НАЦИОНАЛНА АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ
ЦЕНТРАЛНО УПРАВЛЕНИЕ
1000 София, бул. "Княз Дондуков" № 52, тел: 0700 18 700, факс: (02) 9859 3099
Изх. № М-94-Г-432
Дата: 25.11.2015 год.
ЗКПО, чл. 189б, ал. 2, т. 1;
ЗКПО, чл. 189б, ал. 2, т. 4.
Относно: прилагане на чл. 189б, ал. 2, т. 1 и 4 от Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО)
В Централно управление на Национална агенция за приходите е постъпило Ваше писмено запитване с вх. № М-94-Г-432 от 14.08.2015 г., в което се поставят въпроси, свързани с прилагането на чл. 189б, ал. 2, т. 1 и 4 от ЗКПО. Въпросите са следните:
1. Счита ли се за нова земеделска техника "влагомерен апарат" за зърнени култури - пшеница, ечемик, рапица, царевица, слънчоглед, грах? Същият представлява преносим апарат, с който се замерва и анализира влажността на зърното на полето и въз основа на достигнат оптимален показател за влажност се преценява започването на жътвата.
2. Счита ли се за нова земеделска техника "софтуер мощност гориво" за наличните собствени трактори, с който значително се подобрява работата на двигателя? Софтуерът се инсталира в компютъра на тракторите.
3. Закупено е оборудване с цена на придобиване 3000 лв. и са извършени преки разходи за привеждане на актива в работно състояние, както следва: разходи за първоначална доставка - 400 лв.; разходи за монтаж - 200 лв.; разходи за подготовка на обекта - 300 лв. Общо се формира оценка на актива от 3900 лв. Преотстъпеният данък е в размер на 1950 лв. При тези данни следва ли да се приеме, че е изпълнено условието по чл. 189б, ал. 2, т. 4 от ЗКПО?
На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите (ЗНАП), изпълнителният директор на НАП, организира разясняване на данъчното и осигурителното законодателство в рамките на функциите и правомощията на агенцията чрез издаване на брошура, бюлетин или по друг подходящ начин.
В чл. 17 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) са регламентирани основните права на задължените лица, в т. ч. правото да им бъдат разяснявани правата в производствата по този кодекс и правото да им бъде предоставена информация за публичните им задължения и за сроковете, в които следва да заплатят дължимите от тях данъци, задължителни осигурителни вноски и други публични задължения.
На правата на задължените лица съответстват функциите и правомощията на Националната агенция за приходите, регламентирани в чл. 3, ал. 1, т. 1 от Закона за Националната агенция за приходите. Правомощието на НАП да осигурява необходимата информация и да разяснява правата и задълженията на задължените лица касае само техните конкретни права и задължения.
С оглед на това, че в запитването си поставяте въпроси относно потенциални данъчни задължения на "дружество - регистриран земеделски производител" без да са посочени идентификационни данни, т.е. този въпрос не касае Вашите права и задължения като задължено лице, а е насочен към проучване на становището на приходната администрация и ползването му във връзка с дейността на друго лице, Ви уведомявам, че изразявам само принципно становище въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. Възможно е други факти и обстоятелства, които могат да бъдат уточнени единствено в рамките на производство по извършване на проверка или ревизия по реда на ДОПК, да дават основание за данъчно третиране, различно от изложеното в настоящото становище.
- По въпроси 1 и 2:
Съгласно чл. 189б, ал. 2, т. 1 от ЗКПО преотстъпеният данък се инвестира в нови сгради и нова земеделска техника, необходими за извършване на дейността по производство на непреработена растителна и животинска продукция и придобити в срок до края на годината, следваща годината, за която се ползва преотстъпването.
Съгласно § 1, т. 60 от ДР на ЗКПО "земеделска техника" за целите на чл. 189б са самоходните, несамоходните и стационарните машини, съоръженията, инсталациите и апаратите, използвани в земеделието.
