Изх. № M-24-36-76
Дата: 30. 05. 2024 год.
ЗДДС, чл. 126а;
ЗДДС, чл. 126б;
ППЗДДС, чл. 124, ал. 3.
ОТНОСНО:прилагане на глава тринадесета "а" "Намаляване на данъчна основа и начислен данък при несъбираемо вземане" от Закона за данък върху добавената стойност(ЗДДС)
В писмено запитване, постъпило с вх. № .................2023 г., сте посочили, че на 07.09.2018 г. .............. ЕООД (Дружеството), на което сте управител, е издало фактура за извършена облагаема доставка - строителна услуга с получател, регистрирано по ЗДДС лице към тази дата, за която считате, че са налице условията по чл. 126а от ЗДДС.
Дружеството е начислило данък върху добавената стойност (ДДС) в издадената фактура и я е включило в дневника си за продажби за съответния данъчен период, съответно е платило дължимия данък за периода. При извършена от Вас проверка сте установили, че междувременно получателят по фактурата е дерегистриран по ЗДДС. Също така при проверка в системата на НАП излиза, че вероятно получателят не е включил издадената от Дружеството фактура в дневника си за покупки и не е упражнил право на данъчен кредит по нея.
Предвид така изложеното фактическа обстановка поставяте въпроса:
Имате ли право да направите корекция на данъчната основа и начисления ДДС по издадената фактура по реда на чл. 126б от ЗДДС с протокол или с кредитно известие?
В допълнение в писмо от 27.10.2023 г. до .......................... сте посочили, че вземането по фактурата е станало изискуемо на датата на издаването ѝ, а именно на 07.09.2018 г. и го считате за погасено по давност след изтичане на петгодишен давностен срок, т.е. на 07.09.2023 г. С получателя по доставката не сте свързани лица нито към момента на доставката, нито към настоящия момент. Правили сте опит за принудително събиране на вземането по фактурата, но информацията на съответните органи е била, че имуществото на получателя е запорирано. Пращали сте писма до получателя за задълженията, но същите са върнати, въпреки че са адресирани до адреса на управление, посочен в Търговския регистър и в издадената за извършената услуга фактура. За писмото, с което информирате получателя, че считате вземането за несъбираемо, още нямате върната обратна разписка.
Предвид изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, изразявам следното становище по поставения въпрос:
С § 21 от Закона за изменение и допълнение на ЗДДС (ЗИД на ЗДДС), обн. ДВ, бр. 102 от 23 декември 2022 г., бе създадена нова глава тринадесета "а" на закона, именувана "Намаляване на данъчна основа и начислен данък при несъбираемо вземане" и съдържаща чл. 126а, 126б и 126в, в сила от 1 януари 2023 г. Безспорно тези разпоредби са относими към вземания, за които на или след 1 януари 2023 г. е настъпило някое от обстоятелствата по чл. 126а, ал. 2 от ЗДДС, които дават основание за третиране на вземането като несъбираемо.
В чл. 126а, ал. 1 от ЗДДС са законово регламентирани материалноправните условия, които следва да са изпълнени, за да може доставчикът да намали данъчната основа и начисления ДДС по облагаема доставка при несъбираемо вземане по нея, а в ал. 2 на разпоредбата са разграничени обстоятелствата, при настъпването на които вземането се счита за несъбираемо. Сред обстоятелствата по чл. 126а, ал. 2 от закона под т. 1 е включена хипотезата, при която вземането се счита за несъбираемо след изтичане на три години за вземане с тригодишен давностен срок или на пет години за вземане с петгодишен давностен срок от момента, в който вземането е станало изискуемо. В тази хипотеза несъбираемостта на вземането за целите на прилагането на глава тринадесета "а" на закона настъпва с изтичане на три, съответно, пет години от момента, в който вземането е станало изискуемо, без значение дали има прекъсване на давностния срок по силата на чл. 116 от Закона за задълженията и договорите. Следва да се има предвид, че доказателствената тежест за настъпване на съответното обстоятелство е изцяло за данъчно задълженото лице, доставчик по облагаемата доставка.
