ОТНОСНО: Прилагане на Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС)
В Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ..... постъпи Вашe запитванe с вх. № 94-00-56/17.04.2024 г. и допълнение към него с вх. № 94-00-56#1/18.04.2024 г., относно прилагане разпоредбите на ЗДДС.
Изложена е следната фактическа обстановка:
Български гражданин има регистрация като самоосигуряващо се лице със свободна професия - програмист. Същият предоставя услуги във вид на консултации, като клиент е фирма, която се помещава в САЩ. Работата представлява писане на код и е извършвана изцяло онлайн. Фирмата няма представителство на територията на ЕС, респективно в България.
Поставени са следните въпроси:
- Доставките на услуги с получател - данъчно задължено лице от САЩ включват ли се в облагаемия оборот за задължителна регистрация по ЗДДС и при достигане на оборот от 100 000,00 лв. трябва ли физическото лице да се регистрира по закона?
- Подлежи ли физическото лице на задължителна регистрация по чл. 97а от ЗДДС във връзка с услугите, които извършва за американска фирма под формата на консултации?
В отговор на Вашето запитване и съобразявайки действащото законодателство, изразявам следното становище:
По първи въпрос:
На основание чл. 3, ал. 1 от ЗДДС данъчно задължено лице е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея. Дефиниция на понятието "независима икономическа дейност" е дадена в разпоредбата на чл. 3, ал. 2 от закона, според която това е дейността на производители, търговци и лица, предоставящи услуги, включително в областта на минното дело и селското стопанство, както и упражняването на свободна професия, включително на частен съдебен изпълнител и нотариус. Независима икономическа дейност е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него.
В кръга на задължените лица попадат физическите лица, когато извършваната от тях дейност отговаря на критериите за независима икономическа дейност, посочени в чл. 3, ал. 2 от ЗДДС, и не попадат в изключенията на ал. 3 на същата разпоредба.
Разпоредбата на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС гласи, че всяко данъчно задължено лице, което е установено на територията на страната, с облагаем оборот 100 000 лв. (в сила до 31.12.2024 г.) или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец, е длъжно в 7-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по този закон. Когато оборотът е достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия, лицето е длъжно да подаде заявлението в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборотът.
Облагаемият оборот е сумата от данъчните основи на извършените от лицето облагаеми доставки, включително облагаемите с нулева ставка, доставките на финансови услуги по чл. 46, както и доставките на застрахователни услуги по чл. 47 от закона (чл. 96, ал. 2 от ЗДДС).
По смисъла на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по закона и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които законът предвижда друго.
Предвид цитираните норми, за да се определи дали във Вашия случай е налице основание за задължителна регистрация, следва да се прецени мястото на изпълнение на извършените от Вас доставки на услуги. Доставките с място на изпълнение извън територията на страната не участват във формирането на оборота за задължителна регистрация по реда на чл. 96 от ЗДДС и се подчиняват на данъчното третиране на законодателството на държавата по мястото на изпълнението им.
Мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице, е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя (чл. 21, ал. 2 от ЗДДС).
От изложената фактическа обстановка е видно, че извършваните от Вас доставки на услуги под формата на консултации се предоставят на данъчно задължено лице (фирма), установено на територията на САЩ, което няма представителство на територията на ЕС, включително България. На основание чл. 21, ал. 2 от ЗДДС услугите са с място на изпълнение извън територията на страната. Доколкото получателят на услугата е данъчно задължено лице, установено в САЩ и мястото на изпълнение на доставката е извън територията на страната, същата няма характер на облагаема доставка по смисъла на чл. 12 от ЗДДС.
Предвид нормата на чл. 96, ал. 2 от ЗДДС, тези доставки са с място на изпълнение извън територията на страната и не следва да се включват при определяне на облагаемия оборот за целите на задължителната регистрация по чл. 96, ал. 1 от закона. При тези обстоятелства и независимо от сумите на данъчните основи на извършваните доставки на услуги (с получател - данъчно задължено лице, установено в трета страна), за Вас не възниква задължение за регистрация, съгласно посочената разпоредба.
По втори въпрос:
На регистрация по реда на чл. 97а, ал. 2 от ЗДДС подлежи всяко данъчно задължено лице по чл. 3, ал. 1, 5 и 6, установено на територията на страната, което предоставя услуги по чл. 21, ал. 2 с място на изпълнение на територията на друга държава членка, за които се дължи данък по доставката от получателя - данъчно задължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, регистрирано за целите на ДДС в тази държава членка.
С оглед гореизложеното, когато извършваните от Вас услуги са предоставени на получател - данъчно задължено лице, установено на територията на трета страна, то на основание чл. 21, ал. 2 от ЗДДС мястото на изпълнение на тези доставки е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, т.е. на територията на САЩ.
В случая за Вас няма да възникне задължение за регистрация по реда на чл. 97а, ал. 2 от закона, тъй като предоставените услуги по чл. 21, ал. 2 от ЗДДС следва да са с място на изпълнение на територията на друга държава членка на ЕС, а не на територията на трета страна.
Настоящото становище е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Изложена е следната фактическа обстановка:
Български гражданин е регистриран като самоосигуряващо се лице със свободна професия - програмист. Той предоставя услуги под формата на консултации, като клиент е фирма, установена в САЩ. Работата представлява писане на код и се извършва изцяло онлайн. Фирмата няма представителство на територията на Европейския съюз, включително в България.
