ОТНОСНО: Прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)
В Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ....... е постъпило Ваше запитване с вх. № 96-00-118/02.06.2023 г., относно прилагане на ЗДДС.
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
Имате сключен договор с контрагент от Чешка Република за изработка на турбина за ВЕЦ. Съгласно договора имате задължение да платите на три транша, като първото плащане е авансово преди започване на производството на турбината, второто е след изработването й и третото е на етап монтиране на турбината в България и осигуряване на 72-часов пробен период. Пояснявате, че при първото плащане още не е започнало производството на турбината и не се знае дали ще започне, като по този начин не за първи път губите пари в чужбина. Цитирате разпоредбата на чл. 63, ал. 5 от ЗДДС, която тълкувате, че данъкът не става изискуем както е по чл. 4 на същия член, когато фактурата е издадена във връзка с направено плащане преди датата на възникване на данъчното събитие, а следва да бъде приложено правилото на чл. 63, ал. 3 от ЗДДС, т.е. изискуемостта настъпва на 15-тия ден на месеца, следващ месеца на възникване на данъчното събитие.
Поставен е следният въпрос:
При авансово плащане, без съоръжението да е преминало граница, следва ли да се издава протокол по чл. 117 от ЗДДС?
Поради неизяснената фактическа обстановка и липсата на приложени към запитването договор и оферта, съобразявайки действащото данъчно законодателство, изразявам следното принципно становище:
От изложеното във фактическата обстановка е видно, че предмет на доставката е стока с монтаж от доставчик чешки контрагент, която е за Ваша сметка. При липса на подробна информация в запитването и приложени документи, във връзка с правилното третиране по ЗДДС следва да се обсъдят следните хипотези:
1. Когато е договорен ангажимент за доставка на стока, ведно с монтажа и инсталацията на същата, са приложими разпоредбите на ЗДДС, отнасящи се за доставка на стоки с монтаж и инсталация.
Мястото на изпълнение при доставка на стока, която се монтира или инсталира от или за сметка на доставчика, е мястото, където се монтира или инсталира стоката на основание чл. 17, ал. 4 от ЗДДС.
Това е изключение от правилото, че когато стоката се превозва, мястото на изпълнение на доставката е там, където стоката се намира до започването на превоза й към получателя на доставката.
В тази връзка следва да имате предвид, че когато доставчикът е данъчно задължено лице, което не е установено на територията на страната и доставката е с място на изпълнение на територията на страната и е облагаема, данъкът е изискуем от получателя по доставката при доставка на стоки, които се монтират или инсталират от или за сметка на доставчика - когато получателят е регистрирано по този закон лице и доставчикът е установен на територията на друга държава членка. Това е разписано в нормата чл. 82, ал. 2, т. 2 от ЗДДС.
По смисъла на чл. 13, ал. 4, т. 2 от ЗДДС, не е вътреобщностно придобиване (ВОП) придобиването на стоки, които се монтират или инсталират от или за сметка на доставчика, т.е тази доставка не представлява ВОП.
Следователно, ако е налице доставка на стока, която се монтира или инсталира от доставчик, установен на територията на друга държава членка и получател е регистрирано по ЗДДС лице, мястото на изпълнение се определя съгласно чл. 17, ал. 4 от ЗДДС, като в случая мястото на изпълнение на доставката ще е на територията на страната.
За данъчни събития, различни от вътреобщностни придобивания, данъкът става изискуем по общите правила на закона. Данъкът става изискуем при възникване на данъчното събитие и при извършване на авансово плащане преди съответната доставка. По смисъла на чл. 54, ал. 3 от Правилника за прилагане на закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС) в случаите на чл. 25, ал. 7 от закона, когато, преди да е възникнало данъчно събитие, се извърши цялостно или частично авансово плащане по доставка и данъкът е изискуем от получателя по доставката, същият става изискуем при извършване на плащането. Получателят по доставката следва да начисли данък върху размера на плащането чрез издаването на протокол по чл. 117, ал. 1, т. 1 от ЗДДС в срок до 5 дни от датата, на която данъкът е станал изискуем (данъчното събитие или авансовото плащане по доставката).
2. Ако е налице договореност само за доставка на машина, ще е налице вътреобщностно придобиване при условията на чл. 13, ал. 1 от ЗДДС и ще е приложим чл. 63 от закона.
