НАП: Данъчно третиране по ЗКПО и ЗДДС на дарени парични средства за възстановяване на щети от стихийно бедствие

Изх. №53-00-222

29.11.2023г.

ЗКПО - чл.78

ЗДДС -чл.26, ал.1

ЗДДС - чл.68

В дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" е постъпило Ваше писмено запитване, прието с №53-00-222/13.10.2023 г. относно прилагането на разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане(ЗКПО)и Закона за данъка върху добавената стойност(ЗДДС).

В запитването е изложена следната фактическа обстановка:

"Б" ЕООД стопанисва къмпинг и сърф училище в гр. Ц, община ........ На 05.09.2023 г. на територията на гр. Ц е регистрирано стихийно бедствие (потоп), вследствие, на което сърф училището заедно с екипировката е отнесено в морето от придошлите дъждовни води. Същевременно бунгалата, находящи се в къмпинг "Н", са изцяло наводнени и силно конструктивно компрометирани с големи щети по имуществото. Открита е дарителска сметка, по която са събрани средства за възстановяване на щетите.

Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:

1. Постъпилите суми приход ли са и дължи ли се данък по ЗКПО?

2. Дължи ли се ДДС върху дарените парични суми?

3. Налице ли е право на данъчен кредит за направените покупки на стоки/услуги за възстановяване на щетите?

В запитването не са изложени конкретни факти относно даренията, как е определен размерът на сумите, които се даряват, обвързани ли са даренията с условия и/или предоставянето на някакви насрещни услуги от страна на дружеството, поради което на база изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата нормативна уредба, изразявам следното принципно становище:

По първи въпрос:

Съгласно чл. 18 и чл. 22 от ЗКПО данъчният финансов резултат се определя чрез преобразуване за данъчни цели на счетоводния финансов резултат. Според § 1, т. 16 от ДР на ЗКПО счетоводен финансов резултат е печалбата (загубата) по отчета за приходите и разходите (отчета за доходите) за определен период преди начисляването на разходите за данъци от печалбата.

Формирането на счетоводния финансов резултат се извършва като се спазват разпоредбите на Закона за счетоводството(ЗСч) и приложимите счетоводни стандарти. Счетоводното отчитане и признаването на приходи от предоставени в полза на предприятието правителствени и неправителствени дарения (дарения от трети лица) се осъществява при спазване изискванията на Национален счетоводен стандарт (НСС) 20 "Отчитане на правителствени дарения и оповестяване на правителствена помощ". Съгласно НСС 20 предоставената безвъзмездна финансова помощ се отчита като финансиране, освен ако в закон е определен друг ред на отчитане, което финансиранесе признава като приход.Финансирането се признава за приход в текущия период, както следва:

- дарения, свързани с амортизируеми активи - пропорционално на начислените за съответния период амортизации на активи, придобити в резултат на дарението;

- дарения, свързани с неамортизируеми активи - през периодите, през които са отразени разходите за изпълнение на условията по даренията;

- дарения, свързани с преотстъпени данъци - през периодите, през които са отразени разходите за изпълнение на условията по преотстъпването на данъците;.

- дарения, получени от предприятията като компенсация за минали разходи или загуби, се признават за приход през периода на получаването им.

В конкретния случай, при условие, че безвъзмездно получените финансови средства са предназначени дакомпенсират щетите от наводнението, считам, че следва да се признаят като текущ приходв момента на тяхното получаване съгласно т. 3.4 от НСС 20. Този подход е допустим при получаване на финансови помощи в резултат на претърпени загуби (разходи), възникнали от събития с инцидентен и случаен характер (загуби в резултат на стихийно бедствие, в резултат на засушаване, в резултат на наводнение, пожар и др.), където съответните дарения имат за цел да компенсират претърпените в предходни периоди загуби.

В ЗКПО не е предвидено специално данъчно третиране на приходи, отчетени във връзка с получена безвъзмездна финансова помощ. Тези приходи са част от общите приходи на предприятието, участват във формирането на счетоводния финансов резултат и са признати за данъчни цели при определянето на данъчния финансов резултат. Съгласно чл. 25 от ЗКПО, за целите на определяне на данъчния финансов резултат, когато в този закон е посочено, че приход или печалба е признат за данъчни цели в годината на счетоводното му отчитане, с него не се преобразува счетоводният финансов резултат за текущата или следващи години. 

Данъчно третиране би възникнало в случай, че предприятиетоне осчетоводиприходивъв връзка с финансирането. В този случай, ще е приложима разпоредбата на чл. 78 от ЗКПО.

В допълнение на гореизложеното, следва да се имат предвид и изискванията на ЗСч и ЗКПО относно документалната обоснованост на стопанските операции във връзка с даренията. Когато за получени дарения на.парични суми или движими вещи, не е сключен писмен договор, получаването на дареното имущество се доказва с други писмени документи, напр. приемо-предавателен протокол, доказателства, документиращи целите и условията на дарението, както и неговото предаване/приемане, банкови документи и извлечения от сметки и др., в които се съдържа информация относно дарителя, предмета и стойността на дареното имущество, моментът и основанието за неговото получаване. Когато паричните суми постъпват по банкови сметки, в банковите извлечения следва да се съдържат данни относно основанието за превода, размера на сумата, датата, на която дарението е извършено, както и идентифициращите данни на дарителя.

