НАП: Данъчно и осигурително третиране на възнаграждения на спортисти по договори със спортни сдружения

Изх. № 63-00-29

Дата: 02. 02. 2024 год.

ЗДДФЛ, чл. 29, ал. 1, т. 3;

ЗДДФЛ, чл. 43, ал. 1;

ЗДДФЛ, чл. 45, ал. 4;

ЗДДФЛ, § 1, т. 30 от ДР на ЗДДФЛ;

КСО, чл. 4, ал. 3, т. 5;

КСО, чл. 4, ал. 3, т. 6;

КСО, чл. 6, ал. 4;

КСО, чл. 6, ал. 11;

КСО, чл. 10;

КСО, чл. 127, ал. 1;

КСО, чл. 157, ал. 6;

ЗЗО, чл. 40, ал. 1, т. 3.

Във Ваше писмо, с вх. № 63-00-29 по описа на Централно управление на Национална агенция за приходите (НАП) и допълнително представената информация с писмо с вх. 63-00-29#2 е изложена следната фактическа обстановка:

Сдружението е страна по сключен договор с Министерство на младежта и спорта, с който на ... се предоставят целеви финансови средства за подпомагане развитието на съответния спорт в размер на 800000 лв. Сдружението се задължава да реализира одобрения годишен проект по Програма за олимпийска подготовка и развитие на спорта за високи постижения за 2023 г. (Програмата), като разходва средствата по предназначение за реализиране на проекта, неразделна част от договора. Срокът на договора е календарната 2023 г.

Във финансовия план към Договора за дейност "Подготовка и възстановяване на спортисти" са предвидени средства в размер на 307600 лв., като съгласно чл. 11, ал. 1 от Договора ... се задължава да сключи договори със съответните спортисти, както и да преведе по банковите им сметки получените от Министерство на младежта и спорта суми.

Средствата по договора се предоставят на основание чл. 127, ал. 1, т. 4 от Закона за физическото възпитание и спорта (ЗФВС), Наредба № 3 от 2 април 2019 г. за реда за финансово подпомагане на дейности в областта на физическата активност, физическото възпитание, спорта и спортно-туристическата дейност и Програмата.

В допълнителното писмо сте представили копие на договор с конкретно физическо лице.

Поставени са следните въпроси:

1. Посочените средства имат ли характер на възнаграждение за спортистите (трудово или извънтрудово)?
2. Представляват ли доход за спортистите и в тази връзка подлежат ли на данъчно облагане и дължат ли се осигурителни вноски за социално и здравно осигуряване върху тях?

На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, въз основа на описаната фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, изразявам следното становище по направеното запитване:

Видно от приложения договор, сключен между Сдружението и спортист, срещу полученото възнаграждение спортистът се задължава да изпълнява тренировъчния план, решенията и препоръките на ... и треньорите на националните отбори, да участва в състезания, да се явява на тестове, контроли и т.н. за определен срок - от 01.01.2023 г. до 31.12.2023 г. Преценката относно определянето на договорите, които се сключват между спортистите и сдружение ..., като трудови договори по смисъла на Кодекса на труда (КТ) или не, е извън функционалната компетентност на НАП.

В случай, че упражняваната от лицата дейност се определя като полагане на труд без трудово правоотношение, е необходимо да се има предвид следното:

По прилагане на данъчното законодателство:

В случай че правоотношението със спортистите може да бъде квалифицирано като извънтрудово по смисъла на § 1, т. 30 от ДР на ЗДДФЛ, съгласно която "извънтрудови правоотношения" са правоотношенията извън тези по т. 26, 28 и 29, по силата на които се дължи постигането на определен резултат от физическо лице, което не е едноличен търговец, облагаемият доход ще се формира по реда на чл. 29, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ. По силата на цитираната разпоредба облагаемият доход от стопанска дейност на физическите лица, които не са търговци по смисъла на Търговския закон, се определя, като придобитият доход се намалява с разходи за дейността в размер на 25 на сто за доходи от възнаграждения по извънтрудови правоотношения.

На основание чл. 43, ал. 1 от ЗДДФЛ лице, придобило доход от стопанска дейност по чл. 29, дължи авансово данък върху разликата между облагаемия доход и вноските, които самоосигуряващото се лице е задължено да прави за своя сметка за месеците на тримесечието, през което е придобит облагаемият доход, а ако лицето не е самоосигуряващо се - между облагаемия доход и удържаните задължителни осигурителни вноски.

Според чл. 43, ал. 4 от ЗДДФЛ, когато платец на дохода от стопанска дейност е предприятие или самоосигуряващо се лице, размерът на данъка се определя и данъкът се удържа от платеца на дохода при изплащането му. Тази разпоредба не се прилага, когато лицето, придобиващо дохода, е самоосигуряващо се лице по смисъла на Кодекса за социално осигуряване (КСО) и декларира това обстоятелство с писмена декларация пред платеца на дохода.

