НАП: Право на данъчен кредит по ЗДДС и данъчно признаване на разходи за ваучери за конкретна цел

Изх. №53-00-51/02.04.2021 г.

ЗДДС - чл. 69;

- чл. 70, във вр. с §1, т. 88, т. 89, т. 90

- чл. 71

ЗКПО - чл. 26, т. 7

ОТНОСНО: Данъчно третиране на ваучер за конкретна цел и многоцелеви ваучер, във връзка с прилагането на разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) и Закона за корпоративното подоходно облагане(ЗКПО).

В запитването е изложена следната фактическа обстановка:

Дружеството е с предмет на дейност - обществено снабдяване с електрическа енергия на потребителите и предоставяне на други услуги свързани с електрическа енергия. Регистрирано лице е по реда на ЗДДС. Изготвя финансовите си отчети на база на Международни счетоводни стандарти (МСС, МСФО). Дружеството притежава лицензия за № Л-476-15/18.08.2016 г. за дейността "търговия с електрическа енергия".

Пазарът на електроенергия в Република България е в процес на поетапна либерализация, стартирала още през 2004 г. и продължаваща и до днес, като от 01.10.2020 г., всички стопански потребители (небитови) са част от свободния пазар - могат да сменят своя доставчик на електроенергия без географското им местоположение да влияе на това. Небитовите клиенти имат "буферен период", който изтича на 30 юни 2021 г. за да сключат договор за доставка на електроенергия с търговец на свободен пазар по пазарни цени, съобразно пазарните условия. Ако небитов клиент не е избрал търговец на свободен пазар, след 30 юни 2021 г. снабдяването му ще се поеме служебно от т.нар. доставчик от последна инстанция по цени определени по методика от КЕВР.

Във връзка с описаните промени на пазара на електроенергия и за да привлече повече клиенти, ЕВН ЕС като доставчик на свободен пазар на електроенергия организира кампания с награди "Подпиши и спечели с E............", в която могат да участват всички нови небитови клиенти на "Е....." за периода от 01.02.2021 г. до 30.04.2021 г. Наградите ще бъдат изтеглени на случаен принцип в присъствието на нотариус и представляват подаръчни карти за техника от магазин Т......... на стойност от 50,00 лв. до 200,00 лв.

Към запитването са приложени копия на фактура за закупени подаръчни ваучери; общи условия за участие в кампания с награди на Е..., като доставчик на свободен пазар на електроенергия.

В запитването е изложено разбирането от гледна точка на дружеството по поставените въпроси.

Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:

1. Възниква ли право на данъчен кредит за дружеството по смисъла на ЗДДС за закупените подаръчни карти за техника от доставчика (магазин)?

2. По какъв начин ще се отчете разходът за закупените подаръчни карти за техника от магазина за целите на данъчното облагане по ЗКПО?

Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:

По първи въпрос:

Правото на приспадане на данъчен кредит по реда на ЗДДС възниква и се упражнява по общите правила на чл. 69, при ограниченията на чл. 70, и при условията на чл. 71 от закона. На основание чл. 69, ал. 1 от ЗДДС, регистрираното лице има право да приспадне начисления данък за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави, когато стоките и услугите се използват за целите на извършените от него облагаеми доставки.

Правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или чл. 74, когато стоките или услугите са предназначени за извършване на освободени доставки по глава четвърта или безвъзмездни доставки или по общо за дейности, различни от икономическата дейност на лицето, по силата на чл. 70, ал. 1, т. 1 и т. 2 от ЗДДС, или стоките или услугите са предназначени за представителни или развлекателни цели, по аргумент на чл. 70, ал. 1, т. 3 от закона.

С оглед на гореизложеното, правото на приспадане на данъчен кредит се оказва в пряка зависимост от извършваните от лицето доставки, за които се или ще се използват получените стоки и/или услуги. В конкретният случай са налице ограничения на правото на приспадане на данъчен кредит, по аргумент на чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС, а именно стоките или услугите са предназначени за безвъзмездни доставки или по-общо за дейности, различни от икономическата дейност на лицето.

Закупените подаръчни ваучери не попадат в обхвата на изключенията за прилагане на чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС, по аргумент на чл. 70, ал. 3, т. 5 и т. 9 от същия закон. Изключенията за ограничаване на правото на приспадане на данъчен кредит регламентирани в чл. 70, ал. 3, т. 5 и т. 9 от ЗДДС са при безвъзмездното предоставяне на стоки или услуги с незначителна стойност с рекламна цел и предоставяне на мостри, респективно безвъзмездно предоставяне на стоки по чл. 6, ал. 4, т. 4 от закона. За целите на ЗДДС съгласно §1, т. 8 от ДР на ЗДДС "безвъзмездна" е доставката, при която няма възнаграждение или стойността на даденото многократно надхвърля полученото. Съгласно §1, т. 9 от ДР на ЗДДС "стоки с незначителна стойност" и "услуги с незначителна стойност" са стоките или услугите, чиято пазарна цена е под 30,00 лв. и доставката им не е част от серия доставки, по които получател е едно и също лице. В конкретният случай не е изпълнено условието на определението дадено в §1, т. 9 от ДР на ЗДДС относно пазарната цена на стоките които се предоставят.