Съгласно чл. 63, ал. 1 от ЗДДС данъчното събитие при вътреобщностното придобиване възниква на датата, на която би възникнало данъчно събитие при доставка на територията на страната съгласно чл. 25 от ЗДДС - на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена или на датата, на която стоката по чл. 6, ал. 2 от ЗДДС бъде фактически предоставена. По смисъла на чл. 63, ал. 3 от закона, данъкът при вътреобщностното придобиване става изискуем на 15-ия ден на месеца, следващ месеца, през който е възникнало данъчното събитие. В ал. 4 на същия член е указано, че независимо от ал. 3, данъкът става изискуем на датата на издаване на фактурата, когато тази фактура е издадена преди 15-ия ден на месеца, следващ месеца, през който е настъпило данъчното събитие. В допълнение, съгласно ал. 5 на същата законова разпоредба, ал. 4 не се прилага, когато фактурата е издадена във връзка с направено плащане преди датата на възникване на данъчното събитие.
Ако е издадена фактура преди датата на възникване на данъчнато събитие за ВОП на стока във връзка с направено авансово плащане по доставката, данъкът върху добавената стойност става изискуем на 15-ия ден на месеца, следващ месеца на възникване на данъчното събитие, т.е. не възниква изискуемост на данък при авансово плащане.
Начисляването на дължимия за вътреобщностното придобиване данък се извършва по реда на чл. 86 от ЗДДС, като се издава данъчен документ (прокотол по чл. 117 от ЗДДС), в който данъкът се посочва на отделен ред, включва се размера на данъка при определяне резултата за съответния данъчен период в справката-декларация по чл. 125 от закона и издаденият данъчен документ се отразява в дневника за продажби за съответния данъчен период. Предвид чл. 117, ал. 3 от ЗДДС, протоколът се издава не по-късно от 15 дни от датата, на която данъкът е станал изискуем.
Настоящото становище е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
В запитването е посочено, че имате сключен договор с контрагент от Чешка република за изработка на турбина за ВЕЦ. Съгласно договора плащането е на три транша: първо плащане - авансово, преди започване на производството на турбината; второ плащане - след изработването на турбината; трето плащане - на етап монтиране на турбината в България и осигуряване на 72-часов пробен период.
Уточнявате, че при първото плащане производството на турбината още не е започнало и не е сигурно дали ще започне, като по този начин не за първи път губите пари в чужбина.
Цитирате чл. 63, ал. 5 от ЗДДС, който тълкувате така, че данъкът не става изискуем, както е по чл. 63, ал. 4 от ЗДДС, когато фактурата е издадена във връзка с направено плащане преди датата на възникване на данъчното събитие, а следва да се приложи правилото на чл. 63, ал. 3 от ЗДДС, т.е. изискуемостта настъпва на 15-тия ден на месеца, следващ месеца на възникване на данъчното събитие.
Въпрос: При авансово плащане, без съоръжението да е преминало граница, следва ли да се издава протокол по чл. 117 от ЗДДС?
Поради неизяснената фактическа обстановка и липсата на приложени към запитването договор и оферта, се излага принципно становище, съобразено с действащото данъчно законодателство.
От изложеното е видно, че предмет на доставката е стока с монтаж от чешки контрагент, като стоката е за Ваша сметка. При липса на подробна информация и документи, за правилното третиране по ЗДДС се обсъждат следните хипотези:
1. Доставка на стока с монтаж и инсталация
Когато е договорен ангажимент за доставка на стока, заедно с монтажа и инсталацията, са приложими разпоредбите на ЗДДС относно доставка на стоки с монтаж и инсталация.
Съгласно чл. 17, ал. 4 от ЗДДС мястото на изпълнение при доставка на стока, която се монтира или инсталира от или за сметка на доставчика, е мястото, където стоката се монтира или инсталира. Това е изключение от общото правило, че когато стоката се превозва, мястото на изпълнение е там, където стоката се намира към момента на започване на превоза към получателя.
Когато доставчикът е данъчно задължено лице, което не е установено на територията на страната, доставката е с място на изпълнение на територията на страната и е облагаема, данъкът е изискуем от получателя по доставката при доставка на стоки, които се монтират или инсталират от или за сметка на доставчика, когато получателят е регистрирано по ЗДДС лице и доставчикът е установен на територията на друга държава членка. Това следва от чл. 82, ал. 2, т. 2 от ЗДДС.
Съгласно чл. 13, ал. 4, т. 2 от ЗДДС не е вътреобщностно придобиване придобиването на стоки, които се монтират или инсталират от или за сметка на доставчика, т.е. тази доставка не представлява ВОП.
