Изх. №26-01-11/10.10.2016 г.
ЗКПО - чл. 184
ЗКПО - чл. 182, ал. 2, т. 7
В дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" е постъпило Ваше писмено запитване, прието с вх. №26-01-11/...2016 г. и вх. №21-03-2/...2016 г. на същото запитване, препратено по компетентност, във връзка с прилагането на разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО).
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
"Х" ЕООД осъществява дейността си в гр. ...., община с висока безработица. Произведената продукция през текущата 2016 година изцяло (100%) е за Европейския съюз. Дружеството отговаря на изискванията на чл. 183, както и чл. 184, т. 1, 2 и 3 от ЗКПО.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставен следният въпрос:
Дружеството има ли право да преотстъпи данък за 2016 г. по реда на ЗКПО?
Предвид изложените обстоятелства, въпросът и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
Данъчното облекчение за извършване на производствена дейност в общини с безработица, по-висока от средната за страната е регламентирано с нормата на чл. 184 от ЗКПО: корпоративният данък се преотстъпва в размер до 100 на сто на данъчно задължени лица за данъчната им печалба от извършваната производствена дейност, включително производство на ишлеме, когато са изпълнени едновременно следните условия:
1. данъчно задълженото лице:
а) извършва производствена дейност единствено в общини, в които за предходната година преди текущата има безработица със или над 25 на сто по-висока от средната за страната за същия период - в случаите на минимална помощ;
б) извършва производствена дейност в изпълнение на проект за първоначална инвестиция единствено в общини, в които за предходната година преди годината, в която се подава формуляр за кандидатстване за помощ, има безработица със или над 25 на сто по-висока от средната за страната за същия период - в случаите на държавна помощ за регионално развитие;
2. през целия данъчен период данъчно задълженото лице поддържа не по-малко от 10 работни места, като най-малко 50 на сто от тях са заети пряко в извършваната производствена дейност;
3. през целия данъчен период не по-малко от 30 на сто от персонала са лица с постоянен адрес в общини по т. 1;
4. изпълнени са условията по:
а) член 188 - в случаите на минимална помощ, или
б) член 189 - в случаите на държавна помощ за регионално развитие.
Данъчното облекчение, представляващо минимална помощ може да бъде предоставено на данъчно задължено лице единствено, когато са изпълнени условията за допустимост за минимална помощ по чл. 182 от ЗКПО. В случая допускаме, че поставеният въпрос е свързан с изясняване условието на чл. 182, ал. 2, т. 7 от ЗКПО за преотстъпване на корпоративен данък в случаите на минимална помощ.
Нормата на чл. 184 от ЗКПО не съдържа общи разпоредби, които да ограничат преотстъпване на корпоративен данък от страна на данъчно задължени лица, извършващи износ, независимо дали износът е извършван в годината на преотстъпване или по принцип, ако дейността на дружеството има експортен характер. Специално третиране обаче създава разпоредбата на чл. 182, ал. 2, т. 7 от ЗКПО, която третира износа рестриктивно спрямо ползването на преотстъпен данък по реда на чл. 184 от закона, касаеща ограничаването на това право в случаите, в които данъкът се инвестира в дълготрайни материални активи или дълготрайни нематериални активи, които обслужват дейност, която има експортен характер. Това ограничение произтича от изискванията на чл. 1, §1, буква "г" от Регламент 1407/2013 на Комисията от 18 декември 2013 г. относно прилагането на членове 107 и 108 от Договора за функционирането на Европейския съюз към помощта de minimis(Регламент /ЕО/ № 1407/2013)(OB, L 352/1 от 24 декември 2013 г.).
Целта на тази разпоредба е ограничаване подпомагането на дейности, конкретно свързани с износ за трети страни или за страни-членки от ЕС, т.е. дейности, които биха могли да засегнат конкуренцията на общия пазар, като създаването и функционирането на дистрибуторски мрежи, покриване на разходи за експорт и др. подобни. Видно от характера на разпоредбата, извън обхвата на регламента са мерки за подпомагане, които пряко насърчават обема на износа.