Представителни или развлекателни цели по смисъла на чл. 70, ал. 1, т. 3 от закона са: посрещане, престой и изпращане на гости и делегации; нощувки; консумация на храна и напитки; организиране на делови срещи; тържества, развлекателни мероприятия; екскурзии, по аргумент на чл. 62, ал. 1 от Правилника за прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС).

В конкретният случай подаръчните ваучери не са предназначени за представителни или развлекателни цели, тъй като не попадат в обхвата на дефиницията.

За целите на ЗДДС в §1, т. 88 , т. 89 и т. 90 от ДР са дефинирани понятията ваучер, респективно "ваучер за конкретна цел" и "многоцелеви ваучер". Ваучер е инструмент, при който съществува задължение да бъде приет като заплащане или част от заплащане за предоставяне на стоки или услуги и за който стоките или услугите, които ще се предоставят, или имената на лицата, които евентуално ще ги предоставят, са обозначени върху самия инструмент или в свързаната с него документация, включително в реда и условията за ползване на въпросния инструмент. Ваучер за конкретна цел е ваучер, при който мястото на изпълнение на доставка на стоките или услугите, за които се отнася ваучерът, и дължимият данък върху добавената стойност за тези стоки или услуги могат да бъдат определени в момента на издаването на ваучера. Многоцелеви ваучер е ваучер, различен от ваучер за конкретна цел.

Предвид гореизложеното и описаната фактическа обстановка, закупените от дружеството ваучери представляват ваучер за конкретна цел. Ваучерите са предназначени за безвъзмездни доставки чрез организиране на кампания с награди, тоест за дейности, различни от икономическата дейност на дружеството. Следователно не е налице право на приспадане на данъчен кредит по аргумент на чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС.

По втори въпрос:

За да бъде признат даден разход за данъчни цели, той следва да е свързан с дейността, да е документално обоснован и да не попада в изрично изброените от ЗКПО хипотези, при които възниква данъчна постоянна или данъчна времена разлика. Предвид това, че в случая не са приложими разпоредбите на ЗКПО, касаещи формиране и обратно проявление на данъчни временни разлики, ще разгледаме разпоредбите, свързани с възникване на данъчни постоянни разлики.

От гореизложеното по първи въпрос и посочената в запитването фактическа обстановка, не може да се направи извод, че "подаръчните карти за техника" (заредени с парични средства), които ще се предоставят на клиенти на случаен принцип чрез организиране на кампания с награди, представляват представителни разходи, поради което за отчетените счетоводни разходи не е приложима разпоредбата на чл. 204, ал. 1, т. 1 от ЗКПО.

ЗКПО дефинира понятието "разходи за реклама" в §1, т. 33 от Допълнителните разпоредби - разходите за популяризиране на стоки и услуги, включително подаръци, които носят търговското наименование или търговската марка на данъчно задълженото лице, в рамките на обичайното за извършваната от лицето дейност. Разходите за реклама се признават за данъчни цели при спазване на изискването за документална обоснованост и при положение, че са извършени във връзка с дейността на данъчно задълженото лице.

С оглед на гореизложеното, разходите за "подаръчни карти за техника" (заредени с парични средства) не представляват разходи за реклама по смисъла на § 1, т. 33 от ДР на ЗКПО. В случая като разходи за реклама могат да бъдат признати само тези, извършени във връзка с пластмасовия носител и брандирането на лого, наименование или марката на клиента върху картата, но не и стойността, с която е заредена картата.

Предоставянето на ваучерите като награди се определя като дарение.

Регламентите на ЗКПО разглеждат счетоводните разходи за дарения. Следва да имате предвид, че за данъчни цели се признават счетоводни разходи за дарения по реда и за лицата определени в чл. 31 от ЗКПО. Извън регламентираните данъчни облекчения, разходите за дарения не се признават за данъчни цели и представляват данъчни постоянни разлики по аргумент на чл. 26, т. 7 от ЗКПО.

Следва да се отбележи, че признаването на разходи от предоставена вещ, без съпоставянето им с приходи води до нарушаване принципите на счетоводното отчитане, а отчитането им без насрещна престация води до колизия с принципите на данъчния закон.

Не се признават за данъчни цели счетоводни разходи регламентирани в чл. 26 от ЗКПО и с тях следва да се увеличи счетоводният финансов резултат при определяне на данъчния финансов резултат, по аргумент на чл. 22, т. 1 и чл. 23, ал. 2, т. 1 от ЗКПО.

Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.