Изх. № 53-04-811
30.12 2015 г.
чл. 21, ал. 1 и 2 от ЗДДС, чл. 3, ал. 1 от ЗДДС
В дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" .. е постъпило писмено запитване, прието с вх. № 53-04-811/19.11.2015 г. относно прилагането на разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС).
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
Предстои подписване на договор между "А" ЕООД, регистрирано по ЗДДС и македонско дружество за посредничество, което се изразява в осигуряване от страна на "А" ЕООД на поръчка за изработка на стоки на ишлеме в Македония. Поръчката ще бъде извършена от друго българско дружество като "А" ЕООД ще посредничи между него и македонското дружество.
Във връзка с изложената фактическа обстановка е поставен следният въпрос:
Какво е данъчното третиране на доставката на посредническата услуга от "А" ЕООД към македонското дружество? Как следва да се отрази доставката в дневника за продажбите и какви документи са необходими за основание за неначисляване на данъка?
Предвид изложената в запитването фактическа обстановка, въпросът и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9 от ЗДДС, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго. Видно от определението, за да бъде една доставка облагаема за целите на ЗДДС, то същата следва да е с място на изпълнение на територията на страната и да не е сред изрично посочените в глава четвърта от ЗДДС "Освободени доставки и придобивания".
Общия ред за определяне мястото на изпълнение при доставка на услуга е уреден в чл. 21 от ЗДДС. Съгласно ал. 1 от същата разпоредба мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получател е данъчно незадължено лице, е мястото, където доставчикът е установил своята независима икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят от постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където доставчикът е установил своята независима икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на доставчика. Съгласно чл. 21, ал. 2 от ЗДДС мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице, е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя.
Във връзка с горното, за данъчното третиране по ЗДДС на извършваните от "А" ЕООД доставка на посредническа услуга е от значение качеството на получателя - данъчно задължено или данъчно незадълженолице, както и определяне на мястото на изпълнение на доставката.
Данъчно задължено лице, по смисъла на чл. 3, ал. 1 от ЗДДС е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея. В следващите алинеи на чл. 3 е посочено кои дейности се определят като независима икономическа дейност и кои не се третират като такава. Съгласно ал. 2 независима икономическа дейност е дейността на производители, търговци и лица, предоставящи услуги, включително в областта на минното дело и селското стопанство, както и упражняването на свободна професия, включително на частен съдебен изпълнител и нотариус. Независима икономическа дейност е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него.
Предвид гореизложеното, в случай, че получател на услугата е данъчно незадължено лице, данъкът ще е изискуем от доставчика на услугата - в случая Вашето дружество, по смисъла на чл. 82, ал. 1 от ЗДДС и в съответствие с разпоредбата на чл. 21, ал.1 от закона. Разпоредбата на чл. 82, ал. 1 от закона гласи, че данъкът е изискуем от регистрирано по този закон лице - доставчик по облагаема доставка, с изключение на случаите по ал. 4 и 5. В този случай доставката следва да се отрази в клетка 11 - "данъчна основа на облагаемите доставки със ставка 20 %, с място на изпълнение на територията на страната" на дневника за продажбите.
В случай, че получателят на услугата има качеството на данъчно задължено лице, ще е приложима разпоредбата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, съгласно която мястото на изпълнение на доставката следва да се определи там, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. В този случай е приложима разпоредбата на чл. 86, ал. 3 от ЗДДС и не се начислява данък. Доставката следва да се отрази в клетка 23 - "данъчна основа на доставки по чл. 69, ал. 2 от ЗДДС на дневника за продажбите.
В действащите ЗДДС и Правилник за прилагане на закона за данъка върху добавената стойност(ППЗДДС) не са регламентирани документите, които са необходими за доказване статута на получателя - дали той е данъчнозадължено лице или данъчно незадължено лице. Такива доказателства са установени в Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 на Съвета от 15 март 2011 г. за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност, в сила от 01.07.2011 г. Регламентът е задължителен и се прилага пряко във всички държави-членки.
