Изх. № М-24-31-79
Дата: 03.06.2016 год.
ЗДДС, чл. 69, ал. 1;
ЗДДС, чл. 71, т. 1;
ЗДДС, чл. 72, ал. 1;
ППЗДДС, чл. 61а
ОТНОСНО: Прилагане разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)
Във Ваше запитване, постъпило в ЦУ на НАП с вх. № М-24-31-79/26.02.2016 г., е изложено следното:
........... не е упражнило право на приспадане на данъчен кредит за данъчен период 01.07.2013 г. - 31.07.2013 г. по оспорена и върната на "................." ЕАД фактура от 31.07.2013 г.
Фактурата е оспорена от страна на ........., тъй като е счетено, че същата не е издадена в съответствие с прилагането на Методика за компенсиране на разходите на обществения доставчик и крайните снабдители, произтичащи от наложени им задължения към обществото за изкупуване на електрическа енергия по преференциални цени от възобновяеми енергийни източници и от високоефективно комбинирано производство на топлина и електрическа енергия.
С Решение от 25.09.2015 г. Арбитражен съд при Българска търговско-промишлена палата по арбитражно дело №360/2014 г. осъжда ........ да заплати на "..............." ЕАД посочената във фактурата стойност.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. Приложими ли са за описаната фактическа обстановка писмо с изх. № М-24-31-79/03.07.2015 г. и писмо с изх. № 20-00-222/ 16.11.2015 г. на НАП и може ли ............... да ползва данъчен кредит по фактурата от м. юли 2013 г. в 12-месечен срок от датата на решението на Арбитражния съд?
2. Какви последващи документи следва да издаде ".............." ЕАД на ..........?
Предвид изложената фактическа обстановка, съобразявайки относимата нормативна уредба и на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите (ЗНАП), изразявам следното становище:
Считам, че посочените в запитването писма, са относими към изложената фактическа обстановка, доколкото се отнасят до случаи на правен спор между страните по доставка. От друга страна, в тези писма става въпрос за отстраняване на риска от възпрепятстването да се упражни правото на данъчен кредит в случаите, в които получателят не разполага, поради наличието на правния спор, с фактура, въз основа на която да го упражни. В конкретния случай, поради обстоятелството, че фактура е издадена, изцяло във властта на получателя е било упражняването на правото на данъчен кредит. Считам, че наличието на граждански претенции между доставчика и получателя не променят това обстоятелство. Още повече, че след приключване на спора, ако е налице промяна в данъчната основа, тя следва да се отрази чрез издаване на кредитно или дебитно известие.
В тази връзка следва да се има предвид, че по отношение правото на приспадане на данъчен кредит относими са разпоредбите на Глава седма "Данъчен кредит" от ЗДДС. На основание чл. 69, ал. 1 от ЗДДС регистрирано лице има право да приспадне начисления данък за стоките или услугите, които доставчикът-регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от него облагаеми доставки. Съгласно чл. 71, т. 1 от ЗДДС, за да упражни правото си на приспадане на данъчен кредит по отношение на доставки на стоки или услуги, по които лицето е получател, същото следва да притежава данъчен документ, съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 и 115 от ЗДДС, в който данъкът е посочен на отделен ред. Съгласно чл. 72, ал. 1 от ЗДДС регистрирано по този закон лице може да упражни правото си на приспадане на данъчен кредит за данъчния период, през който е възникнало това право, което предвид разпоредбата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС възниква, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем, или в един от следващите 12 данъчни периода. Правото на приспадане на данъчен кредит според ал. 2 на същата разпоредба се упражнява, като лицето:
1. включи размера на данъчния кредит при определяне на резултата за данъчния период по ал. 1 в справка-декларацията по чл. 125 за същия данъчен период;
2. посочи документа по чл. 71 в дневника за покупките по чл. 124 за данъчния период по т. 1.
В случай, че получател по доставка е пропуснал да упражни правото си на приспадане на данъчен кредит за данъчния период, през който е възникнало това право, или в един от следващите 12 данъчни периода съгласно чл. 72 от ЗДДС, то правото на данъчен кредит се преклудира и не може да бъде упражнено. В този смисъл е и решение на ВАС № 11891 от 08. 10. 2014 г., както и практиката на Съда на ЕС.
