ОТНОСНО:Прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС), Правилник за прилагане на закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС)
В Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" .......е постъпило Ваше запитване с вх. № 96-00-258/05.12.2023 г., относно прилагане разпоредбите на ЗДДС и ППЗДДС.
Изложена е следната фактическа обстановка:
Дружество "Т" ООД е регистрирано за целите на ЗДДС и притежава сграда-хотел, изграден по стопански начин с отчетна стойност в размер на 192 702,14 лв. срещу отстъпено право на строеж от 27 400,00 лв. Сградата е въведена в експлоатация на 01.01.2009 г. и е декларирана в съответната община, като за същата е плащан данък сгради и такса битови отпадъци до настоящия момент.
При изграждането на сградата е ползван данъчен кредит за закупените материали и ползваните услуги.
Поставени са следните въпроси във връзка с евентуална продажба на сградата:
- Може ли при продажбата на сградата да се издаде фактура без да се начислява ДДС, съгласно разпоредбата на чл. 45, ал. 3 от ЗДДС?
- Следва ли да се извърши корекция на ползвания данъчен кредит за закупените материали и услуги при строителството на сградата, съгласно чл. 79 от ЗДДС?
- Как следва да се определи дължимият ДДС, при условие че е ползван данъчен кредит в размер на 38 540,43 лв.?
- Начислява ли се ДДС за отстъпеното право на строеж?
- Какво трябва да включва фактурата, ако се избере продажбата да е облагаема по чл. 45, ал. 7 от ЗДДС?
С оглед изложената фактическа обстановка и действащото данъчно законодателство, изразявам следното становище:
По първи въпрос:
На основание чл. 45, ал. 3 от ЗДДС доставката на сгради или на части от тях, които не са нови, доставката на прилежащите към тях терени, както и учредяването и прехвърлянето на други вещни права върху тях, са освободени доставки.
Определение за "сгради, които не са нови" се извежда по аргумент за противното от определението, дадено в § 1, т. 5 от ДР на закона. С визираната норма е дадена дефиниция за "нови сгради", а именно:
а) които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, са с етап на завършеност "груб строеж" или;
б) за които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, не са изтекли 60 месеца, считано от датата, на която е издадено разрешение за ползване по реда на Закона за устройство на територията.
От изложената в запитването фактическа обстановка е видно, че недвижимият имот (сграда-хотел), който ще продавате, представлява сграда, която не е нова - въведена в експлоатация на 01.01.2009 г.
При продажбата на недвижимия имот (хотела) е приложима разпоредбата на чл. 45, ал. 3 от ЗДДС, т.е. ще е налице освободена доставка, освен ако не изберете същата да е облагаема на основание чл. 45, ал. 7 от ЗДДС.
С разпоредбата на чл. 45, ал. 7 от ЗДДС се създава право на избор от страна на доставчика доставките по ал. 1, 3 и 4 от същата законова норма да се третират като облагаеми.
По втори и трети въпрос:
Ако се приложи нормата на чл. 45, ал. 3 от ЗДДС и продажбата на недвижимия имот (хотел) се третира като освободена доставка, предвид факта, че е приспаднат данъчен кредит, следва да се извърши корекция.
Съгласно чл. 79, ал. 2 от ЗДДС, регистрирано лице, което изцяло, частично или пропорционално на степента на използване за независима икономическа дейност е приспаднало данъчен кредит за произведена, придобита или внесена от него стока, съответно изцяло или частично е приспаднало данъчен кредит за получена услуга, при извършване на последваща доставка на стоката или услугата, за която не е налице право на приспадане на данъчен кредит, дължи данък в размер на ползвания данъчен кредит.
Съгласно чл. 79, ал. 3, т. 1, б "а" от ЗДДС, дължимият данък за недвижимите имоти, за които при придобиването или изграждането е приспаднат изцяло данъчен кредит, тъй като лицето е възнамерявало да ги използва в рамките на независимата си икономическа дейност само за доставки, за които има право на приспадане на данъчен кредит се определя по следната формула:
ДД = НДДС x 1/20 x БГ,
където:
ДД е дължимият данък;
НДДС - начисленият ДДС при придобиване или изграждане на имота;
БГ - броят на годините от настъпването на обстоятелството по ал. 1 и 2, включително годината на настъпване на обстоятелството, до изтичане на 20-годишния срок, считано от началото на годината на упражняване правото на данъчен кредит, съответно от началото на годината на фактическото използване, в случай че имота не е използван повече от една година след годината на упражняване на правото на данъчен кредит.
