|
Изх. № М-24-36-60 Дата: 18.01.2021 год. ЗДДС, чл. 12; ЗДДС, чл. 131. |
ОТНОСНО: приложение на чл. 131 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)
В Централно управление на Национална агенция за приходите (НАП) с вх. № М-24-36-60/....................2020 г. е заведено Ваше запитване, препратено по компетентност от дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ................, в което е изложена следната фактическа обстановка:
Физическо лице, регистрирано по ЗДДС в качеството му на частен съдебен изпълнител, е придобило чрез доброволна делба със сестра си недвижим имот. Сочите, че имотът е придобит от лицето в резултат на уреждане на имотни въпроси между роднини, без връзка с дейността му на частен съдебен изпълнител (ЧСИ) и регистрацията му по ЗДДС. Прилагате копие от нотариалния акт за доброволна делба и справка за регистрацията на физическото лице по ЗДДС.
Във връзка с изложената фактическа обстановка е поставен следният въпрос:
При публична продан на цитирания имот дължи ли се(следва ли да се отчислява)данък върху добавената стойност(ДДС)?
На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите,въз основа на описаната фактическа обстановкаи съобразявайки относимата нормативна уредба, изразявам следното принципно становище по направеното запитване:
Съгласно чл. 131 от ЗДДС в случаите на публична продан по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс или на Гражданския процесуален кодекс или при продажба по реда на Закона за особените залози или на чл. 60 от Закона за кредитните институции и когато собственикът на вещта (длъжникът, залогодателят, съответно собственикът на ипотекирания имот) е регистрирано по този закон лице, публичният изпълнител, съдебният изпълнител или заложният кредитор е длъжен в срок 5 дни от получаване на пълната цена по продажбата:
1. да преведе дължимия данък по продажбата по банкова сметка на териториалната дирекция на НАП, която се явява компетентна за съдебния изпълнител или заложния кредитор или банкова сметка на съответната териториална дирекция на НАП, в обхвата на която работи публичният изпълнител;
2. да състави документ за продажбата, определен с правилника за прилагане на закона, в три екземпляра - за публичния изпълнител/съдебния изпълнител/заложния кредитор, за собственика на вещта и за получателя (купувача);
3. да предостави документа по т. 2 на собственика на вещта и на получателя в срок три дни от издаването му;
4. да уведоми компетентната териториална дирекция на НАП, в която собственикът на вещта е регистриран по този закон, за издадения документ по т. 2 по ред, определен с правилника за прилагане на закона.
Необходимо е да се има предвид, че режимът на облагането на доставката на стоки или услуги при публична продан, регламентиран в разпоредбата на чл. 131 от ЗДДС, е приложим единствено в случаите, когато собственикът на вещта (длъжникът, залогодателят, съответно собственикът на ипотекирания имот) е регистрирано по закона лице. Освен това, на облагане с данък върху добавената стойност ще подлежат само продажбите на стоки или имоти, които биха били предмет на облагаеми доставки по смисъла на чл. 12 от същия закон в случаите на обикновена продажба. В този смисъл, не се облагат с ДДС принудителни продажби на стоки или имоти, които са предмет на освободена доставка, каквато е например прехвърлянето на собствеността върху сгради, които не са нови, ако не е упражнено правото на избор същите да се третират като облагаеми. Режимът на чл. 131 от ЗДДС не се прилага и когато собственикът на вещта не е регистрирано по същия закон лице.
В случая, съгласно приложения договор за доброволна делба, предмет на публична продан е недвижим имот - едноетажна вилна сграда със застроена площ от 31 кв.м., построена в поземлен имот - вилно място с площ от 531 кв.м., ведно с правото на строеж върху мястото, върху което е построена сградата, придобит чрез доброволна делба с роднини от физическо лице, регистрирано по ЗДДС, което упражнява дейност като ЧСИ. От факта, че собственикът на имота е регистрирано по ЗДДС лице в качеството му на частен съдебен изпълнител, не следва автоматично изводът, че разпоредбата на чл. 131 от ЗДДС е приложима при публичната продан на въпросния недвижим имот. В случая не може да се приеме, че е налице пълна идентичност между личното имущество на физическото лице и имуществото на същото лице, регистрираното по ЗДДС в качеството му на частен съдебен изпълнител.
