ОТНОСНО: Облагане по реда на ЗДДФЛ и КСО на изплатени доходи на чуждестранно физическо лице за извършени консултантски услуги
Във връзка с Ваше писмо, постъпило в Дирекция ОДОП - ..., с вх. № ... от 26.05.2015 г. е изложена следната фактическа обстановка:
Фирма, регистрирана в България сключва граждански договор за консултантски услуги с физическо лице, което има двойно гражданство - българско и турско. Лицето живее, работи и се осигурява в Турция по тяхното законодателство. Ще консултира българската фирма и ще изготви проект за кандидатстване по програма. Лицето няма да пребивава на територията на България, а ще консултира фирмата дистанционно и чрез изпращането на документация по електронна поща. Българското юридическо лице трябва да заплати възнаграждение по гражданския договор за получените услуги. Във връзка с изложеното, задавате следните въпроси:
- Трябва ли лицето от Турция да предостави на Вашата фирма някакви документи във връзка с осигуряването си и доходите си в Турция преди получаването на дохода от България?
- Трябва ли да бъдат удържани и внасяни осигуровки върху изплатеното възнаграждение по граждански договор?
- Трябва ли да бъде удържан и внесен данък върху доходите? Ако трябва какъв ще е той - по чл. 29 или окончателен данък по чл. 37 от ЗДДФЛ? И ако трябва върху брутната сума ли ще е изчислен?
- Какви документи трябва да получи лицето от НАП в България за удържания данък, ако има такъв?
Предвид изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба по зададените от Вас въпроси, изразявам следното становище:
Относно прилагането на осигурителното законодателство:
Кодексът за социално осигуряване (КСО) не разграничава лицата в зависимост от тяхното гражданство и местоживеене, а от това дали те упражняват трудова дейност, за която подлежат на задължително осигуряване по българското законодателство. За да възникне задължение за осигуряване е достатъчно лицето да извършва някоя от изброените в чл. 4 и чл. 4а, ал. 1 от КСО дейности. Основание за това е разпоредбата на чл. 10, ал. 1 от КСО, съгласно която осигуряването възниква от деня, в който лицата започват да упражняват трудова дейност по чл. 4 и чл. 4а, ал. 1 и за която са внесени или дължими осигурителни вноски и продължава до прекратяването й.
В разглеждания случай българска фирма ще изплаща възнаграждение за работа без трудово правоотношение на лице с двойно гражданство - българско и турско, което не пребивава на територията на България и ще извършва услугите по сключения граждански договор в Турция, където живее, работи и се осигурява съгласно турското законодателство. За целите на социалното осигуряване работата без трудово правоотношение е трудова дейност, която се обхваща от разпоредбата на чл. 4, ал. 3, т. 5 или т. 6 от КСО.
Съгласно чл. 4, ал. 3, т. 5 от КСО задължително осигурени за инвалидност поради общо заболяване за старост и за смърт са лицата, които полагат труд без трудово правоотношение и получават месечно възнаграждение, равно или над една минимална работна заплата, след намаляването му с разходите за дейността, ако не са осигурени на друго основание през съответния месец. Когато работещите без трудово правоотношение лица са осигурени на друго основание през съответния месец, те подлежат на задължително осигуряване за посочените осигурени рискове, независимо от размера на полученото възнаграждение (чл. 4, ал. 3, т. 6 от КСО).
Възнаграждението за лицата по чл. 4, ал. 3, т. 5 и 6, върху което се дължат осигурителни вноски, се определя след намаляването му с разходите за дейността, определени по реда на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (чл. 6, ал. 4 от КСО). Осигурителните вноски се разпределят между осигурителите и осигурените лица по реда, определен в чл. 6, ал. 3 от КСО, и се внасят от осигурителя до 25-о число на месеца, следващ месеца на изплащане на възнаграждението (чл. 7, ал. 6 от КСО).
Лицата, родени след 31 декември 1959 г., които са осигурени във фонд "Пенсии" на държавното обществено осигуряване, се осигуряват задължително и за допълнителна пенсия в универсален пенсионен фонд (чл. 127, ал. 1 от КСО). Осигурителните вноски за допълнително задължително пенсионно осигуряване се внасят върху доходите, за които се дължат осигурителни вноски за държавното обществено осигуряване, и се превеждат едновременно с осигурителните вноски за държавното обществено осигуряване (чл. 157, ал. 6 и чл. 158 от КСО).