Следователно, ако е налице доставка на стока, която се монтира или инсталира от доставчик, установен на територията на друга държава членка, и получателят е регистрирано по ЗДДС лице, мястото на изпълнение се определя по чл. 17, ал. 4 от ЗДДС и в случая ще е на територията на страната.
За данъчни събития, различни от вътреобщностни придобивания, данъкът става изискуем по общите правила на закона. Данъкът става изискуем при възникване на данъчното събитие и при извършване на авансово плащане преди съответната доставка.
Съгласно чл. 54, ал. 3 от Правилника за прилагане на закона за данък върху добавената стойност, в случаите на чл. 25, ал. 7 от ЗДДС, когато преди възникване на данъчното събитие се извърши цялостно или частично авансово плащане по доставка и данъкът е изискуем от получателя, данъкът става изискуем при извършване на плащането.
Получателят по доставката следва да начисли данък върху размера на плащането чрез издаване на протокол по чл. 117, ал. 1, т. 1 от ЗДДС в срок до 5 дни от датата, на която данъкът е станал изискуем (датата на данъчното събитие или на авансовото плащане по доставката).
Извод: При хипотеза на доставка на стока с монтаж и инсталация, с място на изпълнение на територията на страната и данък, изискуем от получателя, при авансово плащане следва да се издаде протокол по чл. 117, ал. 1, т. 1 от ЗДДС в 5-дневен срок от датата на плащането.
2. Доставка само на машина (вътреобщностно придобиване)
Ако е налице договореност само за доставка на машина, ще е налице вътреобщностно придобиване при условията на чл. 13, ал. 1 от ЗДДС и ще е приложим чл. 63 от закона.
Съгласно чл. 63, ал. 1 от ЗДДС данъчното събитие при вътреобщностното придобиване възниква на датата, на която би възникнало данъчно събитие при доставка на територията на страната по чл. 25 от ЗДДС - на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена, или на датата, на която стоката по чл. 6, ал. 2 от ЗДДС бъде фактически предоставена.
Съгласно чл. 63, ал. 3 от ЗДДС данъкът при вътреобщностното придобиване става изискуем на 15-ия ден на месеца, следващ месеца, през който е възникнало данъчното събитие.
Съгласно чл. 63, ал. 4 от ЗДДС, независимо от ал. 3, данъкът става изискуем на датата на издаване на фактурата, когато фактурата е издадена преди 15-ия ден на месеца, следващ месеца, през който е настъпило данъчното събитие.
Съгласно чл. 63, ал. 5 от ЗДДС, ал. 4 не се прилага, когато фактурата е издадена във връзка с направено плащане преди датата на възникване на данъчното събитие.
Ако е издадена фактура преди датата на възникване на данъчното събитие за вътреобщностно придобиване на стока във връзка с направено авансово плащане по доставката, данъкът върху добавената стойност става изискуем на 15-ия ден на месеца, следващ месеца на възникване на данъчното събитие, т.е. при авансово плащане не възниква изискуемост на данък.
Начисляването на дължимия за вътреобщностното придобиване данък се извършва по реда на чл. 86 от ЗДДС, като се издава данъчен документ - протокол по чл. 117 от ЗДДС, в който данъкът се посочва на отделен ред. Размерът на данъка се включва при определяне на резултата за съответния данъчен период в справката-декларация по чл. 125 от ЗДДС, а издаденият данъчен документ се отразява в дневника за продажби за съответния данъчен период.
Съгласно чл. 117, ал. 3 от ЗДДС протоколът се издава не по-късно от 15 дни от датата, на която данъкът е станал изискуем.
Извод: При хипотеза на вътреобщностно придобиване на машина, при авансово плащане не възниква изискуемост на данък; протокол по чл. 117 от ЗДДС се издава в 15-дневен срок от датата, на която данъкът става изискуем по чл. 63, ал. 3 от ЗДДС (15-ия ден на месеца, следващ месеца на възникване на данъчното събитие).
Настоящото становище е изготвено въз основа на изложената във Вашето запитване фактическа обстановка. В случай че в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс, се установи фактическа обстановка, различна от посочената, не може да се позовавате на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Извод: Отговорът на въпроса дали при авансово плащане следва да се издава протокол по чл. 117 от ЗДДС зависи от това дали е налице доставка на стока с монтаж и инсталация (при която при аванс се издава протокол в 5-дневен срок от плащането) или вътреобщностно придобиване на машина (при което при аванс не възниква изискуемост на данък и протокол се издава до 15 дни от датата, на която данъкът става изискуем по чл. 63 от ЗДДС).
