НАП: Право на приспадане на данъчен кредит при придобиване на недвижим имот чрез публична продан по чл. 131 ЗДДС

.

3_295/28.02.2023 г.

ЗДДС, чл. 71, т. 6;

ЗДДС, чл. 86, ал. 4;

ЗДДС, чл. 124, ал. 4;

ЗДДС, чл. 131;

ППЗДДС, чл. 59;

ППЗДДС, чл. 83

ОТНОСНО: приспадане на данъчен кредит по реда на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)при придобиване на недвижим имот чрез частен съдебен изпълнител (ЧСИ)

Според изложеното в запитването, "N" ООД с ЕИК **, е закупило недвижим имот от частен съдебен изпълнител /ЧСИ/. След заплащане на сумата ЧСИ е издал Удостоверение по чл. 131, ал. 1, т. 2 от ЗДДС и чл. 83, ал.1 от ППЗДДС за извършена продажба по чл. 131 от ЗДДС.

Посочено е, че продажбата на имота е със следните стойности:

• данъчна основа: 86..,.. лв.
• дължим данък: 17..,.. лв.
• продажна цена по чл. 131, ал. 2 от ЗДДС: 104...,..лв.

Посочено е също, че с това Удостоверение ЧСИ доказва, че е внесъл в НАП въпросния ДДС.

При така изложената фактическа обстановка, в запитването са поставени следните въпроси:

1. Въз основа на какъв документ дружеството може да упражни право на данъчен кредит - с протокол или фактура ?

2. Кой се посочва като контрагент в документа - ЧСИ или заложния длъжник /собственика на имота /?

3. В кои колони от дневника за покупки трябва да се отразят основата и ДДС?

При така изложената фактическа обстановка с оглед разпоредбите на ЗДДС (обн. ДВ, бр. 63/2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 102/2022 г.) и Правилника за прилагане на ЗДДС (ППЗДДС, обн. ДВ, бр. 76/2006 г., посл. изм. и доп. ДВ бр. 59/2022 г.) е изразено следното принципно становище:

Относноупражняването на правото на приспадане на данъчен кредит /по първи въпрос/

В ЗДДС режимът на облагането на доставката на стоки или услуги при публична продан е регламентиран в Глава четиринадесета "Специфични случаи на доставки" и е приложим единствено в случаите, когато собственикът на вещта (длъжникът, залогодателят, съответно собственикът на ипотекирания имот) е регистрирано по закона лице.

Необходимо е да се има предвид, че режимът на продажбите на стоки и услуги, регламентиран в чл. 131 от ЗДДС и чл. 83 от ППЗДДС, е специален. Това е видно както от заглавието на главата, в която е регламентиран - "Специфични случаи на доставки", така и от тесния кръг обществени отношения, които урежда. Същият въвежда изключение от общите правила за документиране и отчитане на доставките и внасяне на данъка.

В случаите на публична продан по реда на Гражданския процесуален кодекс (ГПК) съдебният изпълнител е отговорен за начисляването и внасянето на данъка, като в разпоредбата на чл. 131, ал. 1 от ЗДДС е указано, че същият е длъжен в 5-дневен срок от получаване на пълната цена от продажбата да извърши следните действия:

1. да преведе дължимия данък по продажбата по банковата сметка на ТД на НАП, която се явява компетентна за съдебния изпълнител;

2. да състави документ за продажбата, определен с правилника за прилагане на закона, в три екземпляра - за съдебния изпълнител, за собственика на вещта и за получателя (купувача);

3. да предостави този документ на собственика на вещта и получателя в срок три дни от издаването му;

4. да уведоми компетентната ТД на НАП, в която собственикът на вещта е регистриран по ЗДДС за издадения документ по т.2 чрез подаване на уведомление /Приложение № 20 към ППЗДДС/.

Съгласно посочената норма, при извършване на публична продан, за която е приложима разпоредбата на чл. 131, ал. 1 от ЗДДС, същата следва да бъде документирана чрез съставяне на документ за продажбата, съдържащ реквизитите, посочени в чл. 83 от ППЗДДС.

Съгласно разпоредбата на чл. 496 от ГПК когато лицето, обявено за купувач по реда на чл. 492 - 494, внесе в срок дължимата сума, съдебният изпълнител му възлага имота с постановление. От деня на влизане в сила на постановлението за възлагане купувачът придобива всички права, които длъжникът е имал върху имота. Правата, които трети лица са придобили върху имота, не могат да бъдат противопоставени на купувача, ако тези права не могат да се противопоставят на взискателите. Видно от цитираните норми, вещноправният ефект на проданта настъпва на деня на влизане в сила на постановлението за възлагане на имота. Тази дата е датата, към която следва собственикът на вещта да е регистрирано по ЗДДС лице.

В разпоредбата на чл. 59 от ППЗДДС е указано, че при публична продан по Данъчно-осигурителния процесуален кодекс и Гражданския процесуален кодекс, както и при продажба по Закона за особените залози и Закона за кредитните институции, регистрирано лице може да упражни своето право на приспадане на данъчен кредит въз основа на документа по чл. 83, ал. 1 от същия правилник, при спазване на общите изисквания за упражняване на това право.