В случаите, в които данъчно задължено лице попадне в някоя от изброените хипотези, съгласно чл. 182, ал. 2, т. 1 - 7 от ЗКПО през периода на инвестиране, преотстъпването на корпоративния данък, се счита за недопустимо. Едновременно с това отпада и правото на преотстъпване, а преотстъпеният данък подлежи на внасяне по реда на закона.
Предвид разпоредбата на чл. 182, ал. 2, т. 7 от ЗКПО, инвестирането в активи, използвани в дейност, свързани с износ за трети страни или държави-членки е недопустимо. За определяне на характера на една дейност, свързана ли е тя с износ, има ли експортен характер, следва да се търси единствено пряка връзка между инвестирането в активи и преотстъпения корпоративен данък за конкретното данъчно задължено лице.
От гореизложеното следва, че доколкото продукцията на дружеството е предназначена за износ, ако преотстъпеният данък се инвестира в дълготрайни материални и нематериални активи, използвани в дейности, свързани с износ, дружеството не може да изпълни условията за инвестиране, поради което не може да прилага чл. 184 от ЗКПО във връзка с чл. 182, ал. 2, т. 7 от същия закон. Обратното би означавало предоставяне на помощ за експортно ориентирани дейност, респ. субсидиране на експортна продукция, което би било в противоречие с целите и обхвата на Регламент /ЕО/ № 1407/2013.
Следва да се има предвид, че ако данъчното облекчение представлява държавна помощ за регионално развитие, същото може да бъде използвано независимо, че данъчно задълженото лице извършва експортна дейност и доколкото са изпълнени изискванията на чл. 189, както и всички други условия на ЗКПО свързани с данъчното облекчение. При тази хипотеза осъщественият износ от дружеството не представлява пречка за прилагане на чл. 184 от ЗКПО, тъй като разпоредбата на чл. 182, ал. 2, т. 7 от ЗКПО е ирелевантна по отношение на данъчното облекчение, представляващо държавна помощ за регионално развитие.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
В запитването е посочено, че "Х" ЕООД осъществява дейността си в град в община с висока безработица. Произведената продукция през 2016 г. е изцяло (100%) предназначена за Европейския съюз. Дружеството заявява, че отговаря на изискванията на чл. 183, както и на чл. 184, т. 1, 2 и 3 от ЗКПО.
Въпрос: Дружеството има ли право да преотстъпи данък за 2016 г. по реда на ЗКПО?
Данъчното облекчение за извършване на производствена дейност в общини с безработица, по-висока от средната за страната, е уредено в чл. 184 от ЗКПО. Съгласно тази разпоредба корпоративният данък се преотстъпва в размер до 100 на сто на данъчно задължени лица за данъчната им печалба от извършваната производствена дейност, включително производство на ишлеме, когато са изпълнени едновременно следните условия:
- 1. Данъчно задълженото лице:
- а) извършва производствена дейност единствено в общини, в които за предходната година преди текущата има безработица със или над 25 на сто по-висока от средната за страната за същия период - в случаите на минимална помощ;
- б) извършва производствена дейност в изпълнение на проект за първоначална инвестиция единствено в общини, в които за предходната година преди годината, в която се подава формуляр за кандидатстване за помощ, има безработица със или над 25 на сто по-висока от средната за страната за същия период - в случаите на държавна помощ за регионално развитие;
- 2. През целия данъчен период данъчно задълженото лице поддържа не по-малко от 10 работни места, като най-малко 50 на сто от тях са заети пряко в извършваната производствена дейност;
- 3. През целия данъчен период не по-малко от 30 на сто от персонала са лица с постоянен адрес в общини по т. 1;
- 4. Изпълнени са условията по:
- а) чл. 188 - в случаите на минимална помощ, или
- б) чл. 189 - в случаите на държавна помощ за регионално развитие.
Данъчното облекчение, представляващо минимална помощ, може да бъде предоставено на данъчно задължено лице само когато са изпълнени условията за допустимост за минимална помощ по чл. 182 от ЗКПО.
В конкретния случай се приема, че поставеният въпрос е свързан с изясняване на условието на чл. 182, ал. 2, т. 7 от ЗКПО за преотстъпване на корпоративен данък в случаите на минимална помощ.
Нормата на чл. 184 от ЗКПО не съдържа общи разпоредби, които да ограничават преотстъпването на корпоративен данък от данъчно задължени лица, извършващи износ, независимо дали износът се извършва в годината на преотстъпване или по принцип, ако дейността на дружеството има експортен характер.
