предоставяни в подкрепа на мобилността на физически лица, следва да бъдат съобразени с издръжката за живот в приемащата държава. В съответствие с националното право държавите членки следва също така да бъдат насърчавани да освобождават тези средства от всякакви данъци и социални плащания.
Член 2, ал. 7 от цитирания регламент визира, че "образователната мобилност" означава физическо преместване в държава, различна от държавата на пребиваване, с цел учебна дейност, обучение или неформално или самостоятелно учене; тя може да бъде под формата на стажове, младежки обмен, доброволчество, преподаване или участие в дейност за професионално развитие и може да включва подготвителни дейности, като курс за обучение по езика на приемащата държава, както и дейности по изпращане и приемане и последващи дейности.
Предвид ангажиментите на страната за осигуряване на адекватни условия за академична мобилност и посоченото в цитирания Регламент е нововъведената разпоредба на чл. 13, ал.1, т. 28 от ЗДДДФЛ.
Видно от изложеното само средствата, предоставени с цел да подпомогнат допълнителните разходи по мобилността, породени от различията в идръжката на живот в чужбина попадат в обхвата на необлагаемите доходи. В случая по чл. 13, ал.1, т. 28 от ЗДДФЛ става въпрос за освобождаване от облагане на средства, получени за подпомагане на студентската, преподавателската и административната мобилност, а не за възнаграждения за положен труд по трудови, извънтрудови правоотношения или изплащане доходи от наем на физически лица, свързани с изпълнение на програмата.
Съгласно разпоредбата на чл.24, ал.1 от ЗДДФЛ, облагаемият доход от трудови правоотношения е трудовото възнаграждение и всички други плащания в пари и/или натура от работодателя или за сметка на работодателя, с изключение на доходите, посочени в ал. 2 на същия член. Тъй като доходите, изплатени под формата на трудово възнаграждение по програма "Еразъм+", не попадат в изключенията по чл. 24, ал. 2 от ЗДДФЛ, същите представляват облагаем доход от трудово правоотношение за съответните лица.
В разпоредбата на чл. 29, ал. 1 на ЗДДФЛ са регламентирани облагаемите доходи от стопанска дейност на физическите лица, които не са търговци по смисъла на Търговския закон, като съгласно т. 3 от посочената разпоредба придобитият доход от упражняване на свободна професия или възнаграждения по извънтрудови правоотношения се намалява с разходи за дейността в размер на 25 на сто.
Облагаемият доход от наем или от друго възмездно предоставяне за ползване на движимо и недвижимо имущество по реда на чл. 31 се определя, като придобитият доход се намалява с 10 на сто разходи.
Следователно изплащането на посочените в запитването доходи не е свързано с покриване на пътни, дневни и други допустими разходи по време на престоя на лицата в чужбина съобразно одобреното ръководство от Европейската комисия. Същите не са свързани с подкрепа на мобилноста, поради което не попадат в обхвата на освобождаването, визирано в чл 13, ал. 1, т. 28 от ЗДДФЛ.
Относно прилагане на нормата на чл. 13, ал. 1, т. 28 от ЗДДФЛ.
В запитването не е изложена конкретна фактическа обстановка. Поставя се искане за становище дали доходите, получени по трудови или извънтрудови правоотношения за изпълнение на дейности по програма "Еразъм+", са необлагаеми.
Посочва се, че доходите са за дейности като "разработване на методология", при сключен договор с Центъра за развитие на човешките ресурси или при партньорство с чуждестранна/местна организация - бенефициент по програма "Еразъм+". Допълнително е уточнено, че за изпълнение на програмата се ползва помещение под наем от физическо лице.
Във връзка с новата т. 28 на чл. 13, ал. 1 от ЗДДФЛ, в сила от 01.01.2016 г., се поставя въпросът:
Въпрос: Следва ли доходите по чл. 24, ал. 1, чл. 29, ал. 1, т. 2 и по чл. 31 от ЗДДФЛ да се считат за необлагаеми и да не се удържа авансов данък?
При така изложеното и с оглед разпоредбите на ЗДДФЛ (обн. ДВ, бр. 95/2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 95 от 08.12.2015 г.) се изразява следното становище.
1. Общи принципи на облагане по ЗДДФЛ и необлагаеми доходи
Съгласно чл. 2 от ЗДДФЛ обект на облагане по този закон са доходите на местните и чуждестранните физически лица, независимо от източника на получаването им.
Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДФЛ на облагане по реда на закона подлежат доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година, с изключение на доходите, които са необлагаеми по силата на закон.
Необлагаемите доходи са изброени в чл. 13, ал. 1 и чл. 24, ал. 2 от ЗДДФЛ.
С новата т. 28 на чл. 13, ал. 1 от ЗДДФЛ, в сила от 01.01.2016 г., към необлагаемите доходи са добавени средствата, получени по програма "Еразъм +" на Европейския съюз в областта на образованието, обучението, младежта и спорта.
Промяната е съобразена с изискванията на Регламент (ЕС) № 1288/2013 на Европейския парламент и на Съвета от 11 декември 2013 г. за създаване на програма "Еразъм +", която се изпълнява през периода от 1 януари 2014 г. до 31 декември 2020 г.
Програма "Еразъм +" на Европейския съюз за студентски обмен с цел обучение и стаж в чужбина оказва подкрепа за постигане на модерно висше образование, поддържащо по-тесни връзки между академичните институции и работодателите. Програмата е част от стратегията за борба с младежката безработица в Европейския съюз и подпомага усилията на участващите държави да оползотворяват ефективно потенциала на европейския човешки талант и социален капитал, като утвърждава принципа на учене през целия живот посредством предоставяне на подкрепа за формално, неформално и самостоятелно учене във всички области на образованието, обучението и младежта.
