ОТНОСНО: Прилагане на чл. 41 от Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО)
В Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ... постъпи писмено запитване с вх. № 96-00-88 от 22.03.2021 г.
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
Когато правото на отпуск на служителите на дружеството не е изцяло използвано през годината, се прави оценка на очакваните разходи по натрупаните компенсируеми отпуски и на свързаните с тях задължения за обществено и здравно осигуряване и те се признават за текущ разход в отчета срещу задължение за плащане към персонала.
В месеца, през който има ползване на отпуск от страна на служител, се сторнира разход по направените провизирани разходи за отпуски и се начислява разход за възнаграждение и полагащ се разход за осигуровки за месеца, за който реално е ползван отпуска. Във фиша на съответния служител се отразява плащането за отпуска. Самото плащане на възнагражденията и осигуровките се осъществява през следващия календарен месец - обикновено около 14-то число на месеца.
Поставен е следният въпрос:
В кой период е коректно да се признават изплатените отпуски и осигуровки към тях - периода, за който се отнасят или в периода, в който реално са изплатени?
В отговор на поставения от Вас въпрос, съобразявайки относимата нормативна уредба, изразявам следното становище:
С разпоредбата на чл. 41 от ЗКПО се регламентира специфичен ред за възникване и обратно проявление на данъчна временна разлика с произход разходи по натрупващи се неизползвани (компенсируеми) отпуски и разходи, свързани с тях, за задължително обществено и здравно осигуряване.
Съгласно чл. 41, ал. 1 от ЗКПО, разходите по натрупващи се неизползвани (компенсируеми) отпуски към 31 декември на текущата година, както и разходите, свързани с тях, за задължително обществено и здравно осигуряване, не се признават за данъчни цели в годината на счетоводното им отчитане.
На основание чл. 41, ал. 2 и ал. 3 от ЗКПО непризнатите разходи по натрупващи се неизползвани (компенсируеми) отпуски се признават за данъчни цели в годината, през която отпуските реално са изплатени на персонала, до размера на изплатените отпуски. Същото е регламентирано и за непризнатите разходи за задължително обществено и здравно осигуряване, т.е. те се признават за данъчни цели в годината, през която съответните осигурителни вноски са внесени, до размера на внесените осигурителни вноски.
Неизползваният платен годишен отпуск представлява краткосрочен доход на работниците и служителите по смисъла на национален счетоводен стандарт (СС) 19 Доходи на персонала. Полагащите се суми за компенсируеми отпуски на персонала следва към 31 декември на съответната година да се начислят като текущ разход и съответно като задължение към персонала. Също така, предприятието следва да начисли като текущ счетоводен разход дължимите социални и здравни осигуровки от работодателя върху счетоводно начислените разходи по натрупващите се компенсируеми отпуски. Така начислените разходи по неизползвания платен годишен отпуск и дължимите върху тях социални и здравни вноски за сметка на работодателя следва да се включат в текущия финансов резултат за отчетния период.
Начислените краткосрочни доходи на персонала и дължимите върху тях социални и здравни вноски за сметка на работодателя съгласно изискванията на чл. 41 от ЗКПО, както по-горе се посочи, представляват данъчни временни разлики. За целите на данъчното облагане и определяне на данъчния финансов резултат, разходите по натрупващи се неизползвани (компенсируеми) отпуски към 31 декември на текущата година, както и разходите, свързани с тях, за задължително обществено и здравно осигуряване не се признават в годината на счетоводното им отчитане.
Признаването за данъчни цели се извършва през годината, през която отпуските реално са изплатени на персонала, до размера на изплатените отпуски, а непризнатите разходи за задължително обществено и здравно осигуряване ще се признаят за данъчни цели в годината, през която съответните осигурителни вноски са внесени, до размера на внесените осигурителни вноски.
В цитираната норма от ЗКПО ясно е определено, че обратното проявление на създадена данъчна временна разлика през даден отчетен период, например 2020 г. може да се извърши в друг следващ отчетен период - 2021 г. само при реално плащане на отпуските и при внасянена задължително обществено и здравно осигуряване и не зависи от възприетата организация на текущо счетоводно отчитане.
На основание изложеното, считам че намалението на счетоводния финансов резултат не следва да се извършва при счетоводното начисляване на правото на персонала, свързано с компенсируемите отпуски, а след реалното изплащане, съответно внасяне, независимо дали е на 14 или друга дата от месец януари на следващ отчетен период.