В конкретния случай следва да се има предвид и практиката на Съда на Европейския съюз (СЕС).
СЕС приема, че от текста на член 2, точка 1 от Шеста директива на Съвета от 17 май 1977 година относно хармонизиране на законодателствата на държавите-членки относно данъците върху оборота - обща система на данъка върху добавената стойност: единна данъчна основа (Шеста директива) е видно, че данъчнозадълженото лице трябва да действа "в това си качество", за да бъде съответната сделка облагаема с ДДС. За сметка на това данъчнозадължено лице, което извършва сделка в лично качество, не действа като данъчнозадължено лице и не попада в обхвата на ДДС (Решения Armbrecht, C‑291/92 от 04.10.1995 г., т. 16-18, Bakcsi, C‑415/98 от 08.03.2001 г., т. 24 и Petar Kezić, s.p., Trgovina Prizma, С-331/14 от 09.07.2015 г., т. 18).
Съгласно постоянната практика на Съда понятието "данъчнозадължено лице" се определя във връзка с понятието "икономическа дейност", което съгласно член 4, параграф 2 от Шеста директива обхваща всички дейности на производители, търговци и доставчици на услуги, и по-специално сделките, включващи използването на материално или нематериално имущество с цел получаването на редовен приход от него (Решения Słaby и др., C‑180/10 и C‑181/10 от 15.09.2011 г., т. 43 и 44 и Petar Kezić, s.p., Trgovina Prizma, С-331/14 от 09.07.2015 г., т. 19).
Съдът сочи също, че "От посочената по-горе съдебна практика обаче не може да се направи извод, че продажбата от данъчнозадължено лице на поземлен имот, който това лице е включило в личното си имущество, не подлежи на облагане с ДДС само поради този факт. Всъщност, доколкото извършваните възмездно от данъчнозадълженото лице сделки поначало се облагат с ДДС, когато същото действа в това си качество, допълнително условие, наред с включването на съответния имот в посоченото лично имущество, е продажбата да бъде извършена от данъчнозадълженото лице не в рамките на икономическата му дейност, а като част от управлението на личното му имущество.
В това отношение безспорно е вярно, че обикновеното упражняване на правото на собственост от неговия притежател само по себе си не може да се разглежда като икономическа дейност (в този смисъл Решение Słaby и др., C‑180/10 и C‑181/10 от 15.09.2011 г., т. 36). Освен това от тази гледна точка обстоятелството, че предметът на продажбата е бил придобит от данъчнозадълженото лице с личните му средства, не може да има определящо значение." (Решение Petar Kezić, s.p., Trgovina Prizma, С-331/14 от 09.07.2015 г., т. 22-23).
Съдът сочи, че релевантен критерий за преценка е дали заинтересованото лице е предприело активни действия за търговия с недвижими имоти, като е използвало средства, подобни на тези, използвани от производител, търговец или доставчик на услуги по смисъла на член 4, параграф 2 от Шеста директива, като например осъществяване на благоустройствени дейности в имота и прилагане на изпитани търговски практики (в този смисъл Решение Słaby и др., C‑180/10 и C‑181/10 от 15.09.2011 г., т. 39 и 40), и че всъщност такива инициативи обикновено не се вписват в действията по управление на личното имущество от неговия притежател (в този смисъл Решение Słaby и др., C‑180/10 и C‑181/10 от 15.09.2011 г., т. 41 и Petar Kezić, s.p., Trgovina Prizma, С-331/14 от 09.07.2015 г., т. 24).
От представената фактическа обстановка не са налице данни недвижимият имот, придобит чрез доброволна делба на наследствен имот, да е включен в икономическата дейност на частния съдебен изпълнител или в друг вид търговска дейност на лицето. Не се сочат и данни, че същото е предприемало активни действия за управление на имота по търговски начин, като например осъществяване на благоустройствени дейности в имота и прилагане на изпитани търговски практики, като например реклама/публикувани обяви на имота с цел продажба или с цел управление на имота като място за настаняване и др., действия, които обикновено са насочени не само към повишаване цената на имота, но и излизат извън обхвата на обикновеното управление на имота. Обикновеното управление на имота представляват действия, насочени към съхраняването на вещта и недопускане на нейното увреждане.
