НАП: Данъчно третиране по ЗДДФЛ и прилагане на СИДДО с Румъния при трудова дейност в България и Румъния

Изх. № М-24-39-105

Дата: 04. 07. 2023 год.

ЗДДФЛ, чл. 4;

ЗДДФЛ, чл. 5;

ЗДДФЛ, чл.6;

ЗДДФЛ, чл. 7.

ОТНОСНО:Прилагането на данъчното и осигурителното законодателство по отношение на служител, който ще извършва дейността си от Румъния и от България.

Във Ваше писмо, с вх. №... по описа на Централно управление на Национална агенция за приходите (НАП), е изложена следната фактическа обстановка:

Служител, работещ на трудов договор във "..." ЕООД, притежаващ двойно гражданство (българско и унгарско), ще бъде преместен и назначен на основен трудов договор в дружество, регистрирано в Румъния. Центърът на жизнените интереси, страната на пребиваване и значителна част от дейността като заето лице на служителя ще се премести от България в Румъния. Във "..." ЕООД този служител ще продължава да изпълнява част от задълженията си по втори трудов договор с намалено работно време на длъжност - вътрешен одитор. Дейността си служителят ще извършва дистанционно от Румъния през интернет и присъствено в България. Лицето ще пребивава на територията на Румъния, където ще е и центърът на жизнените му интереси.

Към момента "..." ЕООД внася задължителни осигурителни вноски за този служител и подава данни в НАП по неговия единен граждански номер (ЕГН). Румънското дружество ще внася данъци и задължителни осигурителни вноски по личния номер (ЛН) на лицето.

Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:

1. С какъв данък ще се облагат доходите по втория трудов договор в Република България?

2. Следва ли "..." ЕООД да внася задължителни осигурителни вноски в България за този служител?

3. С какви документи служителят и дружеството могат да докажат, че не се дължат данъци и задължителни осигурителни вноски в България?

4. Как следва "..." ЕООД да подава данни в НАП за този служител - с ЕГН или с ЛН?

Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:

Относно данъчното облагане:

Дефинирането на едно физическо лице като местно или като чуждестранно има първостепенно значение във връзка с определянето на дължимия данък по реда на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ). Това е така, тъй като местните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в Република България и в чужбина, а чуждестранните физически лица - само за придобити доходи от източници в Република България (чл. 6 и 7 от ЗДДФЛ). Съгласно чл. 4 от ЗДДФЛ, местно физическо лице, без оглед на гражданството, е лице:

- което има постоянен адрес в България, или

- което пребивава на територията на България повече от 183 дни през всеки 12-месечен период (лицето се смята за местно за годината, през която пребиваването му надхвърли 183 дни, като денят на излизане и денят на влизане в страната се смятат поотделно за дни на пребиваване в страната) или

- което е изпратено в чужбина от българската държава, от нейни органи и/или организации, от български предприятия, и членовете на неговото семейство, или

- чийто център на жизнени интереси се намира в България.

Попадайки в една от изброените хипотези, физическото лице се счита за местно по смисъла на българското законодателство, с изключение на случаите по чл. 4, ал. 5 от ЗДДФЛ, а именно: не е местно физическо лице лицето, което има постоянен адрес в България, но центърът на жизнените му интереси не се намира в страната. В тази връзка имайте предвид, че центърът на жизнените интереси се намира в България, когато интересите на лицето са тясно свързани със страната. При тяхното определяне могат да се вземат предвид семейството, собствеността, мястото, от което лицето осъществява трудова, професионална или стопанска дейност, и мястото, от което управлява собствеността си (чл. 4, ал. 4 от ЗДДФЛ).

На основание чл. 5 от ЗДДФЛ чуждестранни физически лица са лицата, които не са местни лица по смисъла на чл. 4. В този смисъл, ако лицето не се определя като местно по смисъла на ЗДДФЛ, то ще се счита за чуждестранно за целите на данъчния закон и съответно ще е носител на задължението за данъци само за придобити доходи от източници в България. На основание чл. 8, ал. 2 от ЗДДФЛ доходите от труд, положен на територията на Република България, или от услуги, извършени на територията на Република България, са от източник в страната. От запитването Ви става ясно, че във "..." ЕООД лицето ще бъде назначено по трудово правоотношение по смисъла на § 1, т. 26, б. "а" от ДР на ЗДДФЛ, доколкото посоченият в запитването Ви договор ще бъде сключен по реда на Кодекса на труда (КТ), като трудът няма да се полага изцяло от територията на страната.