Съгласно чл. 126а, ал. 1 от ЗДДС при пълно или частично неплащане по облагаема доставка с място на изпълнение на територията на страната, по която вземането е несъбираемо, доставчикът, регистрирано по този закон лице, намалява данъчната основа и начисления данък по доставката, когато са налице едновременно следните условия:
1. издадена е фактура за доставката и са спазени изискванията на чл. 86 от закона;
2. получателят и доставчикът по доставката не са свързани лица към момента на доставката и/или към момента, в който е възникнало съответното обстоятелство по ал. 2 на същата разпоредба;
3. не е извършено възмездно прехвърляне на вземането;
4. доставчикът може да докаже, че е предприел действия за събиране на вземанията по доставката;
5. доставчикът е уведомил писмено получателя, който е бил регистрирано по този закон лице към момента на доставка, че счита съответното вземане за несъбираемо на основание ал. 2 от разпоредбата и разполага с доказателства, че уведомлението му е било изпратено до адреса на управление на получателя.
От текста на разпоредбата е видно, че данъчната основа и начисления данък по облагаема доставка с място на изпълнение на територията на страната, по която вземането е несъбираемо, може да се намаляват само при едновременното изпълнение на всички условия. В изложената фактическа обстановка липсва конкретика относно предприетите от Дружеството действия за събиране на вземанията по доставката, предвид което обръщам внимание, че ако Дружеството не разполага с неоспорими доказателства за своевременно предприети действия по събиране на вземането от получателя по доставката преди изтичане на приложимия давностен срок, същото не може да приложи разпоредбата на чл. 126а, ал. 1 от ЗДДС, съответно да намали данъчната основа и начисления данък по доставката, по която е настъпила несъбираемост на вземането.
На основание чл. 126б, ал. 3 във връзка с ал. 2 от ЗДДС (изм. ДВ, бр. 66 от 2023 г., в сила от 01.08.2023 г.), когато получателят по доставката е бил регистрирано лице към момента на доставката, което използва получените стоки или услуги за извършване на доставки, за които не е упражнил право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 70 или в срока по чл. 72, ал. 1 от закона, намалението на данъчната основа и на начисления данък се извършва от доставчика чрез издаване на протокол по ред, определен с Правилника за прилагане на Закона за данъка върху добавената стойност(ППЗДДС), в тримесечен срок от изтичане на данъчния период, през който е възникнало съответното обстоятелство по чл. 126а, ал. 2, т. 1 - 6 от закона. В тези случаи намалението на начисления данък се определя като разлика между начисления данък по доставката и ползвания данъчен кредит от доставчика за получени от него стоки или услуги, пряко свързани с извършването на доставката, до размера на пълното или частично неплащане по доставката. Издаденият протокол се отразява със знак (-) в дневника за продажби и справка-декларацията в съответния данъчен период. В чл. 124, ал. 3 от ППЗДДС (нов ДВ, бр. 55 от 2023 г., в сила от 27.06.2023 г.) са регламентирани реквизитите, които следва да съдържа издаденият протокол.
Във връзка с горното, при настъпване на кое да е от обстоятелствата по чл. 126а, ал. 2 от ЗДДС, когато са налице едновременно условията по чл. 126а, ал. 1 от закона, доставчикът, регистрирано по този закон лице, извършва проверка по реда на чл. 126б, ал. 11 от ЗДДС с квалифициран електронен подпис чрез електронна услуга, предоставена от Националната агенция за приходите, относно начина на отразяване на издадения от него документ в дневника за покупки на получателя. В резултат на тази проверка доставчикът прави преценка относно приложимостта на разпоредбата на чл. 126б, ал. 1 или ал. 2 от ЗДДС. Видно от чл. 126б, ал. 9 от ЗДДС, при пълно или частично неплащане по облагаема доставка с данъчна основа в размер до 100 000 лв. уведомление до компетентната териториална дирекция на Националната агенция за приходите не се подава, съответно органите по приходите не следва да издават разрешение или отказ по реда на глава дванадесета от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс.