Поставени са следните въпроси:
Въпрос 1: Доставките на услуги с получател - данъчно задължено лице от САЩ включват ли се в облагаемия оборот за задължителна регистрация по ЗДДС и при достигане на оборот от 100 000,00 лв. трябва ли физическото лице да се регистрира по закона?
Въпрос 2: Подлежи ли физическото лице на задължителна регистрация по чл. 97а от ЗДДС във връзка с услугите, които извършва за американска фирма под формата на консултации?
По първи въпрос
Съгласно чл. 3, ал. 1 от ЗДДС данъчно задължено лице е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея.
По чл. 3, ал. 2 от ЗДДС "независима икономическа дейност" е дейността на производители, търговци и лица, предоставящи услуги, включително в областта на минното дело и селското стопанство, както и упражняването на свободна професия, включително на частен съдебен изпълнител и нотариус. Независима икономическа дейност е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него.
В кръга на данъчно задължените лица попадат и физическите лица, когато извършваната от тях дейност отговаря на критериите за независима икономическа дейност по чл. 3, ал. 2 от ЗДДС и не попада в изключенията на ал. 3 на същата разпоредба.
Съгласно чл. 96, ал. 1 от ЗДДС всяко данъчно задължено лице, установено на територията на страната, с облагаем оборот 100 000 лв. (в сила до 31.12.2024 г.) или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец, е длъжно в 7-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по закона. Когато оборотът е достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия, заявлението се подава в 7-дневен срок от датата на достигане на оборота.
По чл. 96, ал. 2 от ЗДДС облагаемият оборот е сумата от данъчните основи на извършените от лицето облагаеми доставки, включително облагаемите с нулева ставка, доставките на финансови услуги по чл. 46, както и доставките на застрахователни услуги по чл. 47 от закона.
Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и чл. 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по закона и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които законът предвижда друго.
За да се определи дали е налице основание за задължителна регистрация по чл. 96 от ЗДДС, следва да се прецени мястото на изпълнение на извършените доставки на услуги. Доставките с място на изпълнение извън територията на страната не участват във формирането на оборота за задължителна регистрация по чл. 96 от ЗДДС и се подчиняват на данъчното третиране по законодателството на държавата по мястото на изпълнението им.
Съгласно чл. 21, ал. 2 от ЗДДС мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице, е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато услугите се предоставят на постоянен обект, намиращ се на място, различно от мястото на установяване на независимата икономическа дейност на получателя, мястото на изпълнение е мястото на този постоянен обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя.
От фактическата обстановка следва, че предоставяните услуги под формата на консултации се извършват за данъчно задължено лице (фирма), установено на територията на САЩ, без представителство на територията на ЕС, включително България. На основание чл. 21, ал. 2 от ЗДДС тези услуги са с място на изпълнение извън територията на страната.
Тъй като получателят на услугата е данъчно задължено лице, установено в САЩ, и мястото на изпълнение на доставката е извън територията на страната, доставката няма характер на облагаема доставка по смисъла на чл. 12 от ЗДДС.
Съгласно чл. 96, ал. 2 от ЗДДС тези доставки, като доставки с място на изпълнение извън територията на страната, не се включват при определяне на облагаемия оборот за целите на задължителната регистрация по чл. 96, ал. 1 от закона.
При тези обстоятелства, независимо от размера на данъчните основи на извършваните доставки на услуги с получател - данъчно задължено лице, установено в трета страна, за лицето не възниква задължение за регистрация по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС.
Извод: Доставките на услуги с получател - данъчно задължено лице от САЩ, които са с място на изпълнение извън територията на страната, не се включват в облагаемия оборот по чл. 96, ал. 2 от ЗДДС и при достигане на оборот от 100 000,00 лв. от такива доставки не възниква задължение за регистрация по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС.
По втори въпрос
На регистрация по чл. 97а, ал. 2 от ЗДДС подлежи всяко данъчно задължено лице по чл. 3, ал. 1, 5 и 6 от ЗДДС, установено на територията на страната, което предоставя услуги по чл. 21, ал. 2 от ЗДДС с място на изпълнение на територията на друга държава членка, за които данъкът по доставката е дължим от получателя - данъчно задължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, регистрирано за целите на ДДС в тази държава членка.
Когато извършваните услуги са предоставени на получател - данъчно задължено лице, установено на територията на трета страна, на основание чл. 21, ал. 2 от ЗДДС мястото на изпълнение на тези доставки е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, т.е. на територията на САЩ.
В този случай не възниква задължение за регистрация по чл. 97а, ал. 2 от ЗДДС, тъй като за да е налице такова задължение, предоставяните услуги по чл. 21, ал. 2 от ЗДДС трябва да са с място на изпълнение на територията на друга държава членка на ЕС, а не на територията на трета страна.
Извод: Физическото лице не подлежи на задължителна регистрация по чл. 97а, ал. 2 от ЗДДС за услугите, които извършва под формата на консултации за американска фирма, тъй като мястото на изпълнение на тези услуги е на територията на трета страна (САЩ), а не на територията на друга държава членка на ЕС.
Заключителни бележки
Настоящото становище е изготвено въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случай че в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс, се установи фактическа обстановка, различна от посочената, не може да се прави позоваване на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
