НАП: Прилагане на намалената ставка 9 на сто по чл. 66, ал. 2, т. 3 ЗДДС за доставки на храна от заведение за бързо обслужване

3_1349/04.10.2021 г.

ЗДДС, чл. 66, ал. 2, т. 3;

ЗДДС, § 1, т. 61 и т. 62 от Допълнителните разпоредби

ОТНОСНО: прилагане на разпоредбата на чл. 66, ал. 2, т. 3 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)

Според изложеното в запитването, "А" ООД осъществява дейност в обект - заведение за бързо хранене с площ ... кв.м, от които ... кв.м - търговска и ... кв.м - кухня. В същото се предлагат пресни салати, млечни десерти, топли напитки, фрешове, смутита, кафе и вода, пакетирани за консумация извън обекта и за вкъщи. Кодът на икономическата дейност на дружеството е 5610 - дейност на ресторанти и заведения за бързо обслужване като назначеният персонал - помощник кухня e в същата икономическа дейност.

В тази връзка са поставени следните въпроси:

1. Какъв процент ДДС на продажбите трябва да начислява дружеството - 9 % или 20 % и конкретно за кои продажби?

2. Попада ли същото в разпоредбата на чл. 66, ал. 2, т. 3 от ЗДДС с право да ползва ставка на данъка 9 на сто, приложима до 31.12.2021 г. при условие, че не е ресторант и има обособен кът с бар маса и три бар стола за консумация в обекта?

При така изложената фактическа обстановка с оглед разпоредбите на ЗДДС (обн. ДВ, бр. 63 от 4 август 2006г., посл. изм. ДВ, бр. 17 от 26.02.2021 г.) и Правилника за приложението му (ППЗДДС, обн. ДВ, бр.76 от 15.09.2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 27 от 02.04.2021 г.) е изразено следното становище:

Съгласно чл. 66, ал. 2, т. 3 от ЗДДС (в сила от 01.07.2020 г. до 31.12.2021 г.), ставката на данъка е 9 на сто за ресторантьорски и кетъринг услуги, които се състоят в доставка на приготвена или неприготвена храна; това не се прилага за ресторантьорски и кетъринг услуги, които се състоят в доставка на бира, вино и спиртни напитки, включително в случаите по чл. 128. На основание изменението на чл. 66, ал. 2, т. 3 от ЗДДС, в сила от 01.08.2020 г. (ДВ, бр. 71 от 2020 г.) ставката на данъка е 9 на сто за ресторантьорски и кетъринг услуги, които се състоят в доставка на приготвена или неприготвена храна; това не се прилага за ресторантьорски и кетъринг услуги, които се състоят в доставка на спиртни напитки, включително в случаите по чл. 128 от същия закон. А съгласно изменението на чл. 66, ал. 2, т. 3 от ЗДДС, в сила от 01.12.2020 г. (ДВ, бр. 104 от 2020 г.), ставката на данъка е 9 на сто за ресторантьорски и кетъринг услуги, които се състоят в доставка на приготвена или неприготвена храна, включително състояща се в доставка на храна за вкъщи; това не се прилага за ресторантьорски и кетъринг услуги, които се състоят в доставка на спиртни напитки, включително в случаите по чл. 128.

В редакцията на дефиницията на понятието "ресторантьорски услуги", дадено в т. 62 на § 1 от Допълнителните разпоредби на ЗДДС (в сила до 01.12.2020 г.), "Ресторантьорски услуги" са услугите, които се състоят от доставка в помещенията на доставчика на приготвена или неприготвена храна и/или напитки за човешка консумация, следвани от достатъчно подпомагащи услуги, които позволяват незабавното им консумиране. Не са кетъринг услуги или ресторантьорски услуги:

а) обикновената доставка на приготвена или неприготвена храна (например доставка за вкъщи от ресторанти, супермаркети и други подобни);

б) доставката на приготвена храна и доставката, състояща се в храна за вкъщи от ресторанти;

в) доставката, състояща се в приготвяне и доставка на храна и/или напитки без друга подпомагаща услуга.

Храни за човешка консумация са храни по смисъла на чл. 2 от Регламент (ЕО) №178/2002 на Европейския парламент и на Съвета от 28 януари 2002 г. за установяване на общите принципи и изисквания на законодателството в областта на храните, за създаване на Европейски орган за безопасност на храните и за определяне на процедури относно безопасността на храните (Регламент (ЕО) № 178/2002).