Видно от текста на определението, за да се включат в неговия обхват, е необходимо придобитите активи да отговарят едновременно на следните две условия:
1. да попадат в една от посочените категории: самоходни, несамоходни и стационарни машини, съоръжения, инсталации или апарати;
2. да се използват в земеделието.
Доколкото влагомерният апарат попада в категорията "апарати", може да се приеме, че изпълнява първото от посочените две условия.
Относно второто условие следва да се подчертае, че то ще се смята за изпълнено по отношение на активи, които намират преимуществено приложение в земеделието. Казано по друг начин, активи, чието основно предназначение не е да бъдат използвани в земеделието, не могат да бъдат определени като земеделска техника. Това е така, защото те не могат да бъдат определени като "земеделски", т.е. такива, които обичайно се използват в първичното производство на продукти, посочени в Приложение І към Договора. В този смисъл доколкото влагомерният апарат намира преимуществено приложение в земеделието, той ще изпълни изискването на § 1, т. 60 от ДР на ЗКПО.
Следва да се има предвид, че посоченото не следва да се отнася до активи, които може да се придобиват/изграждат отделно от сгради или съоръжения, предназначени за дейността по производство на непреработена растителна и животинска продукция, и които макар и с широко приложение, са с такова естество, че без тях сградата или съоръжението не могат да изпълняват функционалното си предназначение. Едновременно с това, за да се приеме, че въпросните активи с широко приложение ще изпълняват изискването за инвестиране на преотстъпения данък, те следва да са предназначени и фактически да обслужват единствено сградата или съоръжението, което се използва в дейността, за която се преотстъпва корпоративен данък. Например активи, свързан с електрификация, водоснабдяване, топлофициране и т.н., които може да се придобият или изградят самостоятелно, но ако това не бъде направено, сградата или съоръжението няма да бъдат годни за използване.
Във връзка с въпроса, свързан със "софтуер мощност гориво", следва да се отбележи, че същият не изпълнява горепосочените условия, поради това, че не представлява земеделска техника по смисъла на § 1, т. 60 от ДР на ЗКПО. Това е така, защото софтуерът, който допълнително се инсталира в компютъра на тракторите, не може да се определи като самоходна, несамоходна или стационарна машина, съоръжение, инсталация или апарат.
- По въпрос 3:
Разпоредбата на чл. 189б, ал. 2, т. 4 от ЗКПО регламентира, че преотстъпеният данък не трябва да превишава 50 на сто от настоящата стойност на активите по т. 1, определена към датата на предоставяне на помощта, като лихвеният процент за целите на определяне на настоящата стойност е референтният лихвен процент, определен от Европейската комисия, към 31 декември на годината на преотстъпване. Следва да се има предвид и разпоредбата на чл. 189б, ал. 2, т. 5, от ЗКПО, съгласно която настоящата стойност на всички активи по т. 1, определена към датата на предоставяне на помощта, не може да превишава праг от левовата равностойност на 500 000 евро. Този праг не може да се заобикаля чрез изкуствено разделяне на активите (чл. 189б, ал. 2, т. 6 от ЗКПО).
Видно от цитираните разпоредби ограничението по отношение на размера на преотстъпения данък е обвързано с настоящата стойност на активите, в които се инвестира същият (за разлика от режима, който беше в сила до 31.12.2013 г.).
Определянето на настоящата стойност на активите следва да се извърши чрез дисконтиране на допустимите разходи за тези активи към стойността им към датата на предоставяне на помощта (31 декември на годината на преотстъпване на данъка). Когато придобиването на активите е извършено в годината, за която се преотстъпва корпоративен данък, не се налага дисконтиране, тъй като стойността им съвпада с тяхната настояща стойност за годината на преотстъпването.
За целта може да се използва следната базова формула за определяне на настоящата стойност на бъдещ паричен поток:
където:
n - броя на годините;
r - референтен лихвен процент към 31 декември на годината на преотстъпване;
FV - бъдеща стойност на активите;
PV - сегашна (настояща) стойност на активите.