Гореизложеното е приложимо само в хипотезата на несъбираемост на вземането по облагаема доставка, настъпила на или след 1 януари 2023 г., което е в тежест на доставчика да докаже, т.е. в конкретния случай - на Дружеството. В случай че се окаже, че по отношение на вземането по облагаемата доставка, във връзка с което е направено Вашето запитване, е настъпила окончателна несъбираемост преди 1 януари 2023 г., следва да се съобразите със становище на изпълнителния директор на НАП, изразено в писмо изх. № 20-28-4/03.04.2024 г, което е публикувано на интернет страницата на агенцията на адрес: https://nra.bg/wps/wcm/connect/nra.bg25863/d8790595-90e5-4af3-948c-8542ed61be6a/20-28-4.pdf?MOD=AJPERES.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:
/ВЕНЦИСЛАВА ПЕТКОВА/
В запитването е посочено, че на 07.09.2018 г. ".............." ЕООД е издало фактура за извършена облагаема доставка - строителна услуга, с получател, който към тази дата е бил регистрирано по ЗДДС лице. Дружеството е начислило ДДС във фактурата, включило я е в дневника за продажби за съответния данъчен период и е платило дължимия данък.
При последваща проверка е установено, че получателят по фактурата е дерегистриран по ЗДДС и вероятно не е включил фактурата в дневника си за покупки и не е упражнил право на данъчен кредит по нея.
Въпрос: Имате ли право да направите корекция на данъчната основа и начисления ДДС по издадената фактура по реда на чл. 126б от ЗДДС с протокол или с кредитно известие?
В допълнение е посочено, че вземането по фактурата е станало изискуемо на 07.09.2018 г. и се счита за погасено по давност след изтичане на петгодишен давностен срок - на 07.09.2023 г. Дружеството и получателят по доставката не са свързани лица нито към момента на доставката, нито към настоящия момент. Правени са опити за принудително събиране на вземането, като е получена информация от съответните органи, че имуществото на получателя е запорирано. Изпращани са писма до получателя за задълженията, които са върнати, въпреки че са адресирани до адреса на управление, посочен в Търговския регистър и във фактурата. За писмото, с което получателят се уведомява, че вземането се счита за несъбираемо, все още няма върната обратна разписка.
Правна уредба и общи положения
С § 21 от Закона за изменение и допълнение на ЗДДС, обн. ДВ, бр. 102 от 23.12.2022 г., е създадена нова глава тринадесета "а" "Намаляване на данъчна основа и начислен данък при несъбираемо вземане", съдържаща чл. 126а, 126б и 126в, в сила от 01.01.2023 г. Тези разпоредби са относими към вземания, за които на или след 01.01.2023 г. е настъпило някое от обстоятелствата по чл. 126а, ал. 2 от ЗДДС, които дават основание вземането да се третира като несъбираемо.
В чл. 126а, ал. 1 от ЗДДС са уредени материалноправните условия, при които доставчикът може да намали данъчната основа и начисления ДДС по облагаема доставка при несъбираемо вземане по нея. В ал. 2 на същата разпоредба са посочени обстоятелствата, при настъпването на които вземането се счита за несъбираемо.
Сред обстоятелствата по чл. 126а, ал. 2 от ЗДДС, под т. 1 е предвидена хипотезата, при която вземането се счита за несъбираемо след изтичане на три години за вземане с тригодишен давностен срок или на пет години за вземане с петгодишен давностен срок, считано от момента, в който вземането е станало изискуемо. В тази хипотеза несъбираемостта на вземането за целите на прилагането на глава тринадесета "а" настъпва с изтичане на три, съответно пет години от момента, в който вземането е станало изискуемо, без значение дали е налице прекъсване на давностния срок по силата на чл. 116 от Закона за задълженията и договорите.
Доказателствената тежест за настъпване на съответното обстоятелство по чл. 126а, ал. 2 от ЗДДС е изцяло за данъчно задълженото лице - доставчик по облагаемата доставка.
Съгласно чл. 126а, ал. 1 от ЗДДС при пълно или частично неплащане по облагаема доставка с място на изпълнение на територията на страната, по която вземането е несъбираемо, доставчикът, регистрирано по този закон лице, намалява данъчната основа и начисления данък по доставката, когато са налице едновременно следните условия:
- 1. издадена е фактура за доставката и са спазени изискванията на чл. 86 от закона;
- 2. получателят и доставчикът по доставката не са свързани лица към момента на доставката и/или към момента, в който е възникнало съответното обстоятелство по ал. 2;
- 3. не е извършено възмездно прехвърляне на вземането;
- 4. доставчикът може да докаже, че е предприел действия за събиране на вземанията по доставката;
- 5. доставчикът е уведомил писмено получателя, който е бил регистрирано по този закон лице към момента на доставка, че счита съответното вземане за несъбираемо на основание ал. 2 и разполага с доказателства, че уведомлението е било изпратено до адреса на управление на получателя.
