НАП: Осигуряване и данъчно облагане на съдружник в ООД, полагащ личен труд по граждански договор

Изх. № М-26-Б-149

Дата: 15. 03. 2023 год.

КСО, чл. 4, ал. 3, т. 2;

КСО, чл. 6, ал. 2;

КСО, чл. 6, ал. 8;

КСО, чл. 6, ал. 9;

КСО, чл. 10;

КСО, чл. 127, ал. 1;

КСО, чл. 157, ал. 5;

КСО, чл. 157, ал. 6;

ЗЗО, чл. 40, ал. 1, т. 2;

ЗДДФЛ, чл. 42, ал. 1;

ЗДДФЛ, чл. 52, ал. 2;

ЗДДФЛ, чл. 55, ал. 3;

ЗДДФЛ, чл. 65, ал. 11;

ЗДДФЛ, чл. 66, ал. 1;

ЗДДФЛ, § 1, т. 26, буква "и" от ДР на ЗДДФЛ;

ЗДДФЛ, § 1, т. 27, буква "а" от ДР на ЗДДФЛ;

НООСЛБГРЧМЛ, чл. 1, ал. 1;

НООСЛБГРЧМЛ, чл. 2;

Наредба Н-13, чл. 1, ал. 1, т. 1.

ОТНОСНО:прилагането на данъчното и осигурителното законодателство по отношение на положен труд от съдружник в дружество с ограничена отговорност (ООД)

Във Ваше писмо с вх. №.... по описа на Централно управление на Национална агенция за приходите (НАП) е изложена следната фактическа обстановка:

"..." ООД ..., сключва граждански договор с предмет - извършване на ТРЗ услуги за 2023 г. /изготвяне платежни разчетни ведомости, оформяне на трудови договори, заповеди за освобождаване и други/ с А, която е съдружник в същото дружество с 32% дялово участие.

В същото време А е Управител на друго ООД, като в него е осигурена в качеството й на управител.

Поставени са следните въпроси:

1. Какви осигурителни вноски трябва да начислява "..." ООД по гражданския договор?
2. Във връзка с осигуряването по гражданския договор трябва ли да бъдат подавани от ".." ООД Декларация 1 /ако да какъв вид осигурен?/, Декларация 6, Декларация по чл. 55, ал. 1 от Закoна за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) за дължимия данък?

На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите,въз основа на описаната фактическа обстановкаи съобразявайки относимата нормативна уредба, изразявам следното становище по направеното запитване:

По отношение на задължителните осигурителни вноски:

Обществените отношения, свързани с държавното обществено осигуряване и допълнителното социално осигуряване, се уреждат с Кодекса за социално осигуряване(КСО), а свързаните със здравното осигуряване - съответно със Закона за здравното осигуряване (ЗЗО).

Трудовата дейност е основна правопораждаща предпоставка за възникване на основание за осигуряване по смисъла на КСО и като общ принцип е изведена в чл. 10 от същия кодекс. Според ал. 1 от тази разпоредба осигуряването възниква от деня, в който лицата започват да упражняват трудова дейност по чл. 4 или чл. 4а, ал. 1 от КСО и за който са внесени или дължими осигурителни вноски и продължава до прекратяването ѝ.

Доходът, върху който се дължат осигурителни вноски, включва всички възнаграждения, включително начислените и неизплатени или неначислените и други доходи от трудова дейност (чл. 6, ал. 2 от КСО).

Чл. 4, ал. 3, т. 2 от КСО предвижда собствениците и съдружниците на търговски дружества, които полагат личен труд, задължително да се осигуряват за инвалидност поради общо заболяване за старост и за смърт, а чл. 4, ал. 4 им предоставя възможността да избират да се осигуряват и за общо заболяване и майчинство.

Независимо, че е налице сключен граждански договор, то за целите на задължителното осигуряване лицата се квалифицират според характера на осъществяваната от тях дейност. В конкретния случай г-жа М ще упражнява трудова дейност в дружеството, в което е съдружник, и попада в кръга на задължително осигурените по реда на чл. 4, ал. 3, т. 2 от КСО лица.

Задължението за осигуряване за самоосигуряващите се лица по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 от КСО възниква от деня на започване или възобновяване на трудовата дейност и продължава до нейното прекъсване или прекратяване съгласно разпоредбата на чл. 1, ал. 1 от Наредбата за общественото осигуряване на самоосигуряващите се лице, българските граждани на работа в чужбина и морските лица(НООСЛБГРЧМЛ).

При започване, прекъсване, възобновяване или прекратяване на всяка трудова дейност самоосигуряващото се лице подава декларация по утвърден образец от изпълнителния директор на НАП (ОКд-5) до компетентната териториална дирекция на НАП, подписана от самоосигуряващото се лице, в 7-дневен срок от настъпване на обстоятелството (съгласно чл. 2 от НООСЛБГРЧМЛ).