Корекцията на ползвания данъчен кредит се извършва чрез съставяне на протокол, който трябва да съдържа информацията, която е разписана в разпоредбата на чл. 66, ал. 3 от ППЗДДС.
По четвърти въпрос:
Съгласно чл. 45, ал. 2 от ЗДДС учредяването или прехвърлянето на право на строеж се смята за освободена доставка по ал. 1 от чл. 45 на ЗДДС до момента на издаването на разрешение за строеж на сградата, за която се учредява или прехвърля правото на строеж.
На основание чл. 181, ал. 1 от Закона за устройство на територията (ЗУТ) правото на строеж на сграда може да бъде обект на прехвърлителна сделка от момента на учредяването му до завършване на сградата в груб строеж. След изграждането на сградата то се трансформира в право на собственост върху построената сграда и става част от цената и, без да се погасява или губи.
След завършване на сградата в груб строеж правото на строеж може да бъде предмет на прехвърлителна сделка само при условията на чл. 128 от ЗДДС - като доставка, съпътстваща доставката на сграда, в случаите, когато се прехвърля собствеността на сграда, без да се прехвърля собствеността върху терена, върху който същата е построена. В тези случаи режимът на правото на строеж ще следва режима на сградата, която е основната доставка.
По пети въпрос:
Изискванията към фактурите са регламентирани с нормата на чл. 114, ал. 1 от ЗДДС, като в нея следва да се посочи размера на данъчната основа и данъка в размер на 20 %. Данъчната основа е договореното възнаграждение между страните по доставката.
Настоящото становище е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Изложена е следната фактическа обстановка:
Дружество "Т" ООД е регистрирано по ЗДДС и притежава сграда - хотел, изградена по стопански начин с отчетна стойност 192 702,14 лв., срещу отстъпено право на строеж на стойност 27 400,00 лв. Сградата е въведена в експлоатация на 01.01.2009 г. и е декларирана в съответната община, като за нея до момента се заплащат данък сгради и такса битови отпадъци. При изграждането на сградата е ползван данъчен кредит за закупените материали и ползваните услуги.
Поставени са следните въпроси във връзка с евентуална продажба на сградата:
Въпрос 1: Може ли при продажбата на сградата да се издаде фактура без да се начислява ДДС, съгласно разпоредбата на чл. 45, ал. 3 от ЗДДС?
Въпрос 2: Следва ли да се извърши корекция на ползвания данъчен кредит за закупените материали и услуги при строителството на сградата, съгласно чл. 79 от ЗДДС?
Въпрос 3: Как следва да се определи дължимият ДДС, при условие че е ползван данъчен кредит в размер на 38 540,43 лв.?
Въпрос 4: Начислява ли се ДДС за отстъпеното право на строеж?
Въпрос 5: Какво трябва да включва фактурата, ако се избере продажбата да е облагаема по чл. 45, ал. 7 от ЗДДС?
По първи въпрос
На основание чл. 45, ал. 3 от ЗДДС доставката на сгради или на части от тях, които не са нови, доставката на прилежащите към тях терени, както и учредяването и прехвърлянето на други вещни права върху тях, са освободени доставки.
Определението за "сгради, които не са нови" се извежда по аргумент за противното от определението за "нови сгради" в § 1, т. 5 от ДР на ЗДДС, според което "нови сгради" са:
- а) сгради, които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, са с етап на завършеност "груб строеж", или
- б) сгради, за които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, не са изтекли 60 месеца, считано от датата на издаване на разрешение за ползване по реда на Закона за устройство на територията.
От изложената фактическа обстановка е видно, че недвижимият имот (сграда - хотел), който ще се продава, представлява сграда, която не е нова, тъй като е въведена в експлоатация на 01.01.2009 г.
При продажбата на този недвижим имот е приложима разпоредбата на чл. 45, ал. 3 от ЗДДС, т.е. доставката ще бъде освободена, освен ако не бъде избрано тя да бъде облагаема на основание чл. 45, ал. 7 от ЗДДС.
С разпоредбата на чл. 45, ал. 7 от ЗДДС се предоставя право на избор на доставчика доставките по ал. 1, 3 и 4 на същия член да се третират като облагаеми.
Извод: При продажбата на хотела може да се издаде фактура без начисляване на ДДС като освободена доставка по чл. 45, ал. 3 от ЗДДС, тъй като сградата не е нова, освен ако дружеството не избере доставката да бъде облагаема по чл. 45, ал. 7 от ЗДДС.