Издаването на фактура за извършената доставка, в която данъкът е посочен на отделен ред, е задължителен елемент от процедурата на начисляване на данъка по чл. 86, ал. 1, т. 1 от ЗДДС от лицето-платец. Начисляването на данъка от своя страна предпоставя правилното функциониране на механизма на данъка, което чрез начисляването на данъка и данъчния кредит осигурява неутралност на данъка за икономическите оператори във веригата от доставки и понасянето на данъчната тежест при крайното потребление на стоката или услугата.
В този смисъл и според цитираните писма на НАП, в случаите на правен спор между страните по сделката, следва да се документира безспорната част с издаване на фактура по реда на ЗДДС, и съответно, ако за лицето получател е налице право на приспадане на данъчен кредит, същото следва да го е упражни в срока по чл. 72 от ЗДДС. Ако в резултат от приключил правен спор е постановено съдебно или арбитражно решение или споразумение, или чрез друг способ е постигнато съгласие между страните по отношение на възнаграждението по доставката, следва да се приеме, че към момента на влизане в сила на решението или при постигането на съгласието е налице изменение на данъчната основа на доставката и доставчикът следва да документира същото с издаването на известие, като приложение следва да намери разпоредбата на чл. 115 от ЗДДС. Когато е изменена данъчната основа в увеличение и е издадено съгласно чл. 115 от ЗДДС дебитно известие, правото на приспадане на данъчен кредит за получателя по доставката възниква през данъчния период, през който е издадено дебитното известие и се упражнява през този или през някой от следващите 12 данъчни периода, съгласно чл. 61а от Правилника за прилагане на ЗДДС. Наличието на правен спор следва да се докаже чрез съответните покани, документация за водени преговори, протоколи, искови молби, съдебни или арбитражни решения или споразумения, кореспонденция между доставчик и получател и др.
Предвид изложеното, по въпроса, може ли .......... да ползва данъчен кредит по фактурата от м. юли 2013 г., в 12-месечен срок от датата на решението на Арбитражния съд, считам че ако дружеството Ви не е упражнило право на данъчен кредит относно данъка, дължим по безспорната между страните част от данъчната основа на доставката в срока по чл. 72 от ЗДДС, правото на приспадане следва да се счита преклудирано относно целия размер на дължимия по доставката данък, освен ако спорна е била доставката в нейната цялост, с други думи ако се оспорва цялата доставка и основанието за издаване на фактурата, а спорът не се свежда до размера на възнаграждението или начина на неговото изчисляване.
В случай обаче, че спорът е за дължим размер на възнаграждението по доставки, които са документирани от доставчика и отчетени от получателя в срока по чл. 72 от ЗДДС относно безспорната част от дължимото възнаграждение, следва да се счита, че правото на приспадане на данъка относно спорната част от възнаграждението не е преклудирано. Обстоятелството, че е издадена фактура, а не кредитно известие не следва да се счита предопределящо в подобна хипотеза.
Обръщам внимание, че тъй като към запитването не са приложени решения, договор и др., същите не са били предмет на изследване при изготвянето на настоящото становище и изследването на конкретиката на казуса е в правомощията на органите по приходите, осъществяващи данъчно-осигурителния контрол.
зАМ.Изпълнителен Директор на НАП:
/ГАЛЯ ДИМИТРОВА/
Изложена е следната фактическа обстановка: получателят ........... не е упражнил право на приспадане на данъчен кредит за данъчния период 01.07.2013 г. - 31.07.2013 г. по оспорена и върната на "................." ЕАД фактура от 31.07.2013 г. Фактурата е оспорена от страна на ........., тъй като е счетено, че не е издадена в съответствие с прилагането на Методика за компенсиране на разходите на обществения доставчик и крайните снабдители, произтичащи от наложени им задължения към обществото за изкупуване на електрическа енергия по преференциални цени от възобновяеми енергийни източници и от високоефективно комбинирано производство на топлина и електрическа енергия.
