ОТНОСНО:Прилагане на чл. 209 от Закон за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО)
В Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ..... е постъпило запитване с вх. № 20-28-161/25.07.2022 г.
Изложена е следната фактическа обстановка:
Дружество предоставя на всички свои работници и служители и на лицата по договор за управление и контрол ваучери за храна. Предоставянето на ваучери ще има за цел подпомагане на служителите, които към момента активно работят във фирмата - т.е. такива, които не отсъстват от работа повече от 30 календарни дни. Работодателят и работниците се съгласяват ваучерите за храна да не се предоставят на работници и служители, които отсъстват за по-продължителен период от работния процес, а именно работници и служители, намиращи се в: неплатен отпуск, в продължение на 30 календарни дни, болничен, в продължение на 30 календарни дни, отпуск за бременност и раждане, отпуск за отглеждане на малко дете, отпуск за обучение, продължил повече от 30 календарни дни, или какъвто и да е друг дългосрочен отпуск, при който лицето отсъства от работа над 30 календарни дни. Стойността на ваучерите няма да бъде обвързана с броя отработени дни през месеца. Изключение правят новопостъпилите служители и работници, на които през месеца на постъпване ще се предоставят ваучери за храна, пропорционално на отработените дни в месеца.
Поставен е следният въпрос:
Дали в изброените случаи ваучерите ще бъдат данъчно третирани като социален разход?
С оглед на изложената фактическа обстановка и действащото данъчно законодателство, изразявам следното становище:
Съгласно чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО с данък върху разходите се облагат документално обоснованите социални разходи, предоставени в натура на работници, служители и лицата по договор за управление и контрол (наети лица). Социалните разходи, предоставени в натура, включват и разходите за ваучери за храна (чл. 204, ал. 1, т. 2, б"Б" от ЗКПО).
Според разпоредбата на чл. 294, т. 1 от Кодекса на труда (КТ) в рамките на социално-битовото и културно обслужване в предприятието, работодателят може самостоятелно или съвместно с други органи и организации да осигурява на работниците и служителите организирано хранене, съобразно рационалните норми и специфичните условия на труд, като тук се включва и възможността работодателя да предоставя ваучери за храна.
За целите на данъчното облагане в § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО е дадено определение за социални разходи, предоставени в натура, в която се съдържат критериите, които трябва да са изпълнени едновременно, за да могат определени социални придобивки да се третират по реда на чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО. Според текста на определението "социални разходи, предоставени в натура" са отчетените като разходи социални придобивки по чл. 294 от КТ и предоставени по реда и начина, определени от чл. 293 от КТ или от ръководството на предприятието. Социалните придобивки трябва да са достъпни за всички работници и служители и за лицата, наети по договор за управление и контрол, т.е. да може да се ползват по право от всички тях.
При преценката дали даден разход попада в обхвата на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО е необходимо да се анализира дали социалната придобивка попада сред посочените в чл. 294 от КТ и как е взето решение за нейното ползване, като от особено значение е дали е изпълнено изискването за общодостъпност.
Когато се възприеме смесен подход за предоставяне на ваучери за храна - пълен размер за служители, които са отработили пълен работен месец или които ползват платен годишен отпуск, отпуск по чл. 157 и 158 от КТ или са в краткосрочен болничен (до 30 дни) и нула лева (непредоставяне на ваучери за храна) за работници и служители, които са в дългосрочен отпуск в продължение на 30 календарни дни - неплатен отпуск, отпуск за бременност и раждане, или какъвто и да е друг дългосрочен отпуск или болничен, при който лицето отсъства от работа над 30 календарни дни, следва да се има предвид, че предоставянето на придобивката в различен размер представлява неизпълнение на изискването за общодостъпност, предвидено в т. 34 от § 1 на ДР на ЗКПО, което от своя страна изключва извършените разходи за ваучери за храна от кръга на социалните разходи по смисъла на тази разпоредба.