На основание чл. 33, ал. 1, т. 2 от Закона за здравното осигуряване (ЗЗО) задължително осигурени в Националната здравноосигурителна каса (НЗОК) са българските граждани, които са граждани и на друга държава и постоянно живеят на територията на Република България. Тъй като в Закона за здравното осигуряване липсва легална дефиниция на понятието "постоянно живеещи в страната", се взема предвид определението в Решение № 3 от 8 февруари 2001 г. по Конституционно дело № 16 от 2000 г., според което живеенето по смисъла на конституционно правната уредба е "фактически и трайно пребиваване на едно лице на определена територия" през повече от половината от астрономическата година. Поради това се приема, че "постоянно живеещи в страната" по смисъла на ЗЗО са лицата, които фактически и трайно пребивават в нея повече от 183 дни от календарната година.
Видно от изложената фактическа обстановка в запитването Ви, лицето, с което сте сключили граждански договор, не попада в хипотезата на чл. 33, ал. 1, т. 2 от ЗЗО, защото не живее постоянно на територията на страната. Следователно, при изплащане на дължимите възнаграждения по договора не следва да внасяте здравноосигурителни вноски.
Относно прилагането на ЗДДФЛ:
По смисъла на чл. 4 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ), местно физическо лице (МФЛ), без оглед на гражданството, е лице:
- което има постоянен адрес в България, или;
- което пребивава на територията на България повече от 183 дни през всеки12-месечен период (лицето се смята за местно за годината, през която пребиваването му надхвърля 183 дни, като денят на излизане и денят на влизане в страната се смята поотделно за дни на пребиваване в страната) или
- което е изпратено в чужбина от българската държава, от нейни органи и/или организации, от български предприятия, и членовете на неговото семейство, или
- чийто център на жизнени интереси се намира в България.
Попадайки в една от гореизброените хипотези, физическото лице се счита за местно по смисъла на българското законодателство, с изключение на случаите по чл. 4, ал. 5 ЗДДФЛ, а именно: не е МФЛ лицето, което има постоянен адрес в България, но центърът на жизнените му интереси не се намира в страната.
Независимо от двойното гражданство на лицето, с оглед изложените във Вашето запитване факти, ако центърът на жизнените му интереси не е в нашата страна и не покрива поотделно нито един от останалите горепосочени критерии, той няма да бъде квалифициран като местно лице на България за данъчни цели, както по ЗДДФЛ, така и по смисъла на СИДДО с Турция.
Съгласно чл. 5 от ЗДДФЛ чуждестранни физически лица (ЧФЛ) са лицата, които не са местни и по смисъла на чл. 7 от ЗДДФЛ същите са носители на задължението за данъци само за придобити доходи от източници в Република България.
Правилата за класифицирането на доходи - като доходи от източници в нашата страна, са регламентирани с разпоредбите на чл. 8 от ЗДДФЛ. В чл. 8, ал. 6, т. 8 от ЗДДФЛ е посочено, че от източник в Република България са и възнагражденията за технически услуги.
По смисъла на § 1, т. 9 от ДР на ЗКПО, във връзка с препращащата норма на § 1, т. 8 от ДР на ЗДДФЛ, възнаграждения за технически услуги са плащанията с източник Република България за монтаж или инсталиране на материални активи, както и всякакви услуги от консултантско естество и маркетингови проучвания,извършени от чуждестранно лице.
На основание чл. 37, ал. 1, т. 7 от ЗДДФЛ, възнагражденията за технически услуги, начислени/изплатени от местни лица в полза на чуждестранни физически лица, се облагат с окончателен данък по реда на този закон, когато не са реализирани чрез определена база в страната.
Окончателният данък е в размер 10 на сто и се определя върху брутната сума на начислените/изплатените доходи (чл. 46, ал. 1 от ЗДДФЛ и чл. 37, ал. 2 от ЗДДФЛ).
На основание чл. 65, ал. 1 от ЗДДФЛ данъкът по чл. 46 за доходите по чл. 37, ал. 1, т. 1 - 9 се удържа и внася от предприятието или от самоосигуряващото се лице -платец на дохода, в срок до края на месеца, следващ тримесечието на начисляването на дохода от предприятието или изплащането на дохода от самоосигуряващото се лице.
За доходите на чуждестранни лица, обложени с окончателен данък, на основание чл. 52, ал. 1, т. 5 от същия закон не се подава годишна данъчна декларация.
Следва да имате предвид, че съгласно чл. 75 от ЗДДФЛ, когато в данъчна спогодба или в друг международен договор, ратифициран от Р България, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на ЗДДФЛ, прилагат се разпоредбите на съответната данъчна спогодба.
Съгласно чл. 58 от ЗДДФЛ, по искане на лицето може да се издаде Удостоверение по образец за платен данъкот чуждестранно физически лице. Искането се подава в териториалната дирекция на Националната агенция за приходите (ТД на НАП), в която е подадена или подлежи на подаване данъчната декларация по чл. 50 или по чл. 55 от ЗДДФЛ.