С Решение от 25.09.2015 г. Арбитражен съд при Българска търговско-промишлена палата по арбитражно дело № 360/2014 г. осъжда ........ да заплати на "..............." ЕАД посочената във фактурата стойност.
Поставени са следните въпроси:
Въпрос 1: Приложими ли са за описаната фактическа обстановка писмо с изх. № М-24-31-79/03.07.2015 г. и писмо с изх. № 20-00-222/16.11.2015 г. на НАП и може ли ............... да ползва данъчен кредит по фактурата от м. юли 2013 г. в 12-месечен срок от датата на решението на Арбитражния съд?
Въпрос 2: Какви последващи документи следва да издаде ".............." ЕАД на ..........?
Предвид изложената фактическа обстановка и относимата нормативна уредба се изразява следното становище:
Посочените в запитването писма на НАП са относими към изложената фактическа обстановка, доколкото се отнасят до случаи на правен спор между страните по доставка. В тези писма се разглежда отстраняването на риска от възпрепятстване упражняването на правото на данъчен кредит в случаите, в които получателят, поради наличието на правен спор, не разполага с фактура, въз основа на която да упражни това право.
В конкретния случай, тъй като фактура е издадена, упражняването на правото на данъчен кредит е било изцяло във властта на получателя. Наличието на граждански претенции между доставчика и получателя не променя това обстоятелство. След приключване на спора, ако е налице промяна в данъчната основа, тя следва да се отрази чрез издаване на кредитно или дебитно известие.
Извод: Писмата на НАП са относими, но при наличие на издадена фактура правото на данъчен кредит е било в правомощията на получателя и не се влияе от гражданския спор; промени в данъчната основа след приключване на спора се документират с известие.
По отношение на правото на приспадане на данъчен кредит са относими разпоредбите на глава седма "Данъчен кредит" от ЗДДС.
На основание чл. 69, ал. 1 от ЗДДС регистрирано лице има право да приспадне начисления данък за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от него облагаеми доставки.
Съгласно чл. 71, т. 1 от ЗДДС, за да упражни правото си на приспадане на данъчен кредит по отношение на доставки на стоки или услуги, по които лицето е получател, същото следва да притежава данъчен документ, съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 и 115 от ЗДДС, в който данъкът е посочен на отделен ред.
Съгласно чл. 72, ал. 1 от ЗДДС регистрирано по този закон лице може да упражни правото си на приспадане на данъчен кредит за данъчния период, през който е възникнало това право, което, предвид разпоредбата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС, възниква, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем, или в един от следващите 12 данъчни периода.
Съгласно чл. 72, ал. 2 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит се упражнява, като лицето:
- включи размера на данъчния кредит при определяне на резултата за данъчния период по ал. 1 в справка-декларацията по чл. 125 за същия данъчен период;
- посочи документа по чл. 71 в дневника за покупките по чл. 124 за данъчния период по първата точка.
В случай, че получател по доставка е пропуснал да упражни правото си на приспадане на данъчен кредит за данъчния период, през който е възникнало това право, или в един от следващите 12 данъчни периода съгласно чл. 72 от ЗДДС, правото на данъчен кредит се преклудира и не може да бъде упражнено. В този смисъл е и решение на ВАС № 11891 от 08.10.2014 г., както и практиката на Съда на ЕС.
Извод: Правото на приспадане на данъчен кредит възниква при изискуемост на данъка и може да се упражни в периода на възникване или в следващите 12 данъчни периода чрез отразяване в справка-декларацията и дневника за покупките; при пропуск в този срок правото се преклудира.
Издаването на фактура за извършената доставка, в която данъкът е посочен на отделен ред, е задължителен елемент от процедурата по начисляване на данъка по чл. 86, ал. 1, т. 1 от ЗДДС от лицето - платец. Начисляването на данъка предпоставя правилното функциониране на механизма на данъка, който чрез начисляването на данъка и данъчния кредит осигурява неутралност на данъка за икономическите оператори във веригата от доставки и понасянето на данъчната тежест при крайното потребление на стоката или услугата.
