НАП: Данъчно и осигурително третиране на еднократно изплатени творчески стипендии по договор за работа без трудово правоотношение

Изх. № 92-00-150

Дата: 13. 03. 2023 год.

ЗДДФЛ,чл. 12, ал. 1;

ЗДДФЛ, чл. 29;

ЗДДФЛ, чл. 43;

ЗДДФЛ, чл. 65, ал. 12;

ЗДДФЛ, чл. 67, ал. 1;

ЗДДФЛ, § 1, т. 29 от ДР на ЗДДФЛ;

ЗДДФЛ, § 1, т. 30 от ДР на ЗДДФЛ.

ОТНОСНО:Прилагане на разпоредбите на данъчното и осигурителното законодателство

Във Ваше писмено запитване, постъпило в Централно управление на Националната агенция за приходите (НАП) и заведено с вх. № 92-00-150, e изложена следната фактическа обстановка:

При осъществяване на дейността на ... Изпълнителният директор сключва договори с бенефициенти по програми за финансово подпомагане, включително предоставя творчески стипендии. В този случай стипендията се предоставя еднократно, а не периодично. Финансово отчитане на сумата не се изисква.

Съгласно приложимото материално данъчно и осигурително законодателство при начисляване и деклариране на дължимите задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски към момента като определяща се счита датата на получаване на облагаемия/осигурителния доход. В периода на получаването се удържат и внасят дължимите задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски.

Във връзка с изложената фактическа обстановка е поставен следният въпрос:

При изплащане на сумите по сключения с бенефициент договор за творческа стипендия следва ли дължимите задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски да се начисляват и удържат от ... в съответния период, в който е изплатена сумата или следва да се разделят на части, пропорционално на срока на изпълнение на договора и съответно всеки месец в периода на изпълнение на договора от бенефициента да се начисляват и удържат пропорционално данъци и задължителни осигурителни вноски, въпреки че сумата се изплаща еднократно и не представлява месечна стипендия?

Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба по зададения въпрос, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите (ЗНАП) Ви уведомявам следното:

По данъчното законодателство:

Съгласно чл. 12, ал. 1 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) облагаеми по този закон са доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година, с изключение на доходите, които са необлагаеми по силата на закон.

Когато физическите лица извършват стопанска дейност и не са търговци по смисъла на Търговския закон, при определяне на облагаемия им доход се прилагат разпоредбите на чл. 29 от ЗДДФЛ. Облагаемият доход се изчислява като придобитият от лицата доход се намалява с разходи за дейността, в зависимост от извършваната дейност:

- 40 на сто - за авторски и лицензионни възнаграждения (чл. 29, ал. 1, т. 2, б. "б");

- 25 на сто за доходи от упражняване на свободна професия извън тази по т. 2, буква "г" или възнаграждения по извънтрудови правоотношения (чл. 29, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ, в редакцията на разпоредбата в сила от 01.01.2023 г.).

По смисъла на § 1, т. 29 от допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ "Лица, упражняващи свободна професия" са: експерт-счетоводителите; консултантите; одиторите; адвокатите; нотариусите; частните съдебни изпълнители; съдебните заседатели; експертите към съда и прокуратурата; лицензираните оценители; представителите по индустриална собственост; медицинските специалисти; преводачите; архитектите; инженерите; техническите ръководители; дейците на културата, образованието, изкуството и науката; застрахователните агенти; други физически лица, за които са налице едновременно следните условия:

а) осъществяват за своя сметка професионална дейност;

б) не са регистрирани като еднолични търговци;

в) са самоосигуряващи се лица по смисъла на Кодекса за социално осигуряване (КСО).

Според § 1, т. 30 от допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ "Извънтрудови правоотношения" са правоотношенията извън тези по т. 26, 28 и 29, по силата на които се дължи постигането на определен резултат от физическо лице, което не е едноличен търговец.

За дата на придобиване на доходите се приема една от посочените в чл. 11 от ЗДДФЛ дати, а именно - доходът се смята за придобит на датата на плащането - при плащане в брой; на датата на заверяване на сметката на получателя на дохода или на получаването на чека - при безналично плащане или получаването на престацията за непаричен доход.

Доходите, реализирани от стопанска дейност по чл. 29 от ЗДДФЛ, подлежат както на годишно, така и на авансово облагане.