На основание чл. 45, ал. 4 от ЗДДФЛ предприятие или самоосигуряващо се лице по смисъла на КСО - платец на доходи по чл. 29, издава за изплатените доходи и удържания данък по реда на чл. 43 сметка за изплатени суми по образец, която предоставя на лицето, придобило дохода, или на упълномощено от него лице.

По прилагане на осигурителното законодателство:

Упражняването на трудова дейност е основополагащо за възникване на основание за осигуряване за държавното обществено осигуряване (ДОО). На основание чл. 10, ал. 1 от КСО осигуряването възниква от деня, в който лицата започват да упражняват трудова дейност по чл. 4 или чл. 4а, ал. 1 от кодекса и за който са внесени или дължими осигурителни вноски, и продължава до прекратяването й.

На основание чл. 4, ал. 3, т. 5 от КСО задължително осигурени за инвалидност поради общо заболяване за старост и за смърт (т. е. за фонд "Пенсии") са лицата, които полагат труд без трудово правоотношение и получават месечно възнаграждение, равно или над една минимална работна заплата, след намаляването му с разходите за дейността, ако не са осигурени на друго основание през съответния месец. Когато работещите без трудово правоотношение лица са осигурени на друго основание през съответния месец, подлежат на задължително осигуряване за посочените осигурени рискове, независимо от размера на полученото възнаграждение (чл. 4, ал. 3, т. 6 от КСО).

Следва да се отбележи, че в случаите когато лице, което не е осигурено на друго основание през съответния месец, полага труд без трудово правоотношение и получава месечно възнаграждение, по-малко от една минимална работна заплата, след намаляването му с разходите за дейността, не подлежи на задължително осигуряване за ДОО.

Съгласно чл. 6, ал. 4 от КСО възнаграждението за лицата по чл. 4, ал. 3, т. 5 и 6 от КСО (полагащи труд без трудово правоотношение), върху което се дължат осигурителни вноски, се определя след намаляването му с разходите за дейността, определени по реда на ЗДДФЛ. В конкретния случай размерът на разходите за дейността, който следва да се приспада от възнаграждението за работа без трудово правоотношение, е 25 на сто.

В случай че спортист, сключил договор със сдружение ..., извършва и друга трудова дейност, за която подлежи на осигуряване, следва да се има предвид разпоредбата на чл. 6, ал. 11 от КСО, съгласно която за лицата, които получават доходи от дейности на различни основания по чл. 4 от КСО, осигурителните вноски се внасят върху сбора от осигурителните им доходи, но върху не повече от максималния месечен размер на осигурителния доход, по следния ред:

1. доходи от дейности на лицата съгласно последователността, посочена в чл. 4, ал. 1 и 10 от КСО;
2. доходи от обезщетения, изплащани по КТ или по специални закони, върху които се дължат осигурителни вноски;
3. осигурителен доход като еднолични търговци, собственици или съдружници в търговски или в неперсонифицирани дружества, лица, които се облагат по реда на чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ, упражняващи свободна професия и/или занаятчийска дейност, регистрирани земеделски стопани и тютюнопроизводители;
4. доходи за работа без трудово правоотношение.

Лицата, попадащи в тази хипотеза, имат задължение да декларират пред всеки следващ осигурител, спазвайки посочената по-горе поредност, дохода, върху който се дължат осигурителни вноски (основание чл. 4 от Наредбата за елементите на възнаграждението и за доходите, върху които се правят осигурителни вноски).Декларира се помесечно с целограничаване до максималния месечен размер на осигурителния доход, определен със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване(ЗБДОО).

Осигурителните вноски за ДОО се дължат за фонд "Пенсии", разпределят се между възложителя и осигуреното лице по реда, определен в чл. 6, ал. 3 от КСО, и съгласно чл. 7, ал. 6 от КСО се внасят от осигурителя до 25-то число на месеца, следващ месеца на изплащане на възнаграждението.

На основание чл. 127, ал. 1 от КСО задължително се осигуряват за допълнителна пенсия в универсален пенсионен фонд лицата, родени след 31 декември 1959 г., ако са осигурени във фонд "Пенсии", съответно във фонд "Пенсии за лицата по чл. 69", на ДОО, с изключение на лицата, осигуряващи се по реда на чл. 4б от КСО. Осигурителните вноски за допълнително задължително пенсионно осигуряване в универсален пенсионен фонд се внасят върху доходите, за които се дължат осигурителни вноски за ДОО на основание чл. 157, ал. 6. Разпределят се между възложителя и осигуреното лице по реда, определен в чл. 157, ал. 3 от КСО, и се внасят от осигурителя в сроковете по чл. 7 от КСО на основание чл. 158 от КСО.