Както в случаите, при които се налага дисконтиране, така и когато това не е необходимо, следва да се посочи, че стойността на активите следва да се определи въз основа само на онези елементи, които представляват "допустими разходи" по смисъла на Регламент (ЕС) № 702/2014 на Комисията от 25 юни 2014 г., относно деклариране на някои категории помощи в секторите на селското и горското стопанство и в селските райони за съвместими с вътрешния пазар в приложение на членове 107 и 108 от Договора за функционирането на Европейския съюз и за отмяна на Регламент (ЕС) № 1857/2006 на Комисията, в съответствие с който се предоставя данъчното облекчение по чл. 189б от ЗКПО (вж. § 17 от ПЗР на ЗИДЗКПО - ДВ бр. 22 от 2015 г.).
Съгласно чл. 14 "Помощ за инвестиции в материални активи или нематериални активи в земеделски стопанства, свързани с първичното селскостопанско производство", параграф 6, б. "а" - "в" от Регламент (ЕС) № 702/2014 помощта обхваща:
а) разходите за изграждането, придобиването (включително на лизинг), или подобренията на недвижимо имущество, като разходите за земя са допустими само в размер, ненадхвърлящ 10 % от общите допустими разходи за съответното действие;
б) закупуването или покупката на лизинг на машини и оборудване до пазарната стойност на актива;
в) общите разходи, свързани с разходите, посочени в букви "а" и "б", като хонорари на архитекти, инженери и консултанти, такси за консултации относно екологичната и икономическата устойчивост, включително проучвания за осъществимост; проучванията за осъществимост остават допустими разходи дори когато въз основа на резултатите от тях не са извършени разходи по букви а) и б).
Следва да се посочи, че не е налице пълно съвпадение между допустимите разходи по смисъла на Регламент (ЕС) № 702/2014 и изискването за инвестиране на преотстъпения данък по реда на чл. 189б от ЗКПО, доколкото последният допуска инвестиране на данъка само в определен вид материални активи (нови сгради и нова земеделска техника), за разлика Регламента, който разглежда като допустими разходи и някои нематериални активи.
Следователно за целите на чл. 189б, ал. 2, т. 1 от ЗКПО в контекста на Регламент (ЕС) № 702/2014 като допустими разходи ще се приемат разходите за изграждане, придобиване или закупуване на нови сгради и нова земеделска техника или това е покупната цена/себестойност, включително митата и невъзстановимите данъци върху покупката, след приспадане на всички търговски отстъпки. По отношение на останалите, предвидени в счетоводното законодателство, компоненти на цената на придобиване следва да се приложи ограничението, заложено в б. "в" на параграф 6 от чл. 14 на Регламент (ЕС) № 702/2014, а именно за допустими разходи ще се приемат само разходите за хонорари на архитекти, инженери и консултанти, такси за консултации относно екологичната и икономическата устойчивост, включително проучвания за осъществимост (т.нар. "общи разходи").
С оглед на гореизложеното в описания от Вас случай като допустим разход ще се приеме само цената на придобиване на оборудването в размер на 3000 лв., като тази сума следва да се съобрази с изискването за дисконтиране до настояща стойност на активите (ако се налага дисконтиране). Ако се приеме, че не се налага дисконтиране и съответно настоящата стойност на оборудването е в размер на 3000 лв., няма да е налице изпълнение на изискването на чл. 189б, ал. 2, т. 4 от ЗКПО преотстъпеният данък да не превишава 50 на сто от настоящата стойност на активите, в които същият следва да бъде инвестиран.
Уведомявам Ви, че при бъдеща кореспонденция с приходната администрация, следва да адресирате запитването си до съответната Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението", в чийто териториален обхват се намира компетентната териториална дирекция на НАП по смисъла на чл. 8 от ДОПК като следва да посочвате идентификационни данни за съответното заинтересовано лице (вж. чл. 84 и 85 от ДОПК) и да представяте максимално изчерпателно конкретните факти и обстоятелства, касаещи осъществяваната от него дейност и имащи значение за данъчното му облагане.