Въз основа на изложеното и съобразявайки цитираните разпоредби и практика на СЕС и доколкото продажбата на посочения в запитването недвижим имот от неговия собственик би се приела за акт на управление на лично имущество, считам, че и в случай на публична продан по реда на чл. 131 от ЗДДС на цитирания имот, продажбата е извън обхвата на същия закон.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:
/ПЛАМЕН ДИМИТРОВ/
В запитването е изложена следната фактическа обстановка: физическо лице, регистрирано по ЗДДС в качеството му на частен съдебен изпълнител, е придобило чрез доброволна делба със сестра си недвижим имот. Посочва се, че имотът е придобит в резултат на уреждане на имотни въпроси между роднини, без връзка с дейността му на частен съдебен изпълнител и регистрацията му по ЗДДС. Приложени са копие от нотариален акт за доброволна делба и справка за регистрацията на физическото лице по ЗДДС.
Въпрос: При публична продан на цитирания имот дължи ли се (следва ли да се отчислява) данък върху добавената стойност (ДДС)?
На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, въз основа на описаната фактическа обстановка и относимата нормативна уредба, се изразява следното принципно становище.
Съгласно чл. 131 от ЗДДС, в случаите на публична продан по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс или на Гражданския процесуален кодекс, или при продажба по реда на Закона за особените залози, или на чл. 60 от Закона за кредитните институции, и когато собственикът на вещта (длъжникът, залогодателят, съответно собственикът на ипотекирания имот) е регистрирано по този закон лице, публичният изпълнител, съдебният изпълнител или заложният кредитор е длъжен в срок 5 дни от получаване на пълната цена по продажбата:
- да преведе дължимия данък по продажбата по банкова сметка на териториалната дирекция на НАП, която е компетентна за съдебния изпълнител или заложния кредитор, или по банкова сметка на съответната териториална дирекция на НАП, в обхвата на която работи публичният изпълнител;
- да състави документ за продажбата, определен с правилника за прилагане на закона, в три екземпляра - за публичния изпълнител/съдебния изпълнител/заложния кредитор, за собственика на вещта и за получателя (купувача);
- да предостави документа по предходната точка на собственика на вещта и на получателя в срок три дни от издаването му;
- да уведоми компетентната териториална дирекция на НАП, в която собственикът на вещта е регистриран по този закон, за издадения документ по ред, определен с правилника за прилагане на закона.
Посочва се, че режимът на облагане на доставката на стоки или услуги при публична продан по чл. 131 от ЗДДС е приложим единствено когато собственикът на вещта (длъжникът, залогодателят, съответно собственикът на ипотекирания имот) е регистрирано по закона лице.
Освен това, на облагане с ДДС подлежат само продажбите на стоки или имоти, които биха били предмет на облагаеми доставки по смисъла на чл. 12 от ЗДДС при обикновена продажба. В този смисъл не се облагат с ДДС принудителни продажби на стоки или имоти, които са предмет на освободена доставка, например прехвърляне на собствеността върху сгради, които не са нови, ако не е упражнено правото на избор същите да се третират като облагаеми.
Режимът на чл. 131 от ЗДДС не се прилага и когато собственикът на вещта не е регистрирано по същия закон лице.
В конкретния случай, съгласно приложения договор за доброволна делба, предмет на публична продан е недвижим имот - едноетажна вилна сграда със застроена площ от 31 кв.м., построена в поземлен имот - вилно място с площ от 531 кв.м., ведно с правото на строеж върху мястото, върху което е построена сградата. Имотът е придобит чрез доброволна делба с роднини от физическо лице, регистрирано по ЗДДС, което упражнява дейност като частен съдебен изпълнител.
Посочва се, че от факта, че собственикът на имота е регистрирано по ЗДДС лице в качеството му на частен съдебен изпълнител, не следва автоматично извод, че разпоредбата на чл. 131 от ЗДДС е приложима при публичната продан на този недвижим имот. В случая не може да се приеме, че е налице пълна идентичност между личното имущество на физическото лице и имуществото на същото лице, регистрирано по ЗДДС в качеството му на частен съдебен изпълнител.