В този смисъл и според цитираните писма на НАП, в случаите на правен спор между страните по сделката следва да се документира безспорната част с издаване на фактура по реда на ЗДДС. Ако за лицето - получател е налице право на приспадане на данъчен кредит, същото следва да го упражни в срока по чл. 72 от ЗДДС.
Ако в резултат от приключил правен спор е постановено съдебно или арбитражно решение или споразумение, или чрез друг способ е постигнато съгласие между страните по отношение на възнаграждението по доставката, следва да се приеме, че към момента на влизане в сила на решението или при постигането на съгласието е налице изменение на данъчната основа на доставката. Доставчикът следва да документира това с издаването на известие, като приложение следва да намери разпоредбата на чл. 115 от ЗДДС.
Когато е изменена данъчната основа в увеличение и е издадено съгласно чл. 115 от ЗДДС дебитно известие, правото на приспадане на данъчен кредит за получателя по доставката възниква през данъчния период, през който е издадено дебитното известие, и се упражнява през този или през някой от следващите 12 данъчни периода, съгласно чл. 61а от Правилника за прилагане на ЗДДС.
Наличието на правен спор следва да се докаже чрез съответните покани, документация за водени преговори, протоколи, искови молби, съдебни или арбитражни решения или споразумения, кореспонденция между доставчик и получател и др.
Извод: При правен спор се издава фактура за безспорната част и правото на данъчен кредит за нея се упражнява в срока по чл. 72 от ЗДДС; при последващо изменение на данъчната основа по силата на съдебно/арбитражно решение или споразумение доставчикът издава известие по чл. 115 от ЗДДС, а при увеличение на основата правото на данъчен кредит по дебитното известие възниква и се упражнява в периода на издаването му или в следващите 12 периода по чл. 61а ППЗДДС.
По първия въпрос, дали .......... може да ползва данъчен кредит по фактурата от м. юли 2013 г. в 12-месечен срок от датата на решението на Арбитражния съд, се приема следното:
Ако дружеството не е упражнило право на данъчен кредит относно данъка, дължим по безспорната между страните част от данъчната основа на доставката в срока по чл. 72 от ЗДДС, правото на приспадане следва да се счита преклудирано относно целия размер на дължимия по доставката данък, освен ако спорна е била доставката в нейната цялост, т.е. ако се оспорва цялата доставка и основанието за издаване на фактурата, а спорът не се свежда до размера на възнаграждението или начина на неговото изчисляване.
В случай обаче, че спорът е за дължим размер на възнаграждението по доставки, които са документирани от доставчика и отчетени от получателя в срока по чл. 72 от ЗДДС относно безспорната част от дължимото възнаграждение, следва да се счита, че правото на приспадане на данъка относно спорната част от възнаграждението не е преклудирано. Обстоятелството, че е издадена фактура, а не кредитно известие, не следва да се счита предопределящо в подобна хипотеза.
Извод: Дружеството не може да ползва данъчен кредит по фактурата от юли 2013 г. въз основа на 12-месечен срок, считано от датата на арбитражното решение; ако не е упражнено право на данъчен кредит за безспорната част в срока по чл. 72 ЗДДС, правото е преклудирано за целия данък, освен ако спорна е била цялата доставка и основанието за фактурата; при спор само за размера на възнаграждението правото на данъчен кредит за спорната част не е преклудирано.
Относно втория въпрос за последващите документи, които ".............." ЕАД следва да издаде на .........., се прилага общият извод, че при изменение на данъчната основа в резултат на приключил правен спор доставчикът следва да издаде кредитно или дебитно известие по чл. 115 от ЗДДС, в зависимост от това дали данъчната основа се намалява или увеличава.
Извод: При изменение на данъчната основа след арбитражното решение ".............." ЕАД следва да издаде съответно кредитно или дебитно известие по чл. 115 ЗДДС към първоначалната фактура.
Отбелязва се, че към запитването не са приложени решения, договор и други документи, поради което те не са били предмет на изследване при изготвянето на становището. Изследването на конкретиката на казуса е в правомощията на органите по приходите, осъществяващи данъчно-осигурителния контрол.
Извод: Конкретната фактическа и договорна документация не е анализирана в рамките на становището и подлежи на преценка от органите по приходите при осъществяване на контрол.