Предвид изложеното, при публична продан, за купувача на вещта, притежаването на издадения по чл. 131, ал. 1, т. 2 от ЗДДС от съдебния изпълнител документ, е задължително условие за упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит, ако са налице материално-правните условия за възникването на това право. По силата на чл. 68, ал. 5 от ЗДДС, в този случай правото на приспадане на данъчен кредит възниква на датата на издаване на документа по чл. 131, ал. 1, т. 2 от съдебния изпълнител.

Предвид начина, по които е формулиран първия въпрос, е обърнато внимание, че в случаите на прилагане на чл. 131, ал. 1 от ЗДДС за купувача на вещта не е налице основание да издаване на протокол по реда на ЗДДС по повод на тази доставка. Освен това, следва да се има предвид, че по силата на изричната разпоредба на чл. 86, ал. 4 от ЗДДС, в тези случаи собственикът на вещта не е длъжен да издаде данъчен документ, в който да посочи данъка на отделен ред, нито да включи размера на данъка при определяне на резултата за съответния данъчен период в справка-декларацията по чл. 125 за този данъчен период и не дължи данъка към бюджета. Съгласно чл. 113, ал. 8 от ЗДДС същият, в случаите по чл. 131, ал. 1 от закона, не следва да издава и фактура.

Нормата на чл. 71, т. 6 от ЗДДС изрично урежда, че лицето упражнява правото си на приспадане на данъчен кредит, когато притежава документ по чл. 131, ал. 1, т. 2 от закона.

Относно отразяването на документи в отчетните регистри /по втори и трети въпрос/

На основание чл. 124, ал. 4 от ЗДДС, регистрираното лице е длъжно да отрази получените от него данъчни документи в дневника за покупки най-късно до дванадесетия данъчен период, следващ данъчния период, през който са издадени, но не по-късно от последния данъчен период по чл. 72, ал. 1. Съгласно чл. 113, ал. 3, изречение първо от ППЗДДС, дневникът за покупките следва да се изготви по образец - Приложение №11 от същия нормативен акт, независимо от вида и формата на водене на счетоводството.

В ЗДДС и ППЗДДС не са налице разпоредби, указващи специален ред за отразяване на документите, издадени по реда на чл. 131, ал. 1, т. 2 от ЗДДС. Предвид това за същите следва да се прилага общия ред на ЗДДС.

Предвид изложеното, за да упражни право на данъчен кредит по реда на ЗДДС, купувачът при публична продан следва да отрази документа, издаден от съдебния изпълнител по реда на чл. 131, ал. 1, т. 2 от ЗДДС, в срока, указан в чл. 124, ал. 4 във връзка с чл. 72, ал. 1 от ЗДДС.

Доколкото от една страна публичната продан, извършена по реда на ГПК, е особен вид разпорежане със собственост, при което същата преминава върху купувача на вещта чрез трето лице /в случая съдебния изпълнител/, а от друга, превид факта, че на облагане с ДДС подлежат извършени облагаеми доставки, то може да се направи извод, че в дневника за покупки като контрагент следва да се отрази собственикът на вещта.

Условията и редът за упражняване правото на приспадане на данъчен кредит са регламентирани в глава седма (данъчен кредит) от ЗДДС. Накратко, в зависимост от това за какво ще се използват стоките, за лицето получател може да е налице:

- право на пълен данъчен кредит или

- право на частичен данъчен кредит и/или

- право на данъчен кредит пропорционално на степента на използване за независима икономическа дейност или

- покупката да е без право на данъчен кредит.

В зависимост от това коя от посочените хипотези е приложима за дружеството, документът по чл. 83, ал. 1 от ППЗДДС, с който е начислен ДДС, се отразява в дневника за покупките, както следва:

- ако е налице право на приспадане на пълен данъчен кредит по доставката, данъчната основа на получената доставка се посочва в колона 10 (данъчна основа на получени доставки по чл. 82, ал. 2-6 от ЗДДС с право на пълен данъчен кредит), а начисленият ДДС за тази получена доставка се посочва в колона 11 (ДДС с право на пълен данъчен кредит);

- ако е налице право на приспадане на частичен данъчен кредит по доставката, данъчната основа на получената доставка се посочва в колона 12 (данъчна основа на получени доставки по чл. 82, ал. 2-6 от ЗДДС с право на частичен данъчен кредит), а начисленият ДДС за тази получена доставка се посочва в колона 13 (ДДС с право на частичен данъчен кредит);

- ако е налице право на данъчен кредит пропорционално на степента на използване за независима икономическа дейност по доставката, в колони от 10 до 13 включително се посочват стойностите, съответстващи на използването на стоката или услугата за независима икономическа дейност, а в колона 9 се посочват стойностите, съответстващи на използването на стоката или услугата за личните нужди на данъчно задълженото лице или за нуждите на собственика, работниците и служителите, или по-общо за цели, различни от неговата независима икономическа дейност;

- ако не е налице право на данъчен кредит по доставката, данъчната основа и данъкът на получената доставка се посочва в колона 9 (ДО и данък на получените доставки, ВОП, получените доставки по чл. 82, ал. 2-6 ЗДДС и вносът без право на данъчен кредит или без данък).

В заключение следва да се има предвид, че съгласно разпоредбите на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ при възложено конкретно производство, органът по приходите разполага с оперативна самостоятелност да извърши преценка на релевантните факти и обстоятелства независимо и безпристрастно и да определи данъчните задължения при съблюдаване на принципите за обективност и законност.