Съгласно чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ, предприятията и самоосигуряващите се лица, платци на доходи, удържали окончателния данък за начислени/изплатени доходи на чуждестранни лица, декларират тези обстоятелства с данъчна декларация по образец. Данъчната декларацията по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ се подава в сроковете за внасяне на дължимите данъци (чл. 56 от ЗДДФЛ).
В чл. 57 от ЗДДФЛ е указано, че данъчната декларация по чл. 55, ал. 1 се подава в ТД на НАП, в която подлежат на внасяне дължимите данъци.
Съгласно чл. 64, ал. 3 и 4 от ЗДДФЛ, образецът на удостоверението по чл. 58 от ЗДДФЛ се утвърждава със заповед на министъра на финансите и се обнародва в "Държавен вестник". Същият може да бъде намерен на интернет страницата на НАП - www.nap.bg.
ОТНОСНО: Облагане по реда на ЗДДФЛ и КСО на изплатени доходи на чуждестранно физическо лице за извършени консултантски услуги
Изложена е следната фактическа обстановка: фирма, регистрирана в България, сключва граждански договор за консултантски услуги с физическо лице с двойно гражданство - българско и турско. Лицето живее, работи и се осигурява в Турция по турското законодателство. То ще консултира българската фирма и ще изготви проект за кандидатстване по програма. Лицето няма да пребивава на територията на България, а ще консултира дистанционно и чрез изпращане на документация по електронна поща. Българското юридическо лице ще изплати възнаграждение по гражданския договор за получените услуги.
Поставени са следните въпроси:
Въпрос: Трябва ли лицето от Турция да предостави на Вашата фирма някакви документи във връзка с осигуряването си и доходите си в Турция преди получаването на дохода от България?
Въпрос: Трябва ли да бъдат удържани и внасяни осигуровки върху изплатеното възнаграждение по граждански договор?
Въпрос: Трябва ли да бъде удържан и внесен данък върху доходите? Ако трябва какъв ще е той - по чл. 29 или окончателен данък по чл. 37 от ЗДДФЛ? И ако трябва върху брутната сума ли ще е изчислен?
Въпрос: Какви документи трябва да получи лицето от НАП в България за удържания данък, ако има такъв?
Относно прилагането на осигурителното законодателство
Кодексът за социално осигуряване (КСО) не разграничава лицата според гражданството и местоживеенето им, а според това дали упражняват трудова дейност, за която подлежат на задължително осигуряване по българското законодателство. За да възникне задължение за осигуряване, е достатъчно лицето да извършва някоя от дейностите, изброени в чл. 4 и чл. 4а, ал. 1 от КСО.
Съгласно чл. 10, ал. 1 от КСО осигуряването възниква от деня, в който лицата започват да упражняват трудова дейност по чл. 4 и чл. 4а, ал. 1, за която са внесени или дължими осигурителни вноски, и продължава до прекратяването й.
В разглеждания случай българска фирма ще изплаща възнаграждение за работа без трудово правоотношение на лице с двойно гражданство - българско и турско, което не пребивава на територията на България и ще извършва услугите по гражданския договор в Турция, където живее, работи и се осигурява съгласно турското законодателство.
За целите на социалното осигуряване работата без трудово правоотношение е трудова дейност, която попада в обхвата на чл. 4, ал. 3, т. 5 или т. 6 от КСО.
Съгласно чл. 4, ал. 3, т. 5 от КСО задължително осигурени за инвалидност поради общо заболяване, за старост и за смърт са лицата, които полагат труд без трудово правоотношение и получават месечно възнаграждение, равно или над една минимална работна заплата, след намаляването му с разходите за дейността, ако не са осигурени на друго основание през съответния месец.
Съгласно чл. 4, ал. 3, т. 6 от КСО, когато работещите без трудово правоотношение лица са осигурени на друго основание през съответния месец, те подлежат на задължително осигуряване за посочените осигурени рискове, независимо от размера на полученото възнаграждение.
Съгласно чл. 6, ал. 4 от КСО възнаграждението за лицата по чл. 4, ал. 3, т. 5 и 6, върху което се дължат осигурителни вноски, се определя след намаляването му с разходите за дейността, определени по реда на Закона за данъците върху доходите на физическите лица.
Осигурителните вноски се разпределят между осигурителите и осигурените лица по реда на чл. 6, ал. 3 от КСО и се внасят от осигурителя до 25-о число на месеца, следващ месеца на изплащане на възнаграждението - чл. 7, ал. 6 от КСО.