В случай на приемане на решение за предоставяне на ваучери в зависимост от отработените дни през месеца следва да се има предвид, че предоставянето на социалната придобивка трябва да се базира на ясен критерий. При предоставяне на ваучери за храна се касае за социална придобивка, която поради своето естество (свързана е с храненето) предполага наетите лица да се явяват на работа, т.е. тя би изпълнила своята цел и ако получаването ѝ е съобразено с отработените дни. За да се спази принципът на общодостъпност, ваучерите за храна трябва да са в еднакъв размер (т.е. да се определи сума за отработен ден) и на еднаква база (реално отработени дни). Когато предоставянето на ваучерите за храна се базира на ясен критерий - реално отработени дни през месеца, то в този случай ще е налице изпълнение на изискването за общодостъпност на социалните придобивки, т.е. разходите за ваучери за храна ще се третират като социални разходи по смисъла на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО, при едновременно изпълнение и на останалите критерии.
Изпълнение на изискването за общодостъпност на социалните придобивки по смисъла на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО ще е налице, в случай че на всички наети лица - работници, служители и лица, наети по договори за управление и контрол, в т.ч. и на лицата, които трайно отсъстват от работа, във връзка с временна неработоспособност и майчинство, се предоставят ваучери за храна при равни условия - или в пълен размер или съобразно отработените дни в месеца.
Когато са налице условията, посочени в чл. 209, ал. 1 от ЗКПО, разходите за ваучери за храна в размер до 80,00 лева месечно на всяко наето лице, а за 2022 г. в размер до 200 лв. месечно, са освободени от облагане.
Когато не са изпълнени условията за освобождаване от данък по чл. 209 от ЗКПО, данъчната основа за определяне на данък върху разходите е целият размер на начислените разходи за календарния месец, по аргумент на чл. 214, ал. 3 от ЗКПО. Данъчната основа за данъка върху социалните разходи за ваучери за храна е сумата от данъчните основи за месеците на календарната година, като правилата за определянето й се съдържат в чл. 214 от ЗКПО. Ставката на данъка е 10 на сто, като същият се декларира с годишната данъчна декларация и се внася до 30 юни на следващата година (чл. 217, ал.2 от ЗКПО).
В случай че предоставените ваучери за храна не изпълняват всички критерии за квалифицирането им като социални разходи по смисъла на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО, те не се третират като социални разходи и не попадат в изключените от облагане доходи по чл. 24, ал. 2, т. 1, буква "е" и чл. 24, ал. 2, т. 9 на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ). В съответствие с чл. 24, ал. 1 от ЗДДФЛ, същите представляват облагаем доход от трудови правоотношения за физическите лица - работници, служители и наети по договор за управление и контрол. В тази хипотеза, разходите за ваучери за храна ще се трансформират в разходи за възнаграждение на персонала, които са данъчно признати разходи по общия ред на ЗКПО. На основание чл. 10, ал. 4 от ЗДДФЛ, непаричните доходи се остойностяват в български левове към датата на придобиването им по пазарни цени и се включват в облагаемия доход от трудови правоотношения за съответния месец.
Във връзка с единното прилагане на счетоводното и данъчно законодателство от органите на данъчната администрация от Министерство на финансите е издадено Указание № 1/10.05.2022 г. за счетоводното отчитане, представяне и данъчно третиране на механизма на предоставяне на ваучери за храна, което е публикувано на интернет страницата на МФ на адрес www.minfin.bg.
Настоящото становище е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителен процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Въпрос: Дали в изброените случаи ваучерите ще бъдат данъчно третирани като социален разход?
Дружество предоставя ваучери за храна на всички свои работници и служители и на лицата по договор за управление и контрол. Целта е подпомагане на служителите, които към момента активно работят във фирмата, т.е. не отсъстват от работа повече от 30 календарни дни.