Осигурителните вноски за лицата по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 от КСО са за тяхна сметка и се дължат авансово: върху месечен осигурителен доход между минималния и максималния месечен размер на дохода, определен със Закона за бюджета на държавното общественоосигуряванеприложим за съответната година (чл. 6, ал. 8 от КСО). Окончателният размер на месечния си осигурителен доход тези лица определят по реда на чл. 6, ал. 9 от КСО - за периода, през който са упражнявали трудова дейност през предходната година, и въз основа на доходите, декларирани в справка към годишната данъчна декларация по ЗДДФЛ.

Съгласно 127, ал. 1 от КСО родените след 31 декември 1959 г., които са осигурени във фонд "Пенсии", съответно във фонд "Пенсии за лицата по чл. 69", на държавното обществено осигуряване и не са направили избор по реда на чл. 4б от кодекса, задължително се осигуряват за допълнителна пенсия в универсален пенсионен фонд. Самоосигуряващите се лица се осигуряват в универсален пенсионен фонд изцяло за своя сметка. Осигурителните вноски за допълнително задължително пенсионно осигуряване се внасят върху доходите, за които се дължат осигурителни вноски за държавното обществено осигуряване и в същите срокове (чл. 157, ал. 5 и 6 от КСО).

Здравноосигурителни вноски самоосигуряващите се лицата определят и внасят по реда на чл. 40, ал. 1, т. 2 от ЗЗО.

Въпреки че за целите на данъчното облагане тези доходи се определят като доходи от трудови правоотношения по смисъла на § 1, т. 26, буква "и" от ДР на ЗДДФЛ и се декларират в Приложение № 1 на годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ, при определяне на окончателния размер на осигурителния доход следва да бъдат посочени в колона 5 на Таблица № 1 и Таблица № 2 от Справката за окончателния размер на осигурителния доход за съответната година към годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ.

Видно от изложената фактическа обстановка съдружникът осъществява и трудова дейност като управител на друго дружество.

Във връзка с горното е необходимо да имате предвид разпоредбата на чл. 6, ал. 11 от КСО, съгласно която за лицата, които получават доходи от дейности на различни основания по чл. 4 от КСО, осигурителните вноски се внасят върху сбора от осигурителните им доходи, но върху не повече от максималния месечен размер на осигурителния доход, по следния ред:

1. доходи от дейности на лицата съгласно последователността, посочена в чл. 4, ал. 1 и 10 от КСО;
2. доходи от обезщетения, изплащани по Кодекса на труда или по специални закони, върху които се дължат осигурителни вноски;
3. осигурителен доход като еднолични търговци, собственици или съдружници в търговски или в неперсонифицирани дружества, лица, които се облагат по реда на чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ, упражняващи свободна професия и/или занаятчийска дейност, регистрирани земеделски стопани и тютюнопроизводители;
4. доходи за работа без трудово правоотношение.

На основание чл. 40, ал. 1, т. 6 от ЗЗО при определяне поредността на доходите, върху които се дължат здравноосигурителни вноски, на първо място е доходът от пенсии, отпуснати от държавното обществено осигуряване или от професионален пенсионен фонд, без добавките към тях, след което следват доходите, определени в чл. 6, ал. 11 от КСО.

Самоосигуряващите се лица, освен внасяне на задължителни осигурителни вноски, имат задължение и периодично да представят в НАП данни по чл. 5, ал. 4, т. 1 от КСО за осигурителния доход, осигурителните вноски за държавното обществено осигуряване, здравното осигуряване, допълнителното задължително пенсионно осигуряване, дните в осигуряване и др. Данните се подават с декларации обр. №1 или обр. № 5, приложение № 1, съответно № 3 към чл. 2, ал. 1 от Наредба № Н-13 от 17.12.2019 г. за съдържанието, сроковете, начина и реда за подаване и съхранение на данни от работодателите, осигурителите за осигурените при тях лица, както и от самоосигуряващите се лица (Наредба № Н-13) с код за вид осигурен 12 или 22.

Необходимо е да бъде посочено, че декларация образец № 1 с код за вид осигурен 22 се подава еднократно и при определени условия, регламентирани в чл. 6, ал. 1, 2 и 3 от наредбата. По реда на същата наредба се представят и данните за дължимите осигурителни вноски за съответната година с декларация обр. № 6 "Данни за дължими вноски и данък по чл. 42 ЗДДФЛ" - приложение № 4 към наредбата.

Предвид гореизложеното "....." ООД няма задължения да удържа и внася задължителни осигурителни вноски, съответно да подава данни за осигурителни вноски, за положения от г-жа М труд. Такива задължения има самото лице в качеството му на самоосигуряващо се лице за положения личен труд за дружеството, в което е съдружник.