Съгласно новата дефиниция на понятието "ресторантьорски и кетъринг услуги", дадено в т. 61 на § 1 от ДР на ЗДДС (в сила от 01.12.2020 г.) "Ресторантьорски и кетъринг услуги" са ресторантьорските услуги и кетъринг услугите по смисъла на чл. 6 от Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 на Съвета от 15 март 2011 г. за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност (Регламент за изпълнение (ЕС) 282/2011). Не е ресторантьорска или кетъринг услуга доставката на приготвена или неприготвена храна от супермаркети, магазини и други подобни.

На основание чл. 6, параграф 1 от Регламент за изпълнение (ЕС) 282/2011 ресторантьорските услуги и кетъринг услугите са услуги, които се състоят в доставката на приготвени или неприготвени храни или напитки, или и на двете, за консумация от човека, придружени от достатъчно помощни услуги, за да могат да се консумират непосредствено. Доставката на храна, на напитки, или и на двете е само един компонент от едно цяло, в което услугите играят по-голяма роля. Ресторантьорски услуги е доставката на такива услуги в заведенията на доставчика, а кетъринг е доставката на такива услуги извън помещенията на доставчика. Съгласно параграф 2 на същата разпоредба доставката на приготвени или неприготвени храни или напитки, или и на двете, независимо дали е включен превозът, но без каквито и да било други помощни услуги, не се смята за ресторантьорска услуга, нито за кетъринг услуга по смисъла на пар. 1. Т.е., за да се приеме за ресторантьорска услуга, доставката на храна следва да е придружена от достатъчно помощни услуги, за да може доставените храни да се консумират непосредствено.

В сходен на изложения в запитването случай Съдът на Европейския съюз (СЕС) в т. 74 на свое решение по съединени дела С-497/09, C-499/09, C-501/09 и C-502/09 е постановил, че "що се отнася до дейности като разглежданите в главното производство по дела C 497/09, C 499/09 и C 501/09, елементът с по-голяма тежест в сделките, разглеждани в тяхната цялост, е доставката на ястия или храни за непосредствена консумация, като тяхното бързо и стандартизирано приготвяне е неразделна част от тези сделки, а предоставянето на елементарно оборудване, позволяващо на ограничен брой клиенти да консумират храната на място, има чисто акцесорен и несъществен характер. Дали клиентите ползват или не посоченото елементарно оборудване, е без значение, тъй като, доколкото непосредствената консумация на място не представлява съществена характеристика на разглежданата сделка, тя не е от определящо значение за нейния характер. Съдът е обосновал този извод като е посочил в т. 68 и 69 следното:

"Тъй като обаче приготвянето на крайния топъл продукт се свежда главно до общи и стандартни действия, които през повечето време се извършват не по поръчка на конкретен клиент, а постоянно или редовно в зависимост от общите очаквания за търсенето, то не представлява елемент на разглежданата сделка, който е с по-голяма тежест, и само по себе си не може да придаде на тази сделка характера на доставка на услуги.

Освен това, що се отнася до характерните за ресторантьорските сделки елементи на доставката на услуги, така както са изведени в припомнената в точки 63-65 от настоящото решение съдебна практика, следва да се приеме, че при дейностите, разглеждани в главното производство по дела C 497/09 и C 501/09, няма сервитьор, не се дават реално съвети на клиентите, няма обслужване в същинския смисъл, което да се състои по-конкретно в предаването на поръчки в кухнята, в допълнителното оформяне на ястията и в сервирането им на масата на клиентите, няма специално предназначени за консумацията на предлаганата храна затворени и отоплени помещения, няма гардероб и тоалетни и в общи линии няма и съдове, мебели или прибори за подреждане."

Относно прилагането на намалената ставка на данъка върху добавената стойност от девет процента, съгласно разпоредбата на чл. 66, ал. 2 от ЗДДС, в сила от 01.07.2020 г., е издадено общо становище № 20-00-100/29.06.2020 г. на зам. изпълнителния директор на НАП. В т. 1 на раздел II от същото са разяснени принципните положения за разграничение на доставката на храна от доставката на ресторантьорски услуги, подлежащи на облагане с намалената ставка на данъка върху добавената стойност от девет процента. Същото е актуално, с изключение на частта, отнасяща се за данъчното третиране на доставката на "храна за вкъщи" след изменението на разпоредбите, в сила от 01.12.2020 г.

