НАП: Данъчно облагане по ЗДДФЛ на възнаграждения по договор за управление и контрол на чуждестранно физическо лице с определена база в България

Съгласно изложеното в писменото запитване, предстои да бъде създадено ново юридическо лице - акционерно дружество. Един от изпълнителните директори е немски гражданин, с постоянен статут на пребиваване в Германия.

Във връзка с изложеното поставяте следните въпроси:

1. Освободено ли ще е това лице от плащане на данъци в Германия, съгласно чл.15 от Спогодбата между Република България и Федерална република Германия за избягване на двойното данъчно облагане и на отклонението от облагане с данъци на доходите и имуществото(СИДДО с Германия)в случай, че е назначено на трудов договор в българското акционерно дружество и плаща всички видове осигурителни вноски, според българското законодателство?

2. Какво следва да предприемете, за да може доходите на лицето да подлежат на облагане единствено на територията на Р България?

Поради необходимост от допълнителна информация относно изясняване на конкретни факти и обстоятелства, в проведени телефонни разговори се уточни, че физическото лице, с което предстои да се сключи договор за управление и контрол не е местно лице за целите на ЗДДФЛ. Същото ще осъществява дейността по управление и контрол от Германия, като в определени случаи ще посещава и България, където ще има офис.

Предвид изложената фактическа обстановка, съдържаща бъдещи намерения и съобразявайки относимата нормативна уредба по зададените от Вас въпроси, изразявам следното принципно становище:

На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция заприходите(ЗНАП) изпълнителният директор на НАП организира разясняване на данъчното и осигурителното законодателство в рамките на функциите и правомощията на агенцията. Запитванията Ви са насочени към проучване становището на НАП във връзка с Ваши бъдещи действия, при неуточнена фактическа обстановка (фактическа обстановка, съдържаща бъдещи намерения) и в този смисъл има характеристиките на искане за правна консултация, което е извън правомощията на изпълнителния директор на НАП. В тази връзка Ви уведомявам, че изразявам само принципно становище по поставените въпроси. Възможно е факти и обстоятелства, които могат да бъдат уточнени единствено в рамките на производство по извършване на проверка или ревизия по реда на Данъчно-осигурителнияпроцесуален кодекс(ДОПК) да дават основание за данъчно третиране, различно от изложеното по-долу:

На първо място от значение за определянето на данъчните задължения по ЗДДФЛ е дали лицето се определя като местно или като чуждестранно физическо лице.

Съгласно чл. 4, ал. 1 от ЗДДФЛ местно физическо лице, без оглед на гражданството, е лице:

1. което има постоянен адрес в България, или

2. което пребивава на територията на България повече от 183 дни през всеки 12-месечен период, или

3. което е изпратено в чужбина от българската държава, от нейни органи и/или организации, от български предприятия, и членовете на неговото семейство, или

4. чийто център на жизнени интереси се намира в България.

Попадайки в една от гореизброените хипотези, физическото лице се счита за местно по смисъла на българското законодателство, с изключение на случаите по чл. 4, ал. 5 от ЗДДФЛ, а именно: не е местно физическо лице това лице, което има постоянен адрес в България, но центърът на жизнените му интереси не се намира в страната. В тази връзка имайте предвид, че центърът на жизнените интереси се намира в България, когато интересите на лицето са тясно свързани със страната. При тяхното определяне могат да се вземат предвид семейството, собствеността, мястото, от което лицето осъществява трудова, професионална или стопанска дейност, и мястото, от което управлява собствеността си (чл. 4, ал. 4 от ЗДДФЛ).

Чуждестранни физически лица са лицата, които не са местни лица по смисъла на чл.4 от ЗДДФЛ (чл. 5 от ЗДДФЛ).

Местните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в Република България и в чужбина, а чуждестранните физически лица - само за придобити доходи от източници в Република България (чл. 6 и 7 от ЗДДФЛ). В тази връзка, ако лицето е чуждестранно по смисъла на ЗДДФЛ, то ще е данъчно задължено само за доходи от източници в България.