По втори и трети въпрос
Ако се приложи нормата на чл. 45, ал. 3 от ЗДДС и продажбата на недвижимия имот (хотела) се третира като освободена доставка, предвид факта, че при изграждането е приспаднат данъчен кредит, следва да се извърши корекция.
Съгласно чл. 79, ал. 2 от ЗДДС, регистрирано лице, което изцяло, частично или пропорционално на степента на използване за независима икономическа дейност е приспаднало данъчен кредит за произведена, придобита или внесена от него стока, съответно изцяло или частично е приспаднало данъчен кредит за получена услуга, при извършване на последваща доставка на стоката или услугата, за която не е налице право на приспадане на данъчен кредит, дължи данък в размер на ползвания данъчен кредит.
Съгласно чл. 79, ал. 3, т. 1, б. "а" от ЗДДС, дължимият данък за недвижимите имоти, за които при придобиването или изграждането е приспаднат изцяло данъчен кредит, тъй като лицето е възнамерявало да ги използва в рамките на независимата си икономическа дейност само за доставки, за които има право на приспадане на данъчен кредит, се определя по формулата:
ДД = НДДС x 1/20 x БГ, където:
- ДД е дължимият данък;
- НДДС е начисленият ДДС при придобиване или изграждане на имота;
- БГ е броят на годините от настъпването на обстоятелството по ал. 1 и 2, включително годината на настъпване на обстоятелството, до изтичане на 20-годишния срок, считано от началото на годината на упражняване правото на данъчен кредит, съответно от началото на годината на фактическото използване, в случай че имотът не е използван повече от една година след годината на упражняване на правото на данъчен кредит.
Корекцията на ползвания данъчен кредит се извършва чрез съставяне на протокол, който трябва да съдържа информацията, разписана в разпоредбата на чл. 66, ал. 3 от ППЗДДС.
Извод: При третиране на продажбата на хотела като освободена доставка по чл. 45, ал. 3 от ЗДДС следва да се извърши корекция на ползвания данъчен кредит по реда на чл. 79 от ЗДДС, като дължимият данък се определя по формулата на чл. 79, ал. 3, т. 1, б. "а" от ЗДДС и корекцията се документира с протокол по чл. 66, ал. 3 от ППЗДДС.
По четвърти въпрос
Съгласно чл. 45, ал. 2 от ЗДДС учредяването или прехвърлянето на право на строеж се смята за освободена доставка по ал. 1 на чл. 45 от ЗДДС до момента на издаването на разрешение за строеж на сградата, за която се учредява или прехвърля правото на строеж.
На основание чл. 181, ал. 1 от Закона за устройство на територията (ЗУТ) правото на строеж на сграда може да бъде обект на прехвърлителна сделка от момента на учредяването му до завършване на сградата в груб строеж. След изграждането на сградата то се трансформира в право на собственост върху построената сграда и става част от цената й, без да се погасява или губи.
След завършване на сградата в груб строеж правото на строеж може да бъде предмет на прехвърлителна сделка само при условията на чл. 128 от ЗДДС - като доставка, съпътстваща доставката на сграда, в случаите, когато се прехвърля собствеността на сграда, без да се прехвърля собствеността върху терена, върху който същата е построена. В тези случаи режимът на правото на строеж следва режима на сградата, която е основната доставка.
Извод: Учредяването или прехвърлянето на право на строеж до издаване на разрешение за строеж е освободена доставка по чл. 45, ал. 2 от ЗДДС, а след завършване на сградата в груб строеж правото на строеж следва режима на доставката на сградата по чл. 128 от ЗДДС.
По пети въпрос
Изискванията към фактурите са регламентирани в чл. 114, ал. 1 от ЗДДС. Във фактурата следва да се посочи размерът на данъчната основа и данъкът в размер на 20 %. Данъчната основа е договореното възнаграждение между страните по доставката.
Извод: При избор доставката да бъде облагаема по чл. 45, ал. 7 от ЗДДС фактурата следва да съдържа данъчната основа - договореното възнаграждение, и начисления ДДС в размер на 20 % съгласно чл. 114, ал. 1 от ЗДДС.
Заключителна част
Настоящото становище е изготвено въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случай че в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), бъде установена фактическа обстановка, различна от посочената, не може да се прави позоваване на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Извод: Становището е обвързващо само при идентичност между описаната във запитването фактическа обстановка и действително установените факти; при различие не може да се прилага чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
