Изх. №20-00-610
Изх. №94-00-90
08.12.2021 г.
ЗДДС - чл.6, ал.3, т.2
ЗКПО - чл.31
В дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" е постъпило Ваше писмено запитване, прието с вх. №94-00-90/26.10.2021 г. и вх.№20-00-610/27.10.2021 г., относно прилагането наЗакона за корпоративно подоходно облагане (ЗКПО) иЗакона за данък върху добавената стойност(ЗДДС).
Фактическата обстановка, изложена в запитванeто, е следната:
ДЗЛ закупува, за ползване и с търговска цел - продажба, диспенсърни устройства за дезинфекция и кабинки за дезинфекция. За закупените стоки се ползва данъчен кредит. Дружеството възнамерява да предостави безвъзмездно чрез дарение на здравни заведения част от закупените стоки. Дарението ще се документира с договор за дарение, служебна бележка, сертификат, благодарствено писмо, протокол или друго, съдържащо информация за вида на дарението, датата, на която дарението е получено, и категорията на лицето.
В случая, ще бъдат съобразени разпоредбите на:
- чл. 31 от ЗКПО - относно разходите за дарения;
- начисляване на ДДС с протокол по чл. 117, ал. 1 т. 3 от ЗДДС, във връзка с чл. 6, ал. 3, т. 2 и чл. 27, ал.1 от ЗДДС;
Очаквате потвърждение, че приложеното данъчно третиране на даренията е правилно.
Предвид изложената фактическа обстановка и относимата нормативна уредба, изразявам следното становище:
Данъчно третиране по реда на ЗКПО:
Съгласно чл. 31 от ЗКПО за данъчни цели се признават счетоводни разходи за дарения в общ размер до 10% от положителния счетоводен финансов резултат (счетоводната печалба), когато разходите са направени в полза на лицата, посочени в т. 1 - т. 19 на разпоредбата. Когато дарението не е в полза на изрично изброените бенефициенти, то е непризнат разход за данъчни цели и с него се увеличава счетоводния финансов резултат на основание чл. 26, т. 7 от закона. На същото основание се увеличава счетоводния финансов резултат и с превишението на разхода за дарение по чл. 31, ал. 1 от закона над размера от 10% от положителния счетоводен финансов резултат.
Съгласно чл. 31, ал. 1, т. 1 от ЗКПОпредприятията могат да ползват данъчно облекчение - до 10% от счетоводната печалба за дарения в полза на здравни и лечебни заведения. Кои са здравни и лечебни заведения се регламентира съответно в чл. 21 от Закона за здравето и чл. 2 от Закона за лечебните заведения.
Следва да се отбележи, че размерът на данъчното облекчение за дарения се определя от следните показатели:
1. счетоводни разходи за дарения - това е размерът на счетоводно отчетените от
дарителя разходи за дарения;
2. положителен счетоводен финансов резултат (счетоводна печалба)
3. ограничения на признатите разходи за дарения за данъчни цели:
- общият размер на разходите за дарения, признати за данъчни цели по чл. 31, ал.1 - 4 от ЗКПО, се редуцира и не може да превишават 65 на сто от данъчната печалба.
- не се признава за данъчни цели целият разход за дарение, когато с дарението се облагодетелстват пряко или косвено ръководителите, които ги отпускат, или тези, които се разпореждат с него, или са налице доказателства, че предметът на дарението не е получен.
4. не са признати за данъчни цели разходи за дарения извън посочените в чл. 31 от закона (чл. 26, т. 7 от с.з.).
При извършване на дарение с оглед признаването на разход за данъчни цели е необходимо да са спазени изискванията за документална обоснованост(чл. 10 от ЗКПО във връзка с чл. 6от Закона за счетоводството(ЗСч)). Изисква се счетоводният разход за дарения да е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на ЗСч и да отразява вярно стопанската операция. Освен тези разпоредби законът изрично регламентира в чл. 31, ал. 6, че за да се признае разхода за дарение, трябва да са налице доказателства, че предметът на дарението е получен.
Доколкото материалния данъчен закон не предвижда специален вид и форма на документите, удостоверяващи целите и условията на дарението, както и неговото предаване и приемане, в тежест е данъчно задълженото лице - дарител остава доказването на относимите факти и обстоятелства с оглед изискването за документална обоснованост на счетоводните разходи, както и предвид забраната за ползване на данъчно облекчение за дарение в случаите, когато са налице доказателства, че предметът на дарението не е получен.
Като правна сделка дарението, включително и документирането му, е уредено нормативно в чл. 225 - 227 от Закона за задълженията и договорите (ЗЗД).
Следователно, в конкретния случай, за извършеното дарение към здравни заведения,за признаване на разходите до 10% от счетоводната печалба, дружеството следва да разполага с: дарителско свидетелство, договор за дарение, протокол, разписка, платежни документи или други доказателства, документиращи статута на получателя, целите и условията на дарението, както и неговото предаване и приемане.