зАМ. Изпълнителен Директор на
НАЦИОНАЛНАТА АГЕНЦИЯ ЗА
ПРИХОДИТЕ:
/ГАЛЯ ДИМИТРОВА/
В запитването са поставени следните въпроси:
Въпрос 1: Счита ли се за нова земеделска техника "влагомерен апарат" за зърнени култури - пшеница, ечемик, рапица, царевица, слънчоглед, грах, представляващ преносим апарат за замерване и анализ на влажността на зърното на полето, въз основа на което се преценява започването на жътвата?
Въпрос 2: Счита ли се за нова земеделска техника "софтуер мощност гориво" за наличните собствени трактори, с който значително се подобрява работата на двигателя, като софтуерът се инсталира в компютъра на тракторите?
Въпрос 3: Закупено е оборудване с цена на придобиване 3000 лв. и са извършени преки разходи за привеждане на актива в работно състояние, както следва: разходи за първоначална доставка - 400 лв.; разходи за монтаж - 200 лв.; разходи за подготовка на обекта - 300 лв., като общо се формира оценка на актива от 3900 лв. Преотстъпеният данък е в размер на 1950 лв. При тези данни следва ли да се приеме, че е изпълнено условието по чл. 189б, ал. 2, т. 4 от ЗКПО?
Посочено е, че въпросите се отнасят до потенциални данъчни задължения на "дружество - регистриран земеделски производител", без да са посочени идентификационни данни. Поради това становището е принципно и се основава единствено на изложената фактическа обстановка, като се отбелязва, че други факти и обстоятелства, установими само в рамките на проверка или ревизия по ДОПК, могат да обосноват различно данъчно третиране.
По въпроси 1 и 2
Съгласно чл. 189б, ал. 2, т. 1 от ЗКПО преотстъпеният данък се инвестира в нови сгради и нова земеделска техника, необходими за извършване на дейността по производство на непреработена растителна и животинска продукция и придобити в срок до края на годината, следваща годината, за която се ползва преотстъпването.
Съгласно § 1, т. 60 от ДР на ЗКПО "земеделска техника" за целите на чл. 189б са самоходните, несамоходните и стационарните машини, съоръженията, инсталациите и апаратите, използвани в земеделието.
От текста на определението следва, че за да се включат придобитите активи в обхвата на "земеделска техника", те трябва едновременно да:
- попадат в една от посочените категории: самоходни, несамоходни и стационарни машини, съоръжения, инсталации или апарати; и
- се използват в земеделието.
Относно влагомерния апарат се посочва, че доколкото той попада в категорията "апарати", може да се приеме, че изпълнява първото от двете условия.
По второто условие се подчертава, че то ще се счита за изпълнено по отношение на активи, които намират преимуществено приложение в земеделието. Активи, чието основно предназначение не е да бъдат използвани в земеделието, не могат да бъдат определени като земеделска техника, тъй като не могат да бъдат определени като "земеделски", т.е. такива, които обичайно се използват в първичното производство на продукти, посочени в Приложение I към Договора.
В този смисъл, доколкото влагомерният апарат намира преимуществено приложение в земеделието, той ще изпълни изискването на § 1, т. 60 от ДР на ЗКПО.
Отбелязва се, че посоченото не се отнася до активи, които могат да се придобиват или изграждат отделно от сгради или съоръжения, предназначени за дейността по производство на непреработена растителна и животинска продукция, и които, макар и с широко приложение, са от такова естество, че без тях сградата или съоръжението не могат да изпълняват функционалното си предназначение. За да се приеме, че такива активи с широко приложение изпълняват изискването за инвестиране на преотстъпения данък, те трябва да са предназначени и фактически да обслужват единствено сградата или съоръжението, което се използва в дейността, за която се преотстъпва корпоративен данък. Като пример се посочват активи, свързани с електрификация, водоснабдяване, топлофициране и др., които могат да се придобият или изградят самостоятелно, но без тях сградата или съоръжението не биха били годни за използване.