Едновременно с това програмата е насочена към подкрепа на академичната мобилност и гарантира ефективно взаимодействие между всички сектори в областта на образованието, обучението, младежта и спорта. Целта е изграждане на стабилни партньорства между образованието и бизнеса, насърчаване на иновациите и заетостта, като специално се акцентира върху борбата с младежката безработица.
Съгласно параграф 40 от въведението към Регламент (ЕС) № 1288/2013, с цел насърчаване на достъпа до програмата, безвъзмездните средства, предоставяни в подкрепа на мобилността на физически лица, следва да бъдат съобразени с издръжката за живот в приемащата държава. В съответствие с националното право държавите членки следва също така да бъдат насърчавани да освобождават тези средства от всякакви данъци и социални плащания.
Съгласно чл. 2, ал. 7 от Регламент (ЕС) № 1288/2013 "образователната мобилност" означава физическо преместване в държава, различна от държавата на пребиваване, с цел учебна дейност, обучение или неформално или самостоятелно учене; тя може да бъде под формата на стажове, младежки обмен, доброволчество, преподаване или участие в дейност за професионално развитие и може да включва подготвителни дейности, като курс за обучение по езика на приемащата държава, както и дейности по изпращане и приемане и последващи дейности.
Предвид ангажиментите на страната за осигуряване на адекватни условия за академична мобилност и посоченото в Регламента е въведена разпоредбата на чл. 13, ал. 1, т. 28 от ЗДДФЛ.
От изложеното следва, че в обхвата на необлагаемите доходи по чл. 13, ал. 1, т. 28 от ЗДДФЛ попадат само средствата, предоставени с цел да подпомогнат допълнителните разходи по мобилността, породени от различията в издръжката на живот в чужбина.
В тази хипотеза става въпрос за освобождаване от облагане на средства, получени за подпомагане на студентската, преподавателската и административната мобилност, а не за възнаграждения за положен труд по трудови или извънтрудови правоотношения, нито за доходи от наем на физически лица, свързани с изпълнение на програмата.
Извод: Необлагаеми по чл. 13, ал. 1, т. 28 от ЗДДФЛ са само средствата за подпомагане на мобилността (допълнителни разходи по престоя в чужбина), а не възнагражденията за труд или доходите от наем, свързани с програмата.
2. Доходи от трудови правоотношения по програма "Еразъм+"
Съгласно чл. 24, ал. 1 от ЗДДФЛ облагаемият доход от трудови правоотношения е трудовото възнаграждение и всички други плащания в пари и/или натура от работодателя или за сметка на работодателя, с изключение на доходите, посочени в ал. 2 на същия член.
Тъй като доходите, изплатени под формата на трудово възнаграждение по програма "Еразъм+", не попадат в изключенията по чл. 24, ал. 2 от ЗДДФЛ, те представляват облагаем доход от трудово правоотношение за съответните лица.
Извод: Доходите от трудови правоотношения по програма "Еразъм+" са облагаеми по чл. 24, ал. 1 от ЗДДФЛ и не се третират като необлагаеми по чл. 13, ал. 1, т. 28 от ЗДДФЛ.
3. Доходи от извънтрудови правоотношения и свободни професии
В чл. 29, ал. 1 от ЗДДФЛ са регламентирани облагаемите доходи от стопанска дейност на физическите лица, които не са търговци по смисъла на Търговския закон.
Съгласно чл. 29, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ придобитият доход от упражняване на свободна професия или възнаграждения по извънтрудови правоотношения се намалява с разходи за дейността в размер на 25 на сто.
Извод: Възнагражденията по извънтрудови правоотношения и доходите от свободна професия, свързани с дейности по програма "Еразъм+", са облагаеми доходи по чл. 29 от ЗДДФЛ и не попадат в необлагаемия обхват на чл. 13, ал. 1, т. 28 от ЗДДФЛ.
4. Доходи от наем на помещения, използвани за програмата
Облагаемият доход от наем или от друго възмездно предоставяне за ползване на движимо и недвижимо имущество по реда на чл. 31 от ЗДДФЛ се определя, като придобитият доход се намалява с 10 на сто разходи.
Следователно изплащането на посочените в запитването доходи (включително наем на помещение от физическо лице) не е свързано с покриване на пътни, дневни и други допустими разходи по време на престоя на лицата в чужбина съобразно одобреното ръководство от Европейската комисия. Тези доходи не са свързани с подкрепа на мобилността.
Извод: Доходите от наем на помещения, предоставени за изпълнение на програмата "Еразъм+", са облагаеми по чл. 31 от ЗДДФЛ и не се освобождават от облагане по чл. 13, ал. 1, т. 28 от ЗДДФЛ.
5. Краен извод относно приложението на чл. 13, ал. 1, т. 28 от ЗДДФЛ
Посочените в запитването доходи - трудови възнаграждения, възнаграждения по извънтрудови правоотношения и доходи от наем - не са свързани с покриване на пътни, дневни и други допустими разходи по време на престоя на лицата в чужбина и не представляват средства за подкрепа на мобилността по смисъла на програмата и Регламент (ЕС) № 1288/2013.
Поради това те не попадат в обхвата на освобождаването, визирано в чл. 13, ал. 1, т. 28 от ЗДДФЛ.
Извод: Доходите по чл. 24, ал. 1, чл. 29, ал. 1, т. 2 (и съответно т. 3) и по чл. 31 от ЗДДФЛ, свързани с дейности по програма "Еразъм+", не се считат за необлагаеми по чл. 13, ал. 1, т. 28 от ЗДДФЛ и подлежат на облагане и удържане на авансов данък по общия ред.