Съгласно чл. 127, ал. 1 от КСО лицата, родени след 31 декември 1959 г., които са осигурени във фонд "Пенсии" на държавното обществено осигуряване, се осигуряват задължително и за допълнителна пенсия в универсален пенсионен фонд. Съгласно чл. 157, ал. 6 и чл. 158 от КСО осигурителните вноски за допълнително задължително пенсионно осигуряване се внасят върху доходите, за които се дължат осигурителни вноски за държавното обществено осигуряване, и се превеждат едновременно с осигурителните вноски за държавното обществено осигуряване.
На основание чл. 33, ал. 1, т. 2 от Закона за здравното осигуряване (ЗЗО) задължително осигурени в Националната здравноосигурителна каса са българските граждани, които са граждани и на друга държава и постоянно живеят на територията на Република България.
В ЗЗО липсва легална дефиниция на "постоянно живеещи в страната". Взема се предвид определението в Решение № 3 от 8 февруари 2001 г. по Конституционно дело № 16 от 2000 г., според което живеенето по смисъла на конституционно правната уредба е "фактически и трайно пребиваване на едно лице на определена територия" през повече от половината от астрономическата година. Поради това се приема, че "постоянно живеещи в страната" по смисъла на ЗЗО са лицата, които фактически и трайно пребивават в нея повече от 183 дни от календарната година.
От изложената фактическа обстановка следва, че лицето, с което е сключен гражданският договор, не попада в хипотезата на чл. 33, ал. 1, т. 2 от ЗЗО, тъй като не живее постоянно на територията на страната.
Извод: При изплащане на възнагражденията по договора не следва да се внасят здравноосигурителни вноски. По отношение на социалното осигуряване приложими са общите правила на чл. 4 и чл. 10 от КСО за възникване на осигуряване при упражняване на трудова дейност по българското законодателство.
Относно прилагането на ЗДДФЛ
Съгласно чл. 4 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) местно физическо лице, без оглед на гражданството, е лице:
- което има постоянен адрес в България, или
- което пребивава на територията на България повече от 183 дни през всеки 12-месечен период (лицето се смята за местно за годината, през която пребиваването му надхвърля 183 дни, като денят на излизане и денят на влизане в страната се смятат поотделно за дни на пребиваване в страната), или
- което е изпратено в чужбина от българската държава, от нейни органи и/или организации, от български предприятия, и членовете на неговото семейство, или
- чийто център на жизнени интереси се намира в България.
Попадайки в една от тези хипотези, физическото лице се счита за местно по смисъла на българското законодателство, с изключение на случаите по чл. 4, ал. 5 от ЗДДФЛ, според който не е местно физическо лице лицето, което има постоянен адрес в България, но центърът на жизнените му интереси не се намира в страната.
Независимо от двойното гражданство, с оглед изложените факти, ако центърът на жизнените интереси на лицето не е в България и то не покрива поотделно нито един от останалите критерии на чл. 4 от ЗДДФЛ, лицето няма да бъде квалифицирано като местно лице на България за данъчни цели, както по ЗДДФЛ, така и по смисъла на Спогодбата за избягване на двойното данъчно облагане (СИДДО) с Турция.
Съгласно чл. 5 от ЗДДФЛ чуждестранни физически лица са лицата, които не са местни. Съгласно чл. 7 от ЗДДФЛ чуждестранните физически лица са носители на задължението за данъци само за придобити доходи от източници в Република България.
Правилата за класифициране на доходите като доходи от източници в България са регламентирани в чл. 8 от ЗДДФЛ. Съгласно чл. 8, ал. 6, т. 8 от ЗДДФЛ от източник в Република България са и възнагражденията за технически услуги.
По смисъла на § 1, т. 9 от допълнителните разпоредби на ЗКПО, във връзка с препращащата норма на § 1, т. 8 от допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ, възнаграждения за технически услуги са плащанията с източник Република България за монтаж или инсталиране на материални активи, както и всякакви услуги от консултантско естество и маркетингови проучвания, извършени от чуждестранно лице.
На основание чл. 37, ал. 1, т. 7 от ЗДДФЛ възнагражденията за технически услуги, начислени/изплатени от местни лица в полза на чуждестранни физически лица, се облагат с окончателен данък по реда на този закон, когато не са ...
(Текстът на становището, предоставен за преразказ, прекъсва в този момент и не съдържа останалата част от правния анализ и изводите по чл. 37 от ЗДДФЛ, както и отговорите относно вида на данъка, данъчната основа и документите от НАП. Поради това по-нататъшни мотиви и изводи не могат да бъдат възпроизведени.)
Извод: Въз основа на цитираните разпоредби НАП квалифицира възнаграждението по гражданския договор като възнаграждение за технически услуги с източник в Република България, подлежащо на облагане с окончателен данък по чл. 37, ал. 1, т. 7 от ЗДДФЛ, когато са налице предпоставките на тази норма. Конкретните размер, начин на определяне на данъчната основа и изискуеми документи не са изложени в предоставената част от становището.