Специално третиране обаче е предвидено в чл. 182, ал. 2, т. 7 от ЗКПО, който разглежда износа рестриктивно по отношение на ползването на преотстъпен данък по чл. 184 от закона. Тази разпоредба ограничава правото на преотстъпване в случаите, когато данъкът се инвестира в дълготрайни материални активи или дълготрайни нематериални активи, които обслужват дейност с експортен характер.
Ограничението произтича от чл. 1, § 1, буква "г" от Регламент 1407/2013 на Комисията от 18 декември 2013 г. относно прилагането на членове 107 и 108 от Договора за функционирането на Европейския съюз към помощта de minimis (Регламент /ЕО/ № 1407/2013) (OB, L 352/1 от 24 декември 2013 г.). Целта на тази разпоредба е да се ограничи подпомагането на дейности, конкретно свързани с износ за трети страни или за държави - членки на ЕС, тоест дейности, които биха могли да засегнат конкуренцията на общия пазар, като създаване и функциониране на дистрибуторски мрежи, покриване на разходи за експорт и други подобни.
От характера на разпоредбата следва, че извън обхвата на регламента остават мерки за подпомагане, които пряко насърчават обема на износа.
Когато данъчно задължено лице попадне в някоя от хипотезите по чл. 182, ал. 2, т. 1 - 7 от ЗКПО през периода на инвестиране, преотстъпването на корпоративния данък се счита за недопустимо. Едновременно с това отпада правото на преотстъпване, а преотстъпеният данък подлежи на внасяне по реда на закона.
Съгласно чл. 182, ал. 2, т. 7 от ЗКПО, инвестирането в активи, използвани в дейност, свързана с износ за трети страни или държави - членки, е недопустимо. За да се определи дали една дейност е свързана с износ и има ли експортен характер, следва да се търси единствено пряка връзка между инвестирането в активи и преотстъпения корпоративен данък за конкретното данъчно задължено лице.
От изложеното следва, че доколкото продукцията на дружеството е предназначена за износ, ако преотстъпеният данък се инвестира в дълготрайни материални и нематериални активи, използвани в дейности, свързани с износ, дружеството не може да изпълни условията за инвестиране. Поради това не може да прилага чл. 184 от ЗКПО във връзка с чл. 182, ал. 2, т. 7 от същия закон. Обратното би означавало предоставяне на помощ за експортно ориентирани дейности, съответно субсидиране на експортна продукция, което противоречи на целите и обхвата на Регламент /ЕО/ № 1407/2013.
Извод: Когато преотстъпеният корпоративен данък (като минимална помощ) се инвестира в активи, използвани в дейност, свързана с износ, дружеството не може да ползва данъчното облекчение по чл. 184 от ЗКПО във връзка с чл. 182, ал. 2, т. 7 от ЗКПО.
Следва да се има предвид, че ако данъчното облекчение представлява държавна помощ за регионално развитие, то може да бъде използвано, независимо че данъчно задълженото лице извършва експортна дейност, при условие че са изпълнени изискванията на чл. 189, както и всички други условия на ЗКПО, свързани с данъчното облекчение. В тази хипотеза осъществяваният износ от дружеството не представлява пречка за прилагане на чл. 184 от ЗКПО, тъй като разпоредбата на чл. 182, ал. 2, т. 7 от ЗКПО е ирелевантна по отношение на данъчното облекчение, представляващо държавна помощ за регионално развитие.
Извод: Когато данъчното облекчение по чл. 184 от ЗКПО има характер на държавна помощ за регионално развитие и са изпълнени изискванията на чл. 189 и останалите условия на ЗКПО, износът не препятства ползването на облекчението, тъй като чл. 182, ал. 2, т. 7 от ЗКПО не се прилага в тази хипотеза.
Настоящото становище е принципно и е изготвено въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случай че в производство по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс се установи фактическа обстановка, различна от посочената, не може да се прави позоваване на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Извод: Становището е приложимо само при идентична фактическа обстановка и не може да се ползва като защита по чл. 17, ал. 3 от ДОПК, ако при контролно производство се установят различни факти.