В тази връзка се взема предвид и практиката на Съда на Европейския съюз (СЕС). СЕС приема, че от текста на член 2, точка 1 от Шеста директива на Съвета от 17 май 1977 година относно хармонизиране на законодателствата на държавите-членки относно данъците върху оборота - обща система на данъка върху добавената стойност: единна данъчна основа (Шеста директива), е видно, че данъчнозадълженото лице трябва да действа "в това си качество", за да бъде съответната сделка облагаема с ДДС. Данъчнозадължено лице, което извършва сделка в лично качество, не действа като данъчнозадължено лице и не попада в обхвата на ДДС (Решения Armbrecht, C‑291/92 от 04.10.1995 г., т. 16-18, Bakcsi, C‑415/98 от 08.03.2001 г., т. 24 и Petar Kezić, s.p., Trgovina Prizma, C‑331/14 от 09.07.2015 г., т. 18).
Съгласно постоянната практика на Съда понятието "данъчнозадължено лице" се определя във връзка с понятието "икономическа дейност", което съгласно член 4, параграф 2 от Шеста директива обхваща всички дейности на производители, търговци и доставчици на услуги и по-специално сделките, включващи използването на материално или нематериално имущество с цел получаването на редовен приход от него (Решения Słaby и др., C‑180/10 и C‑181/10 от 15.09.2011 г., т. 43 и 44 и Petar Kezić, s.p., Trgovina Prizma, C‑331/14 от 09.07.2015 г., т. 19).
Съдът посочва също, че от тази съдебна практика не може да се направи извод, че продажбата от данъчнозадължено лице на поземлен имот, който това лице е включило в личното си имущество, не подлежи на облагане с ДДС само поради този факт. Тъй като възмездните сделки, извършвани от данъчнозадълженото лице, поначало се облагат с ДДС, когато то действа в това си качество, допълнително условие, наред с включването на съответния имот в личното имущество, е продажбата да бъде извършена от данъчнозадълженото лице не в рамките на икономическата му дейност, а като част от управлението на личното му имущество. В това отношение обикновеното упражняване на правото на собственост от неговия притежател само по себе си не може да се разглежда като икономическа дейност (Решение Słaby и др., C‑180/10 и C‑181/10 от 15.09.2011 г., т. 36). Освен това обстоятелството, че предметът на продажбата е бил придобит от данъчнозадълженото лице с личните му средства, не може да има определящо значение (Решение Petar Kezić, s.p., Trgovina Prizma, C‑331/14 от 09.07.2015 г., т. 22-23).
Съдът приема, че релевантен критерий за преценка е дали заинтересованото лице е предприело активни действия за търговия с недвижими имоти, като е използвало средства, подобни на тези, използвани от производител, търговец или доставчик на услуги по смисъла на член 4, параграф 2 от Шеста директива, например осъществяване на благоустройствени дейности в имота и прилагане на изпитани търговски практики (Решение Słaby и др., C‑180/10 и C‑181/10 от 15.09.2011 г., т. 39 и 40). Такива инициативи обикновено не се вписват в действията по управление на личното имущество от неговия притежател (Решение Słaby и др., C‑180/10 и C‑181/10 от 15.09.2011 г., т. 41 и Petar Kezić, s.p., Trgovina Prizma, C‑331/14 от 09.07.2015 г., т. 24).
От представената фактическа обстановка не са налице данни недвижимият имот, придобит чрез доброволна делба на наследствен имот, да е включен в икономическата дейност на частния съдебен изпълнител или в друг вид търговска дейност на лицето. Не се сочат и данни, че същото е предприело активни действия за търговия с този имот, които да го характеризират като използван в рамките на икономическа дейност.
Извод: При публичната продан на описания недвижим имот, придобит чрез доброволна делба като лично имущество на физическото лице - частен съдебен изпълнител, не са налице основания за прилагане на режима по чл. 131 от ЗДДС и не се дължи ДДС по реда на тази разпоредба, тъй като имотът не е включен в икономическата дейност на регистрираното по ЗДДС лице и продажбата се извършва в рамките на управлението на личното му имущество.