Въпрос: В кой период е коректно да се признават изплатените отпуски и осигуровки към тях - периода, за който се отнасят или в периода, в който реално са изплатени?
Описана е следната фактическа обстановка: когато правото на отпуск на служителите на дружеството не е изцяло използвано през годината, се прави оценка на очакваните разходи по натрупаните компенсируеми отпуски и на свързаните с тях задължения за обществено и здравно осигуряване. Тези суми се признават като текущ разход в отчета срещу задължение за плащане към персонала.
В месеца, през който служител ползва отпуск, се сторнира разходът по направените провизирани разходи за отпуски и се начислява разход за възнаграждение и полагащ се разход за осигуровки за месеца, за който реално е ползван отпускът. Във фиша на съответния служител се отразява плащането за отпуска. Самото плащане на възнагражденията и осигуровките се извършва през следващия календарен месец - обикновено около 14-то число на месеца.
Съгласно чл. 41 от ЗКПО се урежда специфичен ред за възникване и обратно проявление на данъчна временна разлика, произтичаща от разходи по натрупващи се неизползвани (компенсируеми) отпуски и разходи, свързани с тях, за задължително обществено и здравно осигуряване.
Съгласно чл. 41, ал. 1 от ЗКПО разходите по натрупващи се неизползвани (компенсируеми) отпуски към 31 декември на текущата година, както и разходите, свързани с тях, за задължително обществено и здравно осигуряване, не се признават за данъчни цели в годината на счетоводното им отчитане.
На основание чл. 41, ал. 2 и ал. 3 от ЗКПО непризнатите разходи по натрупващи се неизползвани (компенсируеми) отпуски се признават за данъчни цели в годината, през която отпуските реално са изплатени на персонала, до размера на изплатените отпуски. Аналогично е уредено и за непризнатите разходи за задължително обществено и здравно осигуряване - те се признават за данъчни цели в годината, през която съответните осигурителни вноски са внесени, до размера на внесените осигурителни вноски.
Неизползваният платен годишен отпуск представлява краткосрочен доход на работниците и служителите по смисъла на национален счетоводен стандарт (СС) 19 "Доходи на персонала". Полагащите се суми за компенсируеми отпуски на персонала следва към 31 декември на съответната година да се начислят като текущ разход и съответно като задължение към персонала.
Предприятието следва да начисли като текущ счетоводен разход и дължимите социални и здравни осигуровки от работодателя върху счетоводно начислените разходи по натрупващите се компенсируеми отпуски. Така начислените разходи по неизползвания платен годишен отпуск и дължимите върху тях социални и здравни вноски за сметка на работодателя се включват в текущия финансов резултат за отчетния период.
Начислените краткосрочни доходи на персонала и дължимите върху тях социални и здравни вноски за сметка на работодателя, съгласно изискванията на чл. 41 от ЗКПО, представляват данъчни временни разлики. За целите на данъчното облагане и определяне на данъчния финансов резултат разходите по натрупващи се неизползвани (компенсируеми) отпуски към 31 декември на текущата година, както и разходите, свързани с тях, за задължително обществено и здравно осигуряване, не се признават в годината на счетоводното им отчитане.
Признаването за данъчни цели се извършва през годината, през която отпуските реално са изплатени на персонала, до размера на изплатените отпуски, а непризнатите разходи за задължително обществено и здравно осигуряване се признават за данъчни цели в годината, през която съответните осигурителни вноски са внесени, до размера на внесените осигурителни вноски.
В чл. 41 от ЗКПО е ясно определено, че обратното проявление на създадена данъчна временна разлика през даден отчетен период, например 2020 г., може да се извърши в друг следващ отчетен период - 2021 г., само при реално плащане на отпуските и при внасяне на задължителното обществено и здравно осигуряване. Това не зависи от възприетата организация на текущото счетоводно отчитане.
Извод: Намалението на счетоводния финансов резултат не следва да се извършва при счетоводното начисляване на правото на персонала, свързано с компенсируемите отпуски, а след реалното изплащане на отпуските и съответно внасяне на осигурителните вноски, независимо дали това става на 14-то или на друга дата от месец януари на следващ отчетен период.