Данъчно третиране по реда на ЗДДС:
В обхвата ЗДДС попадат възмездните доставки на стоки и услуги. Безвъзмездните доставкина стоки (дарения) няма да подлежат на третиране по този закон, ако не попадат в изключението на чл. 6, ал. 3 от ЗДДС.
Съгласно чл. 6, ал. 3, т. 2 от ЗДДС, на възмездна доставка на стока се приравнява безвъзмездното прехвърляне на собственост върху стоката на трети лица, когато при производството, вноса или придобиването ѝ е приспаднат данъчен кредит изцяло, частично или пропорционално на степента на използване за независима икономическа дейност.;
Предвид гореизложеното, доколкото е посочено, че дружеството е приспаднало данъчен кредит за стоките, предмет на дарението, при извършване на дарението, ще е налице доставка на стока, която е приравнена на възмездна, независимо от статута на получателя.
По силата на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС, доставката е облагаема с ДДС, доколкото е извършена от данъчно задължено лице по този закон, е с място на изпълнение на територията на страната и не е сред изрично регламентираните в глава 4 от ЗДДС освободени доставки.
Данъчното събитие възниквана датата на отделянето или предоставянето на стоката по чл. 6, ал. 3 (чл. 25, ал. 3, т. 2 от ЗДДС). Данъчната основа се определя съобразно разпоредбата на чл. 27, ал. 1 от ЗДДС и чл. 20, ал. 5 от Правилника за прилагане на закона (ППЗДДС), в конкретния случай - данъчната основа при придобиването на стоката, намалена с разходи за изхабяване предвид обичайния икономически живот на стоката.
Съгласно чл. 82, ал. 1 от ЗДДС, на датата на възникване на данъчното събитие, данъкът става изискуем и дружеството следва да начисли същия по реда чл. 86, ал. 1 от закона.
Документирането на безвъзмездното предоставяне на стоки е чрез протокол, съгласно чл. 117, ал. 1, т. 3 от ЗДДС. Протоколът ще се включи в дневника за продажби и данъкът за тази доставка ще се отрази в справката-декларация за съответния данъчен период. Съгласно чл. 53, ал. 3 от ППЗДДС, при извършване на безвъзмездни облагаеми доставки на стоки по чл. 6, ал. 3 от закона, начисленият данък е за сметка на доставчика.
Фактическата обстановка е следната: данъчно задължено лице закупува, за ползване и с търговска цел - продажба, диспенсърни устройства за дезинфекция и кабинки за дезинфекция. За закупените стоки е ползван данъчен кредит. Дружеството възнамерява да предостави безвъзмездно, чрез дарение на здравни заведения, част от закупените стоки. Дарението ще се документира с договор за дарение, служебна бележка, сертификат, благодарствено писмо, протокол или друг документ, съдържащ информация за вида на дарението, датата на получаване на дарението и категорията на лицето.
В случая ще бъдат съобразени разпоредбите на:
- чл. 31 от ЗКПО - относно разходите за дарения;
- начисляване на ДДС с протокол по чл. 117, ал. 1, т. 3 от ЗДДС, във връзка с чл. 6, ал. 3, т. 2 и чл. 27, ал. 1 от ЗДДС.
Въпрос: Очаква се потвърждение, че приложеното данъчно третиране на даренията е правилно.
Данъчно третиране по реда на ЗКПО
Съгласно чл. 31 от ЗКПО за данъчни цели се признават счетоводни разходи за дарения в общ размер до 10% от положителния счетоводен финансов резултат (счетоводната печалба), когато разходите са направени в полза на лицата, посочени в т. 1 - т. 19 на разпоредбата.
Когато дарението не е в полза на изрично изброените бенефициенти по чл. 31, то е непризнат разход за данъчни цели и с него се увеличава счетоводният финансов резултат на основание чл. 26, т. 7 от ЗКПО. На същото основание се увеличава счетоводният финансов резултат и с превишението на разхода за дарение по чл. 31, ал. 1 от ЗКПО над размера от 10% от положителния счетоводен финансов резултат.
Съгласно чл. 31, ал. 1, т. 1 от ЗКПО предприятията могат да ползват данъчно облекчение - до 10% от счетоводната печалба - за дарения в полза на здравни и лечебни заведения. Кои са здравни и лечебни заведения се регламентира съответно в чл. 21 от Закона за здравето и чл. 2 от Закона за лечебните заведения.
Размерът на данъчното облекчение за дарения се определя от следните показатели:
- Счетоводни разходи за дарения - това е размерът на счетоводно отчетените от дарителя разходи за дарения.
- Положителен счетоводен финансов резултат (счетоводна печалба).
- Ограничения на признатите разходи за дарения за данъчни цели:
- общият размер на разходите за дарения, признати за данъчни цели по чл. 31, ал. 1 - 4 от ЗКПО, се редуцира и не може да превишава 65 на сто от данъчната печалба;
- не се признава за данъчни цели целият разход за дарение, когато с дарението се облагодетелстват пряко или косвено ръководителите, които го отпускат, или тези, които се разпореждат с него, или са налице доказателства, че предметът на дарението не е получен.