Член 8, ал. 1 от ЗДДФЛ определя, че доходите, които произтичат от стопанска дейност чрез определена база на територията на Република България или от разпореждане с имуществото на такава определена база, са от източник в Република България. По отношение на възнагражденията по договори за управление и контрол на предприятия, начислени/изплатени от местни лица, от търговски представителства, както и от място на стопанска дейност или определена база в Република България, е изрично посочено, че те са от източник в страната (чл. 8, ал. 6, т. 9 от ЗДДФЛ).

Правоотношенията по договори за управление и контрол, включително с членовете на управителни и контролни органи на предприятия са дефинирани като трудови правоотношения (§1, т. 26, б. "з" от ДР на ЗДДФЛ), като в случая българското дружество ще се яви работодател по смисъла на §1, т. 27 от ДР ЗДДФЛ, съгласно който "работодател" е всяко местно лице, чуждестранно лице, извършващо дейност чрез място на стопанска дейност или определена база на територията на страната, както и търговско представителство поЗакона за насърчаване на инвестициите (ЗНИ), което наема физически лица по трудови правоотношения или е страна по договор за предоставяне на персонал от чуждестранно лице.

В зависимост от статута на физическото лице - местно или чуждестранно, по отношение на получения доход ще е налице различно данъчно третиране.

Видно от изложеното в запитването, лицето, с което предстои да бъде сключен договор за управление и контрол не е местно лице (т. е. има статут на чуждестранно физическо лице).

В този случай следва да бъде съобразено обстоятелството дали, в качеството си на чуждестранно физическо лице, същото формира "определена база" в страната. Понятието "определена база" е дефинирано в §1, т. 7 от допълнителните разпоредби на ДОПК, към който ЗДДФЛ препраща. "Определена база"е: определено място, чрез което чуждестранно физическо лице извършва цялостно или частично независими лични услуги или упражнява свободна професия в страната, като например архитектурно ателие, зъболекарски кабинет, адвокатска или друга кантора на консултант, офис на независим одитор или счетоводител; трайно извършване на независими лични услуги или упражняване на свободна професия в страната, дори когато чуждестранно физическо лице не разполага с определено място.

Това обстоятелство е от съществено значение за определяне на реда на облагане на чуждестранното физическо лице - дали ще е:

- по общия ред на ЗДДФЛ, или

- с окончателен данък по реда на чл. 37 от ЗДДФЛ.

Когато чуждестранно физическо лице, което има определена база в страната, получава доходи от източник в Република България, облагането на тези доходи е по общия ред на ЗДДФЛ. Възнагражденията се третират като доходи от трудови правоотношения по смисъла на §1, т. 26, буква "з" от допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ. В този случай предприятието - платец на дохода се счита за работодател по смисъла на §1, т. 27 от допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ. Следват се правилата, разписани в закона за облагане на доходите от трудови правоотношения - данъчното облагане се извършва авансово на месечна база при изплащането на дохода с авансов данък от 10% (чл. 42 от ЗДДФЛ). Авансовият данък се внася до 25-то число на месеца, следващ месеца, през който данъкът е удържан или през който са направени частични плащания. Тези доходи подлежат и на годишно облагане, като работодателят определя годишен размер на данъка, когато той е работодател по основно трудово правоотношение на лицето към 31 декември на данъчната година. При наличие на определена база на чуждестранното лице в България, когато облагането е като доходи от трудови правоотношения, работодателят ги посочва в справката по чл. 73, ал. 6 от ЗДДФЛ за изплатените през годината облагаеми доходи по трудови правоотношения и за удържаните през годината данък и задължителни осигурителни вноски. Справката се предоставя само по електронен път в срок до 28 февруари на следващата година на ТД на НАП по място на регистрация на работодателя.