На основание чл. 43, ал. 1 от ЗДДФЛ авансов данък се дължи върху разликата между облагаемия доход и вноските, които самоосигуряващото се лице е задължено да прави за своя сметка за месеците на тримесечието, през което е придобит облагаемият доход, а ако лицето не е самоосигуряващо се - между облагаемия доход и удържаните задължителни осигурителни вноски.

Според чл. 43, ал. 4 от ЗДДФЛ когато платец на дохода от стопанска дейност е предприятие или самоосигуряващо се лице, размерът на данъка се определя и данъкът се удържа от платеца на дохода при изплащането му. В съответствие с чл. 65, ал. 12 от ЗДДФЛ данъкът се внася в срок до края на месеца, следващ тримесечието на придобиване на дохода, т.е. тримесечието, през което сумите са изплатени на физическите лица.

На основание чл. 43, ал. 5 от ЗДДФЛ ал. 4 от цитираната разпоредба не се прилага, когато лицето, придобиващо дохода, е самоосигуряващо се лице по смисъла на КСО и декларира това обстоятелство с писмена декларация пред платеца на дохода, като в този случай данъкът по чл. 43 от закона се внася от лицето, придобило дохода, в срок до края на месеца, следващ тримесечието на придобиване на дохода (чл. 67, ал. 1 от ЗДДФЛ).

Не се удържа и внася авансов данък по чл. 43 от ЗДДФЛ за доходи, придобити през четвъртото тримесечие на данъчната година, освен когато лицето, придобиващо дохода, писмено декларира пред предприятието или самоосигуряващото се лице - платец на дохода, че желае удържане на данък.

По осигурителното законодателство:

Обществените отношения, свързани със държавното обществено осигуряване и допълнителното социално осигуряване, се уреждат с КСО, а свързаните със здравното осигуряване - съответно със Закона за здравното осигуряване (ЗЗО).

Трудовата дейност е основна правопораждаща предпоставка за възникване на основание за осигуряване по смисъла на КСО и като общ принцип е изведена в чл. 10 от същия кодекс. Според ал. 1 от тази разпоредба осигуряването възниква от деня, в който лицата започват да упражняват трудова дейност по чл. 4 или чл. 4а, ал. 1 от КСО и за който са внесени или дължими осигурителни вноски и продължава до прекратяването ѝ.

В конкретния случай трудовата дейност по договора, с който се предоставя творческа стипендия се определя като работа без трудово правоотношение. С материалноправната разпоредба на чл. 4, ал. 3, т. 5 и т. 6 от КСО в кръга на задължително осигурените лица за инвалидност поради общо заболяване за старост и за смърт са включени лицата, когато:

1. полагат труд без трудово правоотношение и получават месечно възнаграждение, равно или над една минимална работна заплата, след намаляването му с разходите за дейността, ако не са осигурени на друго основание през съответния месец (чл. 4, ал. 3, т. 5 от КСО);

2. полагат труд без трудово правоотношение и са осигурени на друго основание през съответния месец, независимо от размера на полученото възнаграждение (чл. 4, ал. 3, т. 6 от КСО).

Доходът, върху който се дължат осигурителни вноски, включва всички възнаграждения, включително начислените и неизплатени или неначислените и други доходи от трудова дейност (чл. 6, ал. 2 от КСО).

В чл. 6, ал. 4 от КСО е указано, че възнаграждението на лицата по чл. 4, ал. 3, т. 5 и т. 6, върху което се дължат осигурителни вноски, се определя след намаляване на разходите за дейността, определени по реда на ЗДДФЛ.

В допълнение е и изречение последно на разпоредбата на чл. 3, ал. 1 от Наредбата за елементите на възнаграждението и за доходите, върху които се правят осигурителни вноски(НЕВДПОВ) съгласно, която възнагражденията, отнасящи се за положен труд за минало време, се разпределят за отработените дни, през които трудът е положен.

Следователно задължителните осигурителни вноски се дължат върху дохода и в размерите, които се отнасят за периода, през който се полага трудът, независимо от това кога е изплатено възнаграждението.

По отношение реда за внасяне на осигурителните вноски се прилага чл. 7, ал. 6 от КСО, съгласно която осигурителните вноски за лицата, които работят без трудово правоотношение, се внасят от осигурителя до 25-о число на месеца, следващ месеца на изплащане на възнаграждението.