За определяне статута на получателя на услугите като данъчно задължено лице, в регламента са установени доказателствата, които доставчикът следва да получи от получателя. Тези документи са различни в зависимост от това, къде е установен получателя - в Общността или извън нея.
Текста на разпоредбата на чл. 18, т. 3 от Регламент 282/2011 гласи, че:
Освен ако не разполага с информация за противното, доставчикът на услуги може да счита, че получател, установен извън Общността, има статут на данъчнозадължено лице:
а) ако получи от получателя удостоверение, издадено от компетентния данъчен орган на получателя, в потвърждение на факта, че получателят извършва стопанска дейност, с цел да му се предостави възможност да получи възстановяване на ДДС по силата на Директива 86/560/ЕИО на Съвета от 17 ноември 1986 г. относно хармонизиране на законодателствата на държавите-членки в областта на данъците върху оборота - правила за възстановяване на данъка върху добавената стойност на данъчнозадължени лица, които не са установени на територията на Общността;
б) когато получателят не разполага с това удостоверение, ако доставчикът разполага с идентификационния номер по ДДС или подобен номер, изпълняващ същата функция, предоставен на получателя от страната по установяване и използван за идентифициране на данъчнозадължени лица или с всяко друго доказателство за това, че получателят е данъчнозадължено лице и ако доставчикът извърши проверка в разумна степен на точността на информацията, предоставена му от получателя, с помощта на обичайните търговски мерки за сигурност като мерките, свързани с проверките на самоличността и на плащанията.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
В запитването е посочено, че предстои подписване на договор между "А" ЕООД, регистрирано по ЗДДС, и македонско дружество за посредничество. Посредничеството се изразява в осигуряване от страна на "А" ЕООД на поръчка за изработка на стоки на ишлеме в Македония. Поръчката ще бъде извършена от друго българско дружество, като "А" ЕООД ще посредничи между него и македонското дружество.
Въпрос: Какво е данъчното третиране на доставката на посредническата услуга от "А" ЕООД към македонското дружество? Как следва да се отрази доставката в дневника за продажбите и какви документи са необходими за основание за неначисляване на данъка?
Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които законът предвижда друго. За да бъде една доставка облагаема за целите на ЗДДС, тя трябва да е с място на изпълнение на територията на страната и да не е сред изрично посочените в глава четвърта "Освободени доставки и придобивания".
Общият ред за определяне мястото на изпълнение при доставка на услуга е уреден в чл. 21 от ЗДДС. Съгласно чл. 21, ал. 1 от ЗДДС мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получател е данъчно незадължено лице, е мястото, където доставчикът е установил своята независима икономическа дейност. Когато услугите се предоставят от постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където доставчикът е установил своята независима икономическа дейност, мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на доставчика.
Съгласно чл. 21, ал. 2 от ЗДДС мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице, е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато услугите се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя.
За данъчното третиране по ЗДДС на доставката на посредническа услуга, извършвана от "А" ЕООД, е от значение качеството на получателя - дали е данъчно задължено или данъчно незадължено лице, както и определянето на мястото на изпълнение на доставката.
Съгласно чл. 3, ал. 1 от ЗДДС данъчно задължено лице е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея. В следващите алинеи на чл. 3 са посочени дейностите, които се определят като независима икономическа дейност, и тези, които не се третират като такава. Съгласно чл. 3, ал. 2 от ЗДДС независима икономическа дейност е дейността на производители, търговци и лица, предоставящи услуги, включително в областта на минното дело и селското стопанство, както и упражняването на свободна професия, включително на частен съдебен изпълнител и нотариус. Независима икономическа дейност е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него.
1. Случай, в който получателят е данъчно незадължено лице
При положение че получател на услугата е данъчно незадължено лице, данъкът е изискуем от доставчика на услугата - "А" ЕООД, съгласно чл. 82, ал. 1 от ЗДДС, във връзка с чл. 21, ал. 1 от ЗДДС. Разпоредбата на чл. 82, ал. 1 от ЗДДС предвижда, че данъкът е изискуем от регистрирано по този закон лице - доставчик по облагаема доставка, с изключение на случаите по ал. 4 и ал. 5.