От разпоредбата следва, че намаляване на данъчната основа и начисления данък по облагаема доставка с място на изпълнение на територията на страната, по която вземането е несъбираемо, е допустимо само при едновременно изпълнение на всички посочени условия.
В изложената фактическа обстановка липсва конкретика относно предприетите от дружеството действия за събиране на вземанията по доставката. Поради това се обръща внимание, че ако дружеството не разполага с неоспорими доказателства за своевременно предприети действия по събиране на вземането от получателя по доставката преди изтичане на приложимия давностен срок, не може да приложи разпоредбата на чл. 126а, ал. 1 от ЗДДС и съответно да намали данъчната основа и начисления данък по доставката, по която е настъпила несъбираемост на вземането.
Извод: Намаляване на данъчната основа и начисления ДДС по реда на чл. 126а от ЗДДС е възможно само при доказано изпълнение на всички условия по чл. 126а, ал. 1, включително наличие на неоспорими доказателства за предприети действия по събиране на вземането преди изтичане на давностния срок; при липса на такива доказателства дружеството не може да приложи чл. 126а, ал. 1 от ЗДДС.
Ред за намаляване на данъчната основа и данъка - чл. 126б ЗДДС и чл. 124, ал. 3 ППЗДДС
На основание чл. 126б, ал. 3 във връзка с ал. 2 от ЗДДС (изм. ДВ, бр. 66 от 2023 г., в сила от 01.08.2023 г.), когато получателят по доставката е бил регистрирано лице към момента на доставката и използва получените стоки или услуги за извършване на доставки, за които не е упражнил право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 70 или в срока по чл. 72, ал. 1 от закона, намалението на данъчната основа и на начисления данък се извършва от доставчика чрез издаване на протокол по ред, определен с Правилника за прилагане на Закона за данъка върху добавената стойност, в тримесечен срок от изтичане на данъчния период, през който е възникнало съответното обстоятелство по чл. 126а, ал. 2, т. 1 - 6 от закона.
В тези случаи намалението на начисления данък се определя като разлика между начисления данък по доставката и ползвания данъчен кредит от доставчика за получени от него стоки или услуги, пряко свързани с извършването на доставката, до размера на пълното или частично неплащане по доставката. Издаденият протокол се отразява със знак (-) в дневника за продажби и в справка-декларацията за съответния данъчен период.
В чл. 124, ал. 3 от ППЗДДС (нов, ДВ, бр. 55 от 2023 г., в сила от 27.06.2023 г.) са регламентирани реквизитите, които следва да съдържа издаденият протокол.
При настъпване на кое да е от обстоятелствата по чл. 126а, ал. 2 от ЗДДС и при едновременно наличие на условията по чл. 126а, ал. 1 от закона, доставчикът, регистрирано по този закон лице, извършва проверка по реда на чл. 126б, ал. 11 от ЗДДС с квалифициран електронен подпис чрез електронна услуга, предоставена от Националната агенция за приходите, относно начина на отразяване на издадения от него документ в дневника за покупки на получателя. В резултат на тази проверка доставчикът преценява приложимостта на чл. 126б, ал. 1 или ал. 2 от ЗДДС.
Съгласно чл. 126б, ал. 9 от ЗДДС, при пълно или частично неплащане по облагаема доставка с данъчна основа в размер до 100 000 лв. уведомление до компетентната териториална дирекция на Националната агенция за приходите не се подава.
Извод: Когато са налице условията на чл. 126а, ал. 1 и е настъпило обстоятелство по чл. 126а, ал. 2 от ЗДДС, а получателят е бил регистрирано лице към момента на доставката и не е упражнил право на данъчен кредит по чл. 70 или в срока по чл. 72, ал. 1 от ЗДДС, доставчикът намалява данъчната основа и начисления данък чрез протокол по чл. 126б, ал. 3 от ЗДДС, при условията и в сроковете, предвидени в закона и ППЗДДС; при доставки с данъчна основа до 100 000 лв. не се подава уведомление по чл. 126б, ал. 9 от ЗДДС.
