НАП: Данъчно третиране по ЗКПО и ЗДДФЛ на доходи от наем и лично ползване на недвижим имот, собственост на дружество

Изх. №23-22-594/18.05.2021 г.

ЗКПО - чл. 19;

- чл. 15 и чл. 16;

ЗДДФЛ - чл. 38, ал. 3, във вр. с §1, т. 5 б. "в" от ДР;

- чл. 46, ал. 3

ЗСч - чл. 31

ОТНОСНО: Данъчно третиране на предоставен за ползване недвижими имот на съдружник в дружество, във връзка с прилагането разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО),Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ).

В запитването е изложена следната фактическа обстановка:

Физическото лице ......е едноличен собственик на капитала на "Х" ЕООД. Дружеството "Х" ЕООД е собственик на капитала на друго дружество "У" ЕООД. Управител и на двете дружества е ФЛ.

"У" ЕООД притежава дълготраен материален актив (ДМА) недвижим имущество - малко ателие в кв.. Дружествата "У" ЕООД и "Х" ЕООД не извършват дейност и не са извършвали дейност в последните години.

Собственичката на дружествата кандидатства за личен кредит пред...... Банк. Кредитът е одобрен и банката отпуска ипотечен кредит, като ипотекира имота на "У" ЕООД. Кредитът е отпуснат на физическото лице, а двете дружества се явяват съдлъжници по сделката.

По същото време ателието е дадено под наем на физическо лице, за да може сумата от наема да помага при изплащането на кредита. Наемът и консумативите ще се изплащат по банков път. Дружествата "У" ЕООД и "Х" ЕООД не работят и нямат банкови сметки и затова наема се плаща по личната банкова сметка на М. Б.

Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:

1. Допустимо ли е в конкретната ситуация дохода от наем да се отчита като доход на физическото лице, което да внася авансов и окончателен данък и да се декларира в годишната декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ?

2. Ако не е правилно дохода от наем да се отчита, като доход на физическото лице, то трябва ли да работят и двете дружества и годишния отчет на дружествата консолидиран ли е?

Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:

По реда на ЗКПО

Обектите на облагане по реда на ЗКПО са уредени в чл. 1, т. 1 до т. 9 от закона. Видовете данъци са регламентирани в чл. 5 от ЗКПО.

ЗКПО урежда облагането на печалбата на местните юридически лица (чл. 1, т. 1 от ЗКПО) с корпоративен данък. Данъчната основа за определяне на корпоративния данък е данъчната печалба, съгласно чл. 19 от ЗКПО. Данъчният финансов резултат се определя, като счетоводния финансов резултат се преобразува по ред и начин определени с този закон със: данъчни постоянни разлики; данъчни временни разлики; други суми в случаите, предвидени в този закон.

Предвид изложеното, данъчната печалба (положителен данъчен финансов резултат) на дружеството от дейности за календарната година, в т.ч. и дейност свързана с предоставяне на недвижимото имущество собственост на дружеството, подлежи на облагане с корпоративен данък по реда на ЗКПО.

От изложеното в запитването е видно, че "У" ЕООД притежава недвижими имот. Придобитият недвижим имот от дружеството, следва да се класифицира, в съответствие с предназначението му и да се представи във финансовите отчети при условията и реда на приложимите счетоводни стандарти. По смисъла на счетоводните стандарти (общи разпоредби) актив е ресурс, контролиран от предприятието в резултат на минали събития, от който се очаква в предприятието да постъпят бъдещи икономически ползи. Бъдещата икономическа изгода от един актив е възможността му пряко или косвено да допринесе за потока от парични средства или парични еквиваленти към предприятието, съгласно счетоводните стандарти (общи разпоредби).

Предвид изложеното, предприятието следва да е признало актив и да контролира ползите, които се очакват да постъпят от имота, за което имотът е отдаден под наем, то по договора за наем наемателят следва да заплаща наема. Тъй като именно това е икономическата изгода от актива чрез увеличаване на приходите.

При наличието на горната хипотеза и при съобразяване с чл. 15 и чл. 16 от ЗКПО, данъчният финансов резултат се преобразува по реда на чл. 54 от ЗКПО. По смисъла на чл. 54 от закона, при определяне на данъчния финансов резултат се признават годишните данъчни амортизации, определени по реда на глава десета от ЗКПО, и счетоводният финансов резултат се увеличава със счетоводните амортизации.

При наличие на хипотезата, при която съгласно счетоводните стандарти сте класифицирали недвижимия имот, като актив (дълготраен материален актив или инвестиционен имот) и същият се използва както за дейността на дружеството, така и за лични цели от едноличния собственик на капитала - физическото лице, без последното да дължи насрещна престация, следва да имате предвид разпоредбата на чл. 16, ал. 2, т. 2 от ЗКПО. По смисъла на тази разпоредба за отклонение от данъчно облагане се смятат и договорите за заем за послужване или друго безвъзмездно предоставяне за ползване на материални или нематериални блага. Предвид изложеното, при тази хипотеза под внимание ще се взема данъчната основа, която би се получила при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане.