По втори въпрос:

Обект на облагане с ДДС, съгласно разпоредбата на чл. 2, т. 1 от ЗДДС е всяка възмездна облагаема доставка на стока или услуга.

Облагаема доставка, по смисъла на чл. 12 от ЗДДС е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9 от закона, когато е извършена от данъчно задължено лице по закона и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго.

Съгласно чл. 26, ал. 1 от ЗДДС данъчна основа по смисъла на този закон е стойността, върху която се начислява или не се начислява данъкът в зависимост от това, дали доставката е облагаема, или освободена. Данъчната основа се определя на базата на всичко, което включва възнаграждението, получено от или дължимо на доставчика във връзка с доставката, от получателя или от друго лице, определено в левове и стотинки, без данъка по този закон. Не се смятат за възнаграждение по доставка всякакви плащания на неустойки и лихви с обезщетителен характер (чл. 26, ал. 2 от закона). По силата на чл. 26, ал. 3, т. 2 от ЗДДС, данъчната основа по ал. 2 се увеличава с всички субсидии и финансирания, пряко свързани с доставката.

Дефиниция на понятието "субсидии и финансирания, пряко свързани с доставка" е дадена в §1, т. 15 от ДР на ЗДДС. В нея е посочено, че такива са субсидиите и финансиранията, чието отпускане е пряко обвързано с цената на предоставяни стоки или услуги. Не са субсидии и финансирания, пряко свързани с доставка, субсидиите и финансиранията, предназначени единствено за:

а) покриване на загуби;

б) финансиране на разходи, включително за придобиване или ликвидация на активи.

Предвид гореизложеното, следва, че за целите на данъчното третиране на финансиранията и субсидиите е от съществено значение за какво са предназначени те.

В случай, че получените от дружеството средства не са пряко обвързани с цената на предоставяни стоки или услуги, а са предназначени за покриване на загуби или финансиране на разходи, то същите не са обект на облагане с ДДС.

По трети въпрос:

Съгласно чл. 68, ал. 1 от ЗДДС "данъчен кредит" е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за:

• получени от него стоки или услуги по облагаема доставка, или
• извършено от него плащане, преди да е възникнало данъчното събитие за облагаема доставка, или
• осъществен от него внос, или
• изискуемия от него данък, като лице платец на данъка.

Условията и редът за упражняване правото на приспадане на данъчен кредит са регламентирани в разпоредбите на чл. 69 - чл. 72 от ЗДДС.

По силата на чл. 69, ал. 1 от същия закон когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките и услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави.

Ограниченията на правото на приспадане на данъчен кредит са регламентирани с текстовете на чл. 70, ал. 1 от ЗДДС. Съгласно чл. 70, ал. 1, т. 1-3 от ЗДДС, правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 69, когато:

• стоките или услугите са предназначени за извършване на освободени доставки по глава 4 от ЗДДС;
• стоките или услугите са предназначени за безвъзмездни доставки или по-общо за дейности, различни от икономическата дейност на лицето;
• стоките или услугите са предназначени за представителни или развлекателни

цели.

С оглед на гореизложеното наличието на право на приспадане на данъчен кредит за получените доставки се определя в зависимост от тяхното последващо използване. Посоченото право е налице, когато облагаемата с ДДС получена доставка има връзка с една или повече извършени доставки, пораждащи право на приспадане. За да възникне правото на данъчен кредит, получените доставки трябва да поддържат пряка и непосредствена връзка с облагаемите доставки на данъчно задълженото лице. Понятието "пряка и непосредствена връзка" не фигурира както в националното законодателство, така и в законодателството на ЕС. Това понятие е коментирано и анализирано в практиката на Съда на Европейския съюз (СЕС), като е прието, че правото на приспадане е налице дори и при липса на пряка и непосредствена връзка между определена получена доставка и една или повече извършени доставки, пораждащи право на приспадане, когато разходите за въпросните доставки са част от общите разходи на данъчно задълженото лице и като такива представляват елементи, формиращи цената на стоките или услугите, които то доставя (Решение от 08.06.2000 г. по дело C‑98/98 Midland Bank, Решение от 22.02.1998 г. по дело C‑408/98 Abbey National, Решение 08.02.2007 г. по дело C-435/05 Inverstrand).

Следователно данъчен кредит по определена покупка може да се ползва, ако тази покупка е свързана (пряко или косвено) с извършването от страна на лицето на облагаема доставка. В този случай лицето има право на пълен данъчен кредит. Ако данъчнозадълженото лице извършва както облагаеми, така и освободени доставки, то по отношение на косвено относимите разходи (общите административни разходи) лицето ще има право на частичен данъчен кредит, пропорционално на облагаемите доставки.

От изложената фактическа обстановка, може да се заключи, че доставките, които извършва дружеството (отдаване под наем на места за площадки за къмпинг или каравани и обучение по сърф), са облагаеми по смисъла чл. 12 от ЗДДС. В този смисъл, доколкото получените от дружеството доставки на стоки или услуги се използват за целите на извършваните облагаеми доставки от същото, на основание чл. 69, ал. 1 от ЗДДС ще е налице право на приспадане на данъчен кредит при ограниченията на чл. 70 от същия закон, и при условията на чл. 71 и чл. 73 от същия закон като без значение е дали получените доставки на стоки и/или услуги са заплатени със средства набрани от дарителска кампания.

Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс(ДОПК) се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.