"..." ЕООД се счита за работодател по смисъла на § 1, т. 27, буква "а" от ДР на ЗДДФЛ и в това си качество дружеството е задължено:

- да определя, удържа и внася авансово данък за доходите от трудови правоотношения - при условията и по реда на чл. 42 и свързаните с него разпоредби на ЗДДФЛ;

- да определя годишния размер на данъка за доходите от трудови правоотношения - при условията и по реда на чл. 49 и свързаните с него разпоредби на ЗДДФЛ;

- да предоставя информация за изплатените доходи от трудови правоотношения - по реда на чл. 73, ал. 6 и чл. 73а, ал. 5 от ЗДДФЛ.

Във връзка с горното следва да имате предвид, че според разпоредбата на чл. 75 от ЗДДФЛ, когато в данъчна спогодба или в друг международен договор, ратифициран от Република България се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на този закон, с предимство се прилагат разпоредбите на съответната данъчна спогодба или договор.

Между България и Румъния има сключена и действаща Спогодба за избягване на двойното данъчно облагане (Обн. ДВ. бр. 64 от 16 Август 2016 г., в сила от 29.03.2016г.). Облагането на доходите от трудови правоотношения е уредено в чл. 14 от Спогодбата. Преди да се коментира обаче режимът на облагане на тези доходи по смисъла на СИДДО с Румъния следва да се посочи, че ключов елемент за облагането е определянето на качеството местно лице по отношение на преместения служител.

Преценката относно данъчния статут на лицето в контекста на СИДДО изисква да е налице детайлна информация за множество факти и обстоятелства свързани с имуществото му и личното му поведение, вкл. наличието на жилище (дом) в едната или другата държава, обстоятелства около семейните му връзки и личния живот, както и данни относно мястото на пребиваване на членовете на неговото семейство, в един по-продължителен период от време. Изложената във Вашето запитване фактическа обстановка обаче е недостатъчна, за да може да се направи категорично заключение относно качеството местно лице на служителя по смисъла на СИДДО с Румъния. Правилата на чл. 4, ал. 2 от Спогодбата дават насоки кои са съществените факти и обстоятелства, които трябва да се вземат предвид при такъв анализ. Все пак следва да се има предвид, че правилата на ал. 2 на чл. 4 се задействат само когато Румъния приеме това физическо лице за свое местно, а България продължава да го третира за местно лице по смисъл на вътрешното си законодателство за периода на работа в Румъния.

Когато лицето остане местно на България и по смисъла на СИДДО с Румъния, то ще се облага в България за световния си доход (чл. 6 от ЗДДФЛ). В обратния случай, когато лицето бъде квалифицирано като местно на Румъния за целите на Спогодбата между нашите две държави, то ще е носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в България (чл. 7 от ЗДДФЛ).

От описанието в запиването Ви и контекста на поставените въпроси става ясно, че Вие по-скоро определяте физическото лице като местно на Румъния за данъчни цели на базата на определени обстоятелства, свързани с неговия престой, месторабота и център на жизнени интереси. Въпреки че не е възможно, на базата на представените данни, НАП категорично да се обвърже с това третиране без сериозен анализ, за целите на запиването се приема, че служителят става местно лице на Румъния.

Както вече бе споменато по-горе, доходите от трудови правоотношения са разгледани в чл. 14 от Спогодбата. Общото правило съгласно ал. 1 на цитираната разпоредба гласи, че такива доходи се облагат само в държавата на местното лице (т.е. в Румъния) освен ако трудът не е положен в другата държава (т.е. България). В този смисъл, въз основа на предложение второ от посочената алинея доходите от трудово правоотношение следва да се облагат в България, когато трудът е положен в България. Изключение от това правило е предвидено в ал. 2 на чл. 14, но то в случая няма да е приложимо, тъй като е налице български работодател и условието на буква "б" на ал. 2 няма да е изпълнено.

Във връзка с горното България има данъчнооблагателни правомощия само по отношение на доходите от труд, положен на нейна територия, изплатени от българския работодател. За целите на определяне на точният размер на тези доходи, физическото лице и неговият работодател трябва да поддържат надеждна информация за броя на дните, отработени на територията на България, и броя на дните, отработени на територията на Румъния. Размерът на подлежащия на облагане в България доход следва да се определи пропорционално на отработеното време в България спрямо общото отработено през данъчната година време. Облагането в България ще бъде по общия ред на ЗДДФЛ, предвиден за доходите от трудови правоотношения.