По отношение на задължението на чуждестранното лице за подаване на данъчна декларация е приложима разпоредбата на чл. 50, ал. 2 от ЗДДФЛ, съгласно която чуждестранните физически лица следва да подават годишна данъчна декларация по чл. 50, ал. 1 от същия закон:

- за придобитите през годината доходи, подлежащи на облагане с данък върху общата годишна данъчна основа и с данък върху годишната данъчна основа по чл. 28, и

- за доходите, подлежащи на облагане с патентен данък и/или данък върху таксиметров превоз на пътници по реда на Закона за местните данъци и такси (ЗМДТ), както и за доходите по чл. 13, ал. 1, т. 29,

- в случаите по чл. 37а.

Когато чуждестранно физическо лице няма определена база в страната, разпоредбата на чл. 37, ал. 1 от ЗДДФЛ предвижда, че изрично изброените в него категории доходи от източник в Република България, начислени/изплатени в полза на чуждестранни физически лица, подлежат на облагане с окончателен данък. Доходите от управление и контрол и от участие в управителни и контролни органи на предприятия изрично са включени в обхвата на облагаемите с данък при източника доходи. С изключение на случаите по чл. 37, ал. 3 и 4 от ЗДДФЛ, окончателният данък за посочените в чл. 37, ал. 1 от ЗДДФЛ доходи се определя върху брутната сума на начислените/изплатените доходи и се удържа и внася от платеца. Окончателният данък е в размер на 10%. Задължението за удържане и внасяне на данъка възниква от момента на начисляването на дохода, а не от момента на изплащането му. Моментът на начисляване на възнаграждението по договор за управление и контрол е този, в който предприятието отрази въпросното възнаграждение като разход в счетоводството си.

За доходите по договор за управление и контрол, придобити от чуждестранни лица (при липса на определена база на чуждестранното лице в България), се подава декларация по чл. 55 от ЗДДФЛ и чл. 201, ал. 1 от Закон за корпоративното подоходно облагане(ЗКПО) за дължими данъци (образец 4001).

Предприятието - платец на дохода, удържа окончателния данък за начислените/ изплатени доходи и подава декларацията по чл. 55, ал. 1 в сроковете за внасяне на дължимите данъци - до края на месеца, следващ тримесечието на внасяне на данъка. (чл. 56, ал. 1 във връзка с чл. 65, ал. 1 от ЗДДФЛ).

В чл. 57 от ЗДДФЛ е указано, че данъчната декларация по чл. 55, ал. 1 се подава в териториалната дирекция на Националната агенция за приходите (НАП) по място на регистрация или където подлежи на регистрация платецът на доходите - чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ.

Трябва да си има в предвид, че чл. 73а, ал. 1 от ЗДДФЛ изисква предприятията и самоосигуряващите се лица по смисъла на Кодекса за социално(КСО) - платци на доходи, да предоставят на НАП информация за доходите по чл. 37, ал. 1, т. 9 - доходи от управление и контрол, начислени и/или изплатени в полза на физически лица, местни на друга държава - членка на Европейския съюз (каквато е Германия). Информацията се предоставя веднъж годишно с декларацията по чл. 55, ал. 1, подавана за четвъртото тримесечие на годината, в случая срокът е до 31 януари на следващата година.

Във връзка с горното следва да имате предвид, че според разпоредбата на чл. 75 от ЗДДФЛ, когато в данъчна спогодба или в друг международен договор, ратифициран от Република България, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на този закон, с предимство се прилагат разпоредбите на съответната данъчна спогодба или договор. В конкретния случай следва да се има предвид сключенатаСИДДО с Германия.

Относно данъчното третиране на възнагражденията по договор за управление и контрол в контекста на СИДДО с Германия е изразено становище/разяснение изх. №24-39-212-1/04.05.2023 година на зам. изпълнителния директор на НАП (копие от което Ви предоставяме), което може да бъде намерено на интернет страницата на НАП -www.nra.bg, системата "Въпроси и отговори".