Следва да имате предвид, че за съдружник или собственик, който не се явява лице, наето по трудово правоотношение по смисъла на § 1, т. 26 от ДР на ЗДДФЛ (в т.ч. по договор за управление и контрол или по правоотношение за полагане на личен труд по смисъла на § 1, т. 26, б. "и" от ДР на ЗДДФЛ), какъвто е настоящият случай, правото на избор за облагане на доходите в натура, представляващи разходи в натура по смисъла на § 1, т. 83 от ДР на ЗКПО, не е приложимо.

При констатиране на лично ползване на активи в тези случаи ще се приложи изцяло механизмът за данъчно третиране на скрито разпределение на печалбата по смисъла на т. 5 , б. "а" на § 1 от ДР на ЗКПО, като последиците от това са следните:

- отчетеният счетоводен разход няма да бъде признат за данъчни цели и с него ще се увеличи счетоводният финансов резултат по реда на чл. 26, т. 11 от ЗКПО;

- ще бъде наложена санкция по реда на чл. 267 от ЗКПО в размер на 20 на сто от отчетения разход. (Тази санкция няма да се приложи само, ако сумата е декларирана по съответния ред в годишната данъчна декларация по чл. 92 от ЗКПО за съответната година.);

- ще бъде начислен 5 на сто данък върху дивидентите по реда на чл. 38, ал. 3 от ЗДДФЛ във връзка с § 1, т. 5, б. "в" от ДР на ЗДДФЛ.

Само за прецизност следва да се отбележи, че в конкретния случай правото на дивидент от разпределената печалба има дружеството "Х" ЕООД, което е едноличен собственик на капитала на "У" ЕООД. Съгласно изложената фактическа обстановка, приходът от дивидент е данъчно признат приход, по аргумент на чл. 27, ал. 2, т. 2 от ЗКПО. По смисъла на разпоредбата счетоводният приход при скрито разпределение на печалбата се признава за данъчни цели.

Относно поставеният въпрос за съставяне на консолидиран финансов отчет, следва да имате предвид разпоредбите на Закона за счетоводството (ЗСч). Съгласно чл. 31 от ЗСч, консолидиран финансов отчет се съставя от предприятие майка по правилата и изискванията на база на Националните счетоводни стандарти. В чл. 32 от ЗСч е регламентирано, че консолидиран финансов отчет може да не се съставя от предприятие майка на малка група, освен ако в групата има поне едно предприятие от обществен интерес.

Следователно, в конкретният случай предприятието майка на малка група, може да не съставя консолидиран финансов отчет.

Обръщам Ви внимание, че с корпоративен данък се облага печалбата на местното юридическо лице. Данъчно задължени лица за облагане на печалбата с корпоративен данък са "У" ЕООД и "Х" ЕООД.

По реда на ЗДДФЛ

С окончателен данък, на основание чл. 38, ал. 1, т. 2, буква "а" от ЗДДФЛ, се облагат облагаемите доходи от дивиденти и ликвидационни дялове в полза на местно или чуждестранно физическо лице от източник в България.

Дефиниция на понятието "дивидент" е дадена в §1, т. 5 от ДР на ЗДДФЛ и това е:

а) доход от акции;

б) доход от дялови участия, включително от неперсонифицирани дружества и от други права, третирани като доходи от акции;

в) скрито разпределение на печалбата.

Предвид посочената разпоредба като дивидент се определя и скритото разпределение на печалбата.

Съгласно чл. 38, ал. 2 от ЗДДФЛ окончателният данък върху доходите от дивиденти се определя върху брутната сума, определена с решението за разпределяне на дивидент. Данъчната ставка за този вид доход е 5 на сто (чл. 46, ал. 3 от ЗДДФЛ).

Окончателният данък за доходи дивидент под формата на скрито разпределение на печалбата се определя върху брутния размер на сумите, представляващи скрито разпределение на печалбата (чл. 38, ал. 3 от ЗДДФЛ).

Окончателният данък за доходи от дивидент под формата на скрито разпределение на печалбата се удържа и внася от предприятието - платец на дохода, в срок до края на месеца, следващ тримесечието, през което е извършено скритото разпределение на печалбата. В същия срок предприятието-платец на дохода, следва да подаде декларация по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ в ТД на НАП, в която подлежат на внасяне дължимите данъци.

По смисъла на чл. 52, ал. 1, т. 4 от ЗДДФЛ придобитите от физически лица доходи от дивиденти от източник в страната, които се облагат с окончателен данък по реда на чл. 38 от ЗДДФЛ,не подлежат на деклариране в годишната данъчна декларация по чл. 50 от същия закон.

На основание чл. 73, ал. 1, т. 2 от ЗДДФЛ предприятията и самоосигуряващите се лица по смисъла на Кодекса за социално осигуряване (КСО) - платци на доходипо глава шеста, подлежащи на облагане с окончателен данък, изготвят справка по образец за изплатените през годината доходи и за удържаните през годината данък и задължителни осигурителни вноски.

Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.