В случаите, когато лицата, полагащи труд без трудово правоотношение, са самоосигуряващи се лица по смисъла на КСО, се прилага разпоредбата на чл. 11, ал. 1 от Наредбата за общественото осигуряване на самоосигуряващите се лица, българските граждани на работа в чужбина и морските лица. Самоосигуряващ се по смисъла на чл. 5, ал. 2 от КСО е физическо лице, което е длъжно да внася осигурителни вноски за своя сметка. Това са лицата, регистрирани като упражняващи свободна професия и/или занаятчийска дейност; лицата, упражняващи трудова дейност като еднолични търговци, собственици или съдружници в търговски дружества и физическите лица - членове на неперсонифицирани дружества; лицата, които се облагат по реда на чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ; регистрираните земеделски стопани и тютюнопроизводители. Съгласно цитираната разпоредба при изплащане на възнаграждение на самоосигуряващите се лица за работа без трудово правоотношение осигурителни вноски не се внасят от възложителя на работата и не се удържат от възнаграждението. За целта лицата декларират пред възложителя обстоятелството, че са самоосигуряващи се лица.

Осигурителните вноски за самоосигуряващите се лица за ДОО и за допълнително задължително пенсионно осигуряване са изцяло за тяхна сметка и се дължат авансово върху месечен осигурителен доход между минималния и максималния месечен размер на дохода, определен със ЗБДОО. Окончателният размер на месечния си осигурителен доход, включващ и доходите им от извънтрудови правоотношения, тези лица определят по реда на чл. 6, ал. 9 от КСО.

По отношение на здравното осигуряване е необходимо да се има предвид чл. 33 от 3акона за здравното осигуряване (ЗЗО), с който е определен кръгът на лицата, задължително осигурени в Националната здравноосигурителна каса. С разпоредбите на чл. 40 от ЗЗО са регламентирани доходите, сроковете и начинът за внасянето на здравноосигурителните вноски по видове осигурени лица, които са в кръга на лицата, подлежащи на задължително осигуряване в НЗОК.

Здравното осигуряване на работещите без трудово правоотношение се извършва по реда на чл. 40, ал. 1, т. 3 от ЗЗО. Разпоредбата предвижда при работа без трудово правоотношение, ако лицето не се осигурява по реда на чл. 40, ал. 1, т. 1 и 2 и 2а от ЗЗО, и получава възнаграждение, равно или по-голямо от минималната работна заплата за страната, здравноосигурителните вноски да се внасят върху облагаемия доход след намаляването му с разходите за дейността. Ако лицата са осигурени по реда на чл. 40, ал. 1, т. 1 и 2а от ЗЗО, здравноосигурителните вноски се внасят върху облагаемия доход след намаляването му с разходите за дейността, независимо от размера на полученото възнаграждение.

В случаите, когато лицата, полагащи труд без трудово правоотношение, които не са осигурени на друго основание през съответния месец, получават месечно възнаграждение (от един или повече възложители) по-малко от минималната работна заплата, след намаляването му с разходите за дейността, определени по реда на ЗДДФЛ, не се дължат здравноосигурителни вноски върху възнаграждението, получено за работа без трудово правоотношение.В тази хипотеза възложителите на работата не удържат и не внасят здравноосигурителни вноски за изплатените от тях възнаграждения, като лицето подлежи на здравно осигуряване по реда на чл. 40, ал. 5 от ЗЗО.

Обръщам Ви внимание, че при изплащане на възнаграждение на самоосигуряващо се лице по смисъла на КСО здравноосигурителна вноска не се внася от възложителя на работата и не се удържат от възнаграждението. Окончателният размер на месечния си осигурителен доход, включващ и доходите им от извънтрудови правоотношения, тези лица определят по реда на чл. 40, ал. 1, т. 2 от ЗЗО.

В заключение следва да се посочи, че на основание чл. 5, ал. 4 от КСО осигурителите имат задължение периодично да представят в НАП данни по реда на Наредба №Н-13/17.12.2019 г. за съдържанието, сроковете, начина и реда за подаване и съхранение на данни от работодателите, осигурителите за осигурените при тях лица, както и от самоосигуряващите се лица(Наредба №Н-13/2019 г.). Декларация образец №1 (приложение №1 към чл. 2, ал. 1 от Наредба №Н-13/2019 г.) следва да се подава с код 14 в т. 12 "Вид осигурен" за месеците, през които лицето, което работи без трудово правоотношение, подлежи на осигуряване. По реда на същата наредба се представят и данните за дължимите осигурителни вноски с декларация обр. № 6 "Данни за дължими вноски и данък по чл. 42 ЗДДФЛ" (приложение № 4 към наредбата). Декларация образец №6 се подава едновременно с подаване на декларация образец №1 (основание чл. 4, ал. 3, т. 1 от Наредба № Н-13).

ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:

/ВЕНЦИСЛАВА ПЕТКОВА/