По прилагане на осигурителното законодателство:

По отношение на лицата, граждани на държави - членки на Европейския съюз, които осъществяват трудова дейност, упражнявайки правото си на свободно движение в рамките на Европейския съюз, се прилагат Регламент (ЕО) №883/2004 на Европейския парламент и на Съвета за координация на системите за социална сигурност(Регламент (ЕО) №883/2004) и Регламент (ЕО) №987/2009 на Европейския парламент и на Съвета за установяване процедурата за прилагане на Регламент (ЕО) №883/2004 за координация на системите за социална сигурност (Регламент (ЕО) №987/2009).

Приложимото законодателство се определя според разпоредбите на Дял II от Регламент (ЕО) №883/2004.

Съгласно чл. 11(1) от Регламент (ЕО) №883/2004 лицата, за които се прилага регламентът, са подчинени на законодателството само на една държава членка.

Основното правило при определяне на приложимото право е, че лицата са подчинени на законодателството на държавата членка, на чиято територия полагат труда си (чл. 11(3)(а) от Регламент (ЕО) №883/2004).

В Дял II на Регламент (ЕО) №883/2004 са предвидени изключения от основното правило за различни хипотези. Една от тях е осъществяване на дейност в две или повече държави членки. В този случай приложимото законодателство се определя съобразно разпоредбите на чл. 13 от Регламент (ЕО) №883/2004 и чл. 14 от Регламент (ЕО) №987/2009.

Необходимо е да имате предвид, че във всички случаи, когато едно лице упражнява трудова дейност в две или повече държави членки, то е длъжно да уведоми за това обстоятелство компетентната институция на държавата членка, в която пребивава (основание чл. 16(1) от Регламент №987/2009).

Дефиницията на понятието "пребиваване" за целите на прилагане на Регламент № 883/2004 е въведена с чл. 1(й) от същия. "Пребиваване" е мястото, където лицето обичайно пребивава. Критериите за установяване на пребиваването са въведени с чл. 11 от Регламент (ЕО) №883/2004.

При така изложената фактическа обстановка лицето, за което се отнася запитването, попада в персоналния обхват на Регламент (ЕО) №883/2004. Ще осъществява дейност на територията на две държави членки и за него възниква задължение да уведоми за това обстоятелство компетентната институция на държавата, в която пребивава по смисъла на координационните регламенти.

Компетентната институция на държавата членка по пребиваване незабавно ще определи приложимото спрямо него законодателство и ще информира институциите на всички други държави членки, на чиято територия лицето извършва дейност.

Определената държава членка е изцяло компетентна за социалната сигурност на лицето. Това е държавата, в която следва да се превеждат задължителните осигурителни вноски.

В тази връзка е важно да се подчертае, че работодателите са длъжни да превеждат осигурителните вноски в съответствие с националното законодателство на компетентната държава членка, което е приложимо за наетите от тях лица, независимо дали предприятието е регистрирано в тази държава членка (основание чл. 21(1) от Регламент №987/2009).

Националното законодателство на компетентната държава членка се прилага в неговата цялост с всички произтичащи задължения, които освен превеждане на осигурителни вноски могат да включват задължителни регистрации, подаване на данни за лицата и други задължения в зависимост от спецификата на въпросното законодателство.

В случай че за лицето бъде определено като приложимо румънското законодателство"..." ЕООД ще има задължение да осигурява служителя си както е предвидено в румънското законодателство. Съответно ще отпадне задължението за прилагане на националното законодателство на България в областта на социалната сигурност, вкл. и подаване на данни, свързани с осигуряването на лицето по реда на Наредба №Н-13 от 17 декември 2019 г. за съдържанието, сроковете, начина и реда за подаване и съхранение на данни от работодателите, осигурителите за осигурените при тях лица, както и от самоосигуряващите се лица.

В тази хипотеза работодателя, чието място на дейност не е в държавата членка, чието законодателство се прилага ("..." ЕООД) и заетото лице могат да се договорят последното да изпълнява от свое име задълженията на работодателя по плащането на вноски без да се засягат основните задължения на работодателя. Работодателят изпраща известие за тази договореност на компетентната институция на тази държава членка. (основание чл. 21(2) от Регламент №987/2009).

Удостоверение А1 представлява доказателство за приложимото спрямо лицето законодателство в сферата на социалната сигурност - т.е. за държавата членка, в която се дължат вноските за социална сигурност и от която може да се придобие право на съответните обезщетения. В случай на необходимост, издаване на удостоверение А1 се извършва по искане на лицето отправено до компетентната институция на държавата членка, чието законодателство е приложимо съгласно Дял II от Регламент (ЕО) №883/2004.

ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:

/ГЕОРГИ АРНАУДОВ/