В този случай доставката следва да се отрази в клетка 11 "данъчна основа на облагаемите доставки със ставка 20 %, с място на изпълнение на територията на страната" на дневника за продажбите.
Извод: Когато македонското дружество е данъчно незадължено лице, посредническата услуга на "А" ЕООД е облагаема с ДДС в България, данъкът е изискуем от "А" ЕООД и доставката се отразява в клетка 11 на дневника за продажбите.
2. Случай, в който получателят е данъчно задължено лице
Когато получателят на услугата има качеството на данъчно задължено лице, е приложима разпоредбата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, съгласно която мястото на изпълнение на доставката се определя там, където получателят е установил независимата си икономическа дейност.
В този случай е приложима разпоредбата на чл. 86, ал. 3 от ЗДДС и не се начислява данък. Доставката следва да се отрази в клетка 23 "данъчна основа на доставки по чл. 69, ал. 2 от ЗДДС" на дневника за продажбите.
Извод: Когато македонското дружество е данъчно задължено лице, мястото на изпълнение на посредническата услуга е при получателя извън страната, ДДС не се начислява по чл. 86, ал. 3 от ЗДДС и доставката се отразява в клетка 23 на дневника за продажбите.
3. Документи за доказване статута на получателя
В действащите ЗДДС и Правилник за прилагане на закона за данъка върху добавената стойност (ППЗДДС) не са регламентирани документите, необходими за доказване статута на получателя - дали е данъчно задължено или данъчно незадължено лице. Такива доказателства са установени в Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 на Съвета от 15 март 2011 г. за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност, в сила от 01.07.2011 г. Регламентът е задължителен и се прилага пряко във всички държави-членки.
За определяне статута на получателя на услугите като данъчно задължено лице в регламента са установени доказателствата, които доставчикът следва да получи от получателя. Тези документи са различни в зависимост от това къде е установен получателят - в Общността или извън нея.
Съгласно чл. 18, т. 3 от Регламент (ЕС) № 282/2011:
- Освен ако не разполага с информация за противното, доставчикът на услуги може да счита, че получател, установен извън Общността, има статут на данъчно задължено лице, ако получи от получателя удостоверение, издадено от компетентния данъчен орган на получателя, в потвърждение на факта, че получателят извършва стопанска дейност, с цел да му се предостави възможност да получи възстановяване на ДДС по силата на Директива 86/560/ЕИО на Съвета от 17 ноември 1986 г. относно хармонизиране на законодателствата на държавите-членки в областта на данъците върху оборота - правила за възстановяване на данъка върху добавената стойност на данъчно задължени лица, които не са установени на територията на Общността.
- Когато получателят не разполага с това удостоверение, доставчикът може да счита, че получателят е данъчно задължено лице, ако разполага с идентификационния номер по ДДС или подобен номер, изпълняващ същата функция, предоставен на получателя от страната по установяване и използван за идентифициране на данъчно задължени лица, или с всяко друго доказателство за това, че получателят е данъчно задължено лице, и ако доставчикът извърши проверка в разумна степен на точността на информацията, предоставена му от получателя, с помощта на обичайните търговски мерки за сигурност, като мерките, свързани с проверките на самоличността и на плащанията.
Извод: Статутът на македонското дружество като данъчно задължено лице може да се докаже с удостоверение от компетентния данъчен орган или с идентификационен номер по ДДС/подобен номер или други доказателства, при условие че доставчикът извърши разумна проверка съгласно чл. 18, т. 3 от Регламент (ЕС) № 282/2011.
Настоящото становище е принципно и е изготвено въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случай че в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, не може да се прави позоваване на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Извод: Становището има принципен характер и не поражда защита по чл. 17, ал. 3 от ДОПК, ако при последващо производство се установи различна фактическа обстановка.