Относно "софтуер мощност гориво" се посочва, че този софтуер не изпълнява горепосочените условия, тъй като не представлява земеделска техника по смисъла на § 1, т. 60 от ДР на ЗКПО. Софтуерът, който допълнително се инсталира в компютъра на тракторите, не може да се определи като самоходна, несамоходна или стационарна машина, съоръжение, инсталация или апарат.
Извод: Влагомерният апарат може да се приеме за нова земеделска техника по чл. 189б, ал. 2, т. 1 от ЗКПО, ако намира преимуществено приложение в земеделието и отговаря на определението по § 1, т. 60 от ДР на ЗКПО. "Софтуер мощност гориво" не представлява земеделска техника по § 1, т. 60 от ДР на ЗКПО и не може да бъде актив, в който се инвестира преотстъпеният данък по чл. 189б.
По въпрос 3
Съгласно чл. 189б, ал. 2, т. 4 от ЗКПО преотстъпеният данък не трябва да превишава 50 на сто от настоящата стойност на активите по т. 1, определена към датата на предоставяне на помощта, като лихвеният процент за целите на определяне на настоящата стойност е референтният лихвен процент, определен от Европейската комисия, към 31 декември на годината на преотстъпване.
Следва да се има предвид и чл. 189б, ал. 2, т. 5 от ЗКПО, съгласно който настоящата стойност на всички активи по т. 1, определена към датата на предоставяне на помощта, не може да превишава праг от левовата равностойност на 500 000 евро. Съгласно чл. 189б, ал. 2, т. 6 от ЗКПО този праг не може да се заобикаля чрез изкуствено разделяне на активите.
От цитираните разпоредби следва, че ограничението относно размера на преотстъпения данък е обвързано с настоящата стойност на активите, в които се инвестира този данък (за разлика от режима, действащ до 31.12.2013 г.).
Определянето на настоящата стойност на активите следва да се извърши чрез дисконтиране на допустимите разходи за тези активи към стойността им към датата на предоставяне на помощта (31 декември на годината на преотстъпване на данъка).
Когато придобиването на активите е извършено в годината, за която се преотстъпва корпоративен данък, не се налага дисконтиране, тъй като стойността им съвпада с тяхната настояща стойност за годината на преотстъпването.
За целите на определяне на настоящата стойност на бъдещ паричен поток може да се използва базова формула за дисконтиране, като в нея:
- n е броят на годините;
- r е референтният лихвен процент към 31 декември на годината на преотстъпване.
В запитването е посочено, че е закупено оборудване с цена на придобиване 3000 лв. и са извършени преки разходи за привеждане на актива в работно състояние: разходи за първоначална доставка - 400 лв.; разходи за монтаж - 200 лв.; разходи за подготовка на обекта - 300 лв., като общо се формира оценка на актива от 3900 лв. Преотстъпеният данък е в размер на 1950 лв.
При тези данни, ако стойността 3900 лв. представлява настоящата стойност на актива към датата на предоставяне на помощта (31 декември на годината на преотстъпване) и не е налице необходимост от дисконтиране (например когато активът е придобит в същата година), следва да се прецени дали преотстъпеният данък 1950 лв. не превишава 50 на сто от тази настояща стойност, съгласно чл. 189б, ал. 2, т. 4 от ЗКПО, както и дали не е надхвърлен прагът по чл. 189б, ал. 2, т. 5 от ЗКПО.
Извод: Условието по чл. 189б, ал. 2, т. 4 от ЗКПО е изпълнено, когато преотстъпеният данък не надвишава 50% от настоящата стойност на активите, определена към датата на предоставяне на помощта (31 декември на годината на преотстъпване), като се спазва и прагът по чл. 189б, ал. 2, т. 5 от ЗКПО. В конкретния пример следва да се сравни размерът на преотстъпения данък 1950 лв. с настоящата стойност на актива 3900 лв. към тази дата, при отчитане на изискванията за дисконтиране и приложимия референтен лихвен процент.