По отношение на данъчното облагане

С оглед разпоредбата на § 1, т. 26, буква "и" от ДР на ЗДДФЛ правоотношенията, независимо от основанието за възникването им, със съдружници, член-кооператори, както и с акционери, притежаващи повече от 5 на сто от капитала на акционерното дружество, за полагане на личен труд в дружествата и кооперациите, в които те са съдружници, член-кооператори или акционери, извън случаите по чл. 37, ал. 1, се считат за трудови правоотношения по смисъла и за целите на този данъчен закон. Това означава, че при определянето, удържането и внасянето на дължимия от лицата авансов данък се прилагат правилата, предвидени в чл. 42 от ЗДДФЛ, за доходите от трудови правоотношения.

Съгласно чл. 42, ал. 1 от ЗДДФЛ авансовият данък за доходи от трудови правоотношения се определя от работодателя месечно на базата на месечна данъчна основа. Предвид указаното в чл. 42, ал. 2 от закона месечната данъчна основа на самоосигуряващи се лица за доходи от трудови правоотношения по § 1, т. 26, буква "и" от допълнителните разпоредби се определя, като облагаемият доход по чл. 24, начислен за съответния месец, се намалява с авансово внесените чрез дружеството осигурителни вноски, които самоосигуряващото се лице е задължено да прави за своя сметка по реда на КСО и ЗЗО. Доколкото в конкретния случай вноските на самоосигуряващото се лице няма да се внасят чрез дружеството, при определянето на месечната данъчна основа същите не следва да се приспадат от работодателя.

Размерът на дължимия данък се определя, като месечната данъчна основа, определена по реда на чл. 42, ал. 2 и 3 от ЗДДФЛ се умножи по данъчна ставка 10 на сто и се удържа от работодателя при окончателното изплащане на облагаемия доход, начислен за съответния месец (виж чл. 42, ал. 4 и 5 от ЗДДФЛ). Изключение е предвидено за случаите по чл. 42, ал. 6 от ЗДДФЛ, а именно когато през съответния месец са направени само частични плащания за този или за друг месец - в тези случаи работодателят внася данък, определен върху брутния размер на сумата от частичните плащания. Във връзка с цитираните разпоредби следва да имате предвид, че по силата на § 1, т. 27, буква "а" от ДР на ЗДДФЛ "...." ООД се третира като работодател за целите на данъчния закон.

На основание чл. 65, ал. 11 от ЗДДФЛ данъкът за доходите от трудови правоотношения, който работодателят е задължен да удържа по реда на чл. 42 от закона, се внася до 25-о число на месеца, следващ месеца, през който данъкът е удържан или през който са направени частичните плащания в случаите по чл. 42, ал. 6 от закона. Авансовият данък се внася от работодателя в държавния бюджет по сметка на териториалната дирекция на Националната агенция за приходите по мястото на неговата регистрация (чл. 66, ал. 1 от ЗДДФЛ).

В декларацията за дължими данъци по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ не се посочва дължимият от работодателите данък за доходи от трудови правоотношения, тъй като те са задължени да предоставят информация за дължимия данък за доходите от трудови правоотношения по ред и по начин, определени в наредба, издадена от министъра на финансите (виж чл. 55, ал. 3 от ЗДДФЛ). Съгласно чл. 1, ал. 1, т. 1 от Наредба Н-13 информация за облагаемия доход и данъка за доходите по трудови правоотношения се представя от работодателите по реда на тази наредба. Съгласно Указанията за попълване на декларация образец № 1 (Приложение № 1 към Наредба Н-13) за лицата, получаващи доходи по § 1, т. 26, буква "и" от ДР на ЗДДФЛ, за които не се подават данни за държавното обществено осигуряване, допълнително задължително пенсионно осигуряване и здравно осигуряване (осигурителен доход, осигурителни вноски, дни в осигуряване и др.), но задължително се подава информация за данъка по чл. 42 от закона, в т. 12 "Вид осигурен" се попълва код 90 и данни за начислен месечен облагаем доход по чл. 24 от ЗДДФЛ и начислен месечен данък в полета на т. 31 и 31А. Данни за дължимия данък по чл. 42 от ЗДДФЛ се декларира от работодателите като обща сума в т. 16 или 17 на декларация образец № 6.

Необходимо е да имате предвид, че доходите от трудови правоотношения по смисъла на § 1, т. 26, буква "и" от ДР на ЗДДФЛ не се включват от работодателите при определянето на годишната данъчна основа и на годишния данък по реда на чл. 49 от същия закон. От друга страна за тях задължително следва да се предоставя информация със справката по чл. 73, ал. 6 от ЗДДФЛ.

На основание чл. 52, ал. 2 от ЗДДФЛ местните физически лица, придобили доходи от трудови правоотношения по смисъла на § 1, т. 26, буква "и" от ДР на ЗДДФЛ, са задължени да подават годишна данъчна декларация по чл. 50 от същия закон.

ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:

/ГЕОРГИ АРНАУДОВ/