Работодателят и работниците се съгласяват ваучерите за храна да не се предоставят на работници и служители, които отсъстват за по-продължителен период от работния процес, а именно на лица, намиращи се в:
- неплатен отпуск, в продължение на 30 календарни дни;
- болничен, в продължение на 30 календарни дни;
- отпуск за бременност и раждане;
- отпуск за отглеждане на малко дете;
- отпуск за обучение, продължил повече от 30 календарни дни;
- какъвто и да е друг дългосрочен отпуск, при който лицето отсъства от работа над 30 календарни дни.
Стойността на ваучерите няма да бъде обвързана с броя отработени дни през месеца. Изключение са новопостъпилите служители и работници, на които през месеца на постъпване ще се предоставят ваучери за храна пропорционално на отработените дни в месеца.
Съгласно чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО с данък върху разходите се облагат документално обоснованите социални разходи, предоставени в натура на работници, служители и лицата по договор за управление и контрол (наети лица). Социалните разходи, предоставени в натура, включват и разходите за ваучери за храна по чл. 204, ал. 1, т. 2, б. "б" от ЗКПО.
Съгласно чл. 294, т. 1 от Кодекса на труда (КТ), в рамките на социално-битовото и културно обслужване в предприятието работодателят може самостоятелно или съвместно с други органи и организации да осигурява на работниците и служителите организирано хранене, съобразно рационалните норми и специфичните условия на труд. В това се включва и възможността работодателят да предоставя ваучери за храна.
За целите на данъчното облагане в § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО е дадено определение за "социални разходи, предоставени в натура", в което са посочени критериите, които трябва да са изпълнени едновременно, за да могат определени социални придобивки да се третират по реда на чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО.
Според това определение "социални разходи, предоставени в натура" са отчетените като разходи социални придобивки по чл. 294 от КТ, предоставени по реда и начина, определени от чл. 293 от КТ или от ръководството на предприятието. Социалните придобивки трябва да са достъпни за всички работници и служители и за лицата, наети по договор за управление и контрол, т.е. да могат да се ползват по право от всички тях.
При преценката дали даден разход попада в обхвата на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО, е необходимо да се анализира:
- дали социалната придобивка попада сред посочените в чл. 294 от КТ;
- как е взето решение за нейното ползване;
- дали е изпълнено изискването за общодостъпност.
Когато се възприеме смесен подход за предоставяне на ваучери за храна - пълен размер за служители, които са отработили пълен работен месец или които ползват платен годишен отпуск, отпуск по чл. 157 и чл. 158 от КТ или са в краткосрочен болничен (до 30 дни), и нула лева (непредоставяне на ваучери за храна) за работници и служители, които са в дългосрочен отпуск в продължение на 30 календарни дни - неплатен отпуск, отпуск за бременност и раждане, или какъвто и да е друг дългосрочен отпуск или болничен, при който лицето отсъства от работа над 30 календарни дни, това представлява предоставяне на придобивката в различен размер.
Това различно третиране води до неизпълнение на изискването за общодостъпност, предвидено в § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО, което изключва извършените разходи за ваучери за храна от кръга на социалните разходи по смисъла на тази разпоредба.
Извод: При описания смесен подход, при който на част от наетите лица (в дългосрочен отпуск над 30 дни) не се предоставят ваучери, разходите за ваучери за храна не се третират като социални разходи по смисъла на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО.
В случай на приемане на решение за предоставяне на ваучери в зависимост от отработените дни през месеца, следва да се има предвид, че предоставянето на социалната придобивка трябва да се базира на ясен критерий.
При предоставяне на ваучери за храна се касае за социална придобивка, която поради своето естество (свързана е с храненето) предполага наетите лица да се явяват на работа. Тази придобивка би изпълнила своята цел и ако получаването ѝ е съобразено с отработените дни.
За да се спази принципът на общодостъпност, ваучерите за храна трябва да са:
- в еднакъв размер, определен като сума за отработен ден;
- на еднаква база - реално отработени дни.