- Не са признати за данъчни цели разходи за дарения извън посочените в чл. 31 от ЗКПО - съгласно чл. 26, т. 7 от ЗКПО.
При извършване на дарение, за да се признае разходът за данъчни цели, е необходимо да са спазени изискванията за документална обоснованост по чл. 10 от ЗКПО във връзка с чл. 6 от Закона за счетоводството (ЗСч). Изисква се счетоводният разход за дарения да е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на ЗСч и да отразява вярно стопанската операция.
Освен това, законът изрично регламентира в чл. 31, ал. 6 от ЗКПО, че за да се признае разходът за дарение, трябва да са налице доказателства, че предметът на дарението е получен. Тъй като материалният данъчен закон не предвижда специален вид и форма на документите, удостоверяващи целите и условията на дарението, както и неговото предаване и приемане, в тежест на данъчно задълженото лице - дарител е доказването на относимите факти и обстоятелства с оглед изискването за документална обоснованост на счетоводните разходи, както и предвид забраната за ползване на данъчно облекчение за дарение в случаите, когато са налице доказателства, че предметът на дарението не е получен.
Като правна сделка дарението, включително и документирането му, е уредено в чл. 225 - 227 от Закона за задълженията и договорите (ЗЗД).
Следователно, в конкретния случай, за извършеното дарение към здравни заведения, за признаване на разходите до 10% от счетоводната печалба, дружеството следва да разполага с: дарителско свидетелство, договор за дарение, протокол, разписка, платежни документи или други доказателства, документиращи статута на получателя, целите и условията на дарението, както и неговото предаване и приемане.
Извод: Разходите за дарения в полза на здравни и лечебни заведения могат да се признаят за данъчни цели до 10% от счетоводната печалба при спазване на ограниченията на чл. 31 от ЗКПО, общия лимит от 65% от данъчната печалба, изискванията за документална обоснованост по чл. 10 от ЗКПО и чл. 6 от ЗСч и наличието на доказателства за получаване на дарението по чл. 31, ал. 6 от ЗКПО.
Данъчно третиране по реда на ЗДДС
В обхвата на ЗДДС попадат възмездните доставки на стоки и услуги. Безвъзмездните доставки на стоки (дарения) не подлежат на третиране по този закон, ако не попадат в изключението на чл. 6, ал. 3 от ЗДДС.
Съгласно чл. 6, ал. 3, т. 2 от ЗДДС на възмездна доставка на стока се приравнява безвъзмездното прехвърляне на собственост върху стоката на трети лица, когато при производството, вноса или придобиването ѝ е приспаднат данъчен кредит изцяло, частично или пропорционално на степента на използване за независима икономическа дейност.
Предвид горното, доколкото е посочено, че дружеството е приспаднало данъчен кредит за стоките, предмет на дарението, при извършване на дарението ще е налице доставка на стока, която е приравнена на възмездна, независимо от статута на получателя.
По силата на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС, доставката е облагаема с ДДС, доколкото е извършена от данъчно задължено лице по този закон, е с място на изпълнение на територията на страната и не е сред изрично регламентираните в глава четвърта от ЗДДС освободени доставки.
Данъчното събитие възниква на датата на отделянето или предоставянето на стоката по чл. 6, ал. 3 от ЗДДС, съгласно чл. 25, ал. 3, т. 2 от ЗДДС.
Данъчната основа се определя съобразно чл. 27, ал. 1 от ЗДДС и чл. 20, ал. 5 от Правилника за прилагане на закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС), като в конкретния случай това е данъчната основа при придобиването на стоката, намалена с разходи за изхабяване предвид обичайния икономически живот на стоката.
Съгласно чл. 82, ал. 1 от ЗДДС, на датата на възникване на данъчното събитие данъкът става изискуем и дружеството следва да го начисли по реда на чл. 86, ал. 1 от ЗДДС.
Документирането на безвъзмездното предоставяне на стоки се извършва чрез протокол по чл. 117, ал. 1, т. 3 от ЗДДС. Протоколът се включва в дневника за продажби и данъкът за тази доставка се отразява в справката-декларация за съответния данъчен период.
Съгласно чл. 53, ал. 3 от ППЗДДС, при извършване на безвъзмездни облагаеми доставки на стоки по чл. 6, ал. 3 от ЗДДС, начисленият данък е за сметка на доставчика.
Извод: Дарението на стоките, за които е ползван данъчен кредит, представлява доставка, приравнена на възмездна по чл. 6, ал. 3, т. 2 от ЗДДС, облагаема по чл. 12, ал. 1 от ЗДДС, с данъчно събитие по чл. 25, ал. 3, т. 2 от ЗДДС, данъчна основа по чл. 27, ал. 1 от ЗДДС и чл. 20, ал. 5 от ППЗДДС, за която данъкът се начислява с протокол по чл. 117, ал. 1, т. 3 от ЗДДС, включва се в дневника за продажби и справката-декларация, като начисленият данък е за сметка на доставчика по чл. 53, ал. 3 от ППЗДДС.