В случай че за периода на упражняване на трудова дейност лицата са осигурени на друго основание следва да се има предвид чл. 6, ал. 11 от КСО, съгласно която за лицата, които получават доходи от дейности на различни основания по чл. 4, осигурителните вноски се внасят върху сбора от осигурителните им доходи, но върху не повече от максималния месечен размер на осигурителния доход, в определената последователност.

В тази връзка в чл. 4 от НЕВДПОВ е регламентирано, че когато лицето работи по допълнителен или по втори трудов договор, или без трудово правоотношение, при изплащане на възнаграждението е необходимо да декларира дохода, върху който се дължат осигурителни вноски по всеки от договорите.

За периода на упражнената трудова дейност по изпълнение на договорените дейности следва ежемесечно лицата да декларират пред ... осигурителния доход, върху който са дължими осигурителни вноски по другите правоотношения, с оглед ограничаване до максималния месечен размер на осигурителния доход.

Съгласно чл. 4, ал. 6 от КСО лицата, които полагат труд без трудово правоотношение, на които е отпусната пенсия, се осигуряват само по свое желание за ДОО.

В случаите, когато лицата, полагащи труд без трудово правоотношение, са самоосигуряващи се лица по смисъла на КСО, се прилага разпоредбата на чл. 11, ал. 1 от Наредбата за общественото осигуряване на самоосигуряващите се лица, българските граждани на работа в чужбина и морските лица(НООСЛБГРЧМЛ). Самоосигуряващи се по смисъла на КСО са лицата, регистрирани като упражняващи свободна професия и/или занаятчийска дейност; лицата, упражняващи трудова дейност като еднолични търговци, собственици или съдружници в търговски дружества и физическите лица - членове на неперсонифицирани дружества, лицата, които се облагат по реда на чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ; регистрираните земеделски стопани и тютюнопроизводители. Съгласно цитираната разпоредба при изплащане на възнаграждение на самоосигуряващите се лица за работа без трудово правоотношение осигурителни вноски не се внасят от възложителя на работата и не се удържат от възнаграждението. За целта лицата декларират пред възложителя обстоятелството, че са самоосигуряващи се лица.

Съгласно ал. 2 на чл. 11 от НООСЛБГРЧМЛ самоосигуряващите се лица внасят осигурителни вноски върху доходите от работа без трудово правоотношение по реда на чл. 6, ал. 9 от КСО независимо от дейността, за която са регистрирани.

Съгласно 127, ал. 1 от КСО родените след 31 декември 1959 г., които са осигурени при условията и по реда на част първа от КСО, задължително се осигуряват за допълнителна пенсия в универсален пенсионен фонд. Осигурителните вноски за допълнително задължително пенсионно осигуряване се внасят върху доходите, за които се дължат осигурителни вноски за държавното обществено осигуряване и в същите срокове (чл. 157, ал. 6 от КСО).

Относно здравното осигуряване на лицата, работещи без трудово правоотношение, при условие че същите попадат в обхвата на чл. 33, ал. 1 от ЗЗО, приложими са разпоредбите на чл. 40, ал. 1, т. 3 от същия закон.

За лицата, получаващи доходи на различни основания, посочени в т. 1, 2, 2а, 3, 4 и 5 на чл. 40, ал. 1 от ЗЗО здравноосигурителни вноски се внасят върху сбора от осигурителните доходи и в предвидените срокове за тях по реда на чл. 4а, ал. 6 и чл. 6, ал. 11 от КСО, но върху не повече от максималния месечен размер на осигурителния доход, (чл. 40, ал. 1, т. 6 и ал. 7 от ЗЗО).

Обръщам Ви внимание, че при изплащане на възнаграждение на самоосигуряващо се лице здравноосигурителна вноска не се внася от възложителя на работата и не се удържат от възнаграждението. Окончателният размер на месечния си осигурителен доход, включващ и доходите им от извънтрудови правоотношения, тези лица определят по реда на чл. 40, ал. 1, т. 2 от ЗЗО.

В заключение, моля да имате предвид, че в качеството на възложител за работа без трудово правоотношение, съответно осигурител, ... има задължение, освен да внася задължителните осигурителни вноски, и да подава ежемесечно данни по чл. 5, ал. 4, т. 1 и т. 2 от КСО по реда на Наредба №Н-13 от 17 декември 2019 г. за съдържанието, сроковете, начина и реда за подаване и съхранение на данни от работодателите, осигурителите за осигурените при тях лица, както и от самоосигуряващите се лицаза периода, за който лицата полагат труд.

ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:

/ГЕОРГИ АРНАУДОВ/