Когато предоставянето на ваучерите за храна се базира на ясен критерий - реално отработени дни през месеца, ще е налице изпълнение на изискването за общодостъпност на социалните придобивки, при условие че са изпълнени и останалите критерии по § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО. В този случай разходите за ваучери за храна ще се третират като социални разходи по смисъла на тази разпоредба.
Изпълнение на изискването за общодостъпност на социалните придобивки по смисъла на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО ще е налице, ако на всички наети лица - работници, служители и лица, наети по договори за управление и контрол, включително на лицата, които трайно отсъстват от работа във връзка с временна неработоспособност и майчинство, се предоставят ваучери за храна при равни условия - или в пълен размер, или съобразно отработените дни в месеца.
Извод: Ако ваучерите за храна се предоставят на всички наети лица при равни условия - в пълен размер или пропорционално на реално отработените дни, включително на лицата в дългосрочен отпуск поради временна неработоспособност и майчинство, и са изпълнени останалите критерии на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО, разходите за ваучери за храна се третират като социални разходи.
Когато са налице условията по чл. 209, ал. 1 от ЗКПО, разходите за ваучери за храна в размер до 80,00 лева месечно на всяко наето лице, а за 2022 г. - в размер до 200 лв. месечно, са освободени от облагане.
Когато не са изпълнени условията за освобождаване от данък по чл. 209 от ЗКПО, данъчната основа за определяне на данък върху разходите е целият размер на начислените разходи за календарния месец, по аргумент на чл. 214, ал. 3 от ЗКПО. Данъчната основа за данъка върху социалните разходи за ваучери за храна е сумата от данъчните основи за месеците на календарната година, като правилата за определянето ѝ се съдържат в чл. 214 от ЗКПО. Ставката на данъка е 10 на сто, като данъкът се декларира с годишната данъчна декларация и се внася до 30 юни на следващата година - чл. 217, ал. 2 от ЗКПО.
Извод: При изпълнение на условията на чл. 209, ал. 1 от ЗКПО разходите за ваучери за храна до посочените лимити са освободени от данък върху разходите; при неизпълнение на условията данъчната основа е целият размер на начислените разходи за ваучери за храна за съответния месец и се облага с 10% данък върху разходите по реда на чл. 214 и чл. 217 от ЗКПО.
В случай че предоставените ваучери за храна не изпълняват всички критерии за квалифицирането им като социални разходи по смисъла на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО, те не се третират като социални разходи и не попадат в изключените от облагане доходи по чл. 24, ал. 2, т. 1, б. "е" и чл. 24, ал. 2, т. 9 от ЗДДФЛ.
Съгласно чл. 24, ал. 1 от ЗДДФЛ, тези ваучери представляват облагаем доход от трудови правоотношения за физическите лица - работници, служители и наети по договор за управление и контрол. В тази хипотеза разходите за ваучери за храна се трансформират в разходи за възнаграждение на персонала, които са данъчно признати разходи по общия ред на ЗКПО.
На основание чл. 10, ал. 4 от ЗДДФЛ, непаричните доходи се остойностяват в български левове към датата на придобиването им по пазарни цени и се включват в облагаемия доход от трудови правоотношения за съответния месец.
Извод: Ако ваучерите за храна не отговарят на критериите за социални разходи по § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО, те се облагат като доход от трудови правоотношения по реда на ЗДДФЛ, а за дружеството представляват разходи за възнаграждения, данъчно признати по общия ред на ЗКПО.
Във връзка с единното прилагане на счетоводното и данъчно законодателство от органите на данъчната администрация от Министерство на финансите е издадено Указание № 1/10.05.2022 г. за счетоводното отчитане, представяне и данъчно третиране на механизма на предоставяне на ваучери за храна, което е публикувано на интернет страницата на МФ на адрес www.minfin.bg.
Настоящото становище е изготвено въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, направените изводи не се прилагат.
Извод: Отговорът относно данъчното третиране на ваучерите за храна е валиден само при фактическата обстановка, описана в запитването; при различна фактическа обстановка в производство по ДОПК изводите от становището не се прилагат.