Във връзка с горепосоченото изменение на разпоредбите на чл. 66, ал. 2, т. 3 от ЗДДС и на т. 61 на § 1 от ДР на ЗДДС, в сила от 01.12.2020 г., прието във връзка с мерките срещу разпространението на Сovid-19 в условията на пандемия, до 31.12.2021 г. за услугата "храна за вкъщи" също е приложима данъчна ставка 9 на сто, когато е предоставена от доставчици, извършващи ресторантьорски и кетъринг услуги. Намалената ставка не се прилага за ресторантьорски и кетъринг услуги, които се състоят в доставка на спиртни напитки, включително в случаите по чл. 128 от ЗДДС.

Обичайно ресторантьорска услуга е предоставянето на храна за консумация на място в стопанисвани от доставчика закрити помещения и/или обособени зони на открито с подходящо съответно оборудване, включително маси и столове, и с включено сервитьорско обслужване. Лицата, предоставящи ресторантьорски услуги, обичайно предоставят и храна за вкъщи, като предвид промяната в чл. 66, ал. 2, т. 3 от ЗДДС, считано от 01.12.2020 г., за доставката на храна за вкъщи от лице, което обичайно предоставя ресторантьорски услуги по смисъла на т. 61 от § 1 от ДР на ЗДДС е приложима намалената ставка на данъка върху добавената стойност от 9 на сто.

Ресторантьорски услуги са налице при предоставянето за консумация на място в заведение, независимо от типа на заведението за хранене - ресторант, сладкарница, бистро, заведение за бързо хранене, в което се извършват доставките и в които се предоставя на клиентите достъп до инфраструктура, осигуряваща възможност за консумация на закупената храна на място. Предоставят се мебели - маси и столове, съобразно броя на клиентите (а не само елементарно оборудване, позволяващо на ограничен брой клиенти да консумират храната на място), достъп до санитарни помещения, отопление/климатизиране на заведението (когато същото е закрито помещение), поддържане на хигиената в заведението. Наличен е обслужващ персонал, към който клиентът би могъл да се обърне при необходимост за разяснения относно предлаганите ястия и напитки и който формира индивидуални порции, съобразно индивидуалните поръчки на клиентите, предоставяне на прибори и други подобни, необходими за храненето, почиства масите в зоните за хранене.

В случая, изложен в запитването, с оглед приложението на намалената ставка по чл. 66, ал. 2, т. 3 от ЗДДС, следва да бъде преценено дали дейността на дружеството, осъществявана в обекта, представлява доставка на стока - храна или е налице доставка на ресторантьорска услуга.

Предвид посоченото в запитването, че заведението за бързо хранене разполага с обособен кът с бар маса и три бар стола за консумация в обекта, което предполага ограничено пространство, не може да се приеме, че се осигуряват достатъчен брой места (маси и столове) съобразно броя на клиентите, осигуряващи възможност за консумация на храната на мястото, откъдето се извършва и продажбата на същата. Т.е., основната част от клиентите консумират закупената храна вкъщи, като ограничен брой от тях използват обособената зона, за да консумират храната на място. Освен това липсват данни доставката на приготвената от дружеството храна да е придружена от други допълнителни/помощни услуги, за да може да се консумира непосредствено, като например: гардероб, санитарно помещение, мебели, съдове, подреждане на прибори, съветване и разясняване на клиентите относно предлаганата храна, сервиране на храната на маса, почистване на масата след приключване на консумацията. Следва да се има предвид, че липсата на същинско обслужване, състоящо се в приемане на поръчката от клиента, предаването ѝ в кухнята, допълнително оформяне на ястията и сервирането им на масата на клиентите, също е от значение при преценката относно това дали се касае за доставка на стока или доставка на ресторантьорска услуга.

Предвид изложеното, доколкото дейността на дружеството в заведението за бързо хранене не може да се определи като доставка на ресторантьорска услуга, съобразно подробно изложените по-горе критерии, то по отношение на доставката на храна за консумация на място и доставка на храна за вкъщи ще е приложима ставка на данъка върху добавената стойност в размер на 20 на сто.