НАП: Място на изпълнение и регистрация по ЗДДС при предоставяне на услуги на получател в Обединеното кралство

ОТНОСНО:Данъчно третиране на доставка на услуги по реда на Закона за данък върху добавена стойност (ЗДДС)

В Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ..... постъпи Ваше писмено запитване с вх. № 96-00-53/21.03.2023 г. относно данъчно третиране на доставка на услуга по реда на ЗДДС.

Изложена е следната фактическа обстановка:

Представляваното от Вас дружество има сключено споразумение за срок от дванадесет месеца с фирма, която е регистрирана за целите на ДДС в Обединеното кралство Великобритания. Услугите, които ще извършва българското дружество в качеството на изпълнител, са описани като задължения на независим изпълнител, съгласно т. 3 от приложено към запитването споразумение, сключено между страните: оптимизиране на текущите процеси по продажби; извършване на активни продажби в нискорискови и високорискови вертикали; участие в конференции на индустрията; лични големи сделки; подобряване на показателите за ефективност. Допълнително, в един от въпросите, които задавате, уточнявате, че дейността ще се извършва с непрекъснатото участие на човешки фактор.

Поставяте следните въпроси:

1. Къде е мястото на изпълнение на услугите?

2. Оборотът от доставката на услугите ще се третира ли като облагаем оборот за регистрация по ЗДДС?

3. Като се има предвид, че дейността ще се извършва с непрекъснато участие на човешкия фактор, третира ли се тази дейност като дистанционни продажби, електронни услуги или други дейности, за които се изисква друга, по-специфична регистрация, съгласно действащата Директива и Регламент?

4. В случай че дружеството реши да извършва и дейност на територията на страната и се регистрира по ЗДДС, какво ще бъде основанието за неначисляване на ДДС при издаване на фактури към Великобритания?

С оглед на изложената фактическа обстановка, която не е напълно ясна и действащото данъчно законодателство, изразявам следното принципно становище:

По първи въпрос:

Дейността Ви като данъчно задължено лице, нерегистрирано по ЗДДС, ще бъде свързана с услуги, предоставени на фирма - контрагент, установен на територията на трета страна - Великобритания.

Мястото на изпълнение на извършваните от Вас доставки на услуги ще се определи по реда на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, при условие че клиентът е данъчно задължено лице.

Правилото за определяне мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице, е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя (чл. 21, ал. 2 от ЗДДС).

По отношение определянето статута на доставчика в ЗДДС не са регламентирани конкретни правила. При определянето на лицата като данъчно задължени или данъчно незадължениследва да се имат предвид разпоредбите на Регламент за изпълнение № 282/2011 за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност (Регламент № 282/2011). В Раздел 4 "Място на доставка на услуга", подраздел 1 "Статут на получателя" от Регламент 282/2011 са разгледани доказателствата, с които доставчикът следва да разполага или трябва да получи от получателя на услугата, в зависимост от това дали е установен в държава членка или трета страна, за да определи дали същият е данъчно задължено лице или данъчно незадължено лице.

В чл. 18, параграф 3 от регламента е посочено, че освен ако не разполага с информация за противното, доставчикът на услуги може да счита, че получател, установен извън Общността, има статут на данъчнозадължено лице:

а) ако получи от получателя удостоверение, издадено от компетентния данъчен орган на получателя, в потвърждение на факта, че получателят извършва стопанска дейност, с цел да му се предостави възможност да получи възстановяване на ДДС по силата на Директива 86/560/ЕИО на Съвета от 17 ноември 1986 г. относно хармонизиране на законодателствата на държавите-членки в областта на данъците върху оборота - правила за възстановяване на данъка върху добавената стойност на данъчнозадължени лица, които не са установени на територията на Общността;

б) когато получателят не разполага с това удостоверение, ако доставчикът разполага с идентификационния номер по ДДС или подобен номер, изпълняващ същата функция, предоставен на получателя от страната по установяване и използван за идентифициране на данъчнозадължени лица или с всяко друго доказателство за това, че получателят е данъчнозадължено лице и ако доставчикът извърши проверка в разумна степен на точността на информацията, предоставена му от получателя, с помощта на обичайните търговски мерки за сигурност като мерките, свързани с проверките на самоличността и на плащанията.

При условие че са налице доказателства и се снабдите с тях, че получателят на услугите Ви в третата страна - Великобритания има статут на данъчно задължено лице, мястото на изпълнение на доставката на услугата се определя по чл. 21, ал. 2 от ЗДДС и тези доставки на услуги, описани в споразумението, са с място на изпълнение там, където е установен получателят, т.е. на територията на Обединено кралство Великобритания.

Ако получател на доставката е данъчно незадължено лице от трета страна, мястото на изпълнение на доставката ще се определи по реда на чл. 21, ал. 5 от ЗДДС. В нея е регламентирано, че мястото на изпълнение при доставка на услуга е мястото, където получателят е установен или има постоянен адрес или обичайно пребиваване, когато са налице едновременно следните условия:

1. получателят е данъчно незадължено лице, което е установено или има постоянен адрес или обичайно пребиваване извън ЕС;

2. доставяните услуги попадат сред изброените в б. "а"- "н";

В чл. 21, ал. 5, т. 2, б. "в" от ЗДДС са посочени доставките на услуги, извършвани от консултанти, инженери, консултантски бюра, счетоводители, юристи и други подобни услуги, включително услугите по изработка, преработка или доработка на софтуер.

Ако услугите, които извършвате, се квалифицират като консултантски и получателят не е данъчно задължено лице, мястото на изпълнение на доставката ще е извън Общността.

По втори въпрос:

На основание чл. 96, ал. 1 от ЗДДС всяко данъчно задължено лице, което е установено на територията на страната, с облагаем оборот 100 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец е длъжно в 7-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по този закон. Когато оборотът е достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия, лицето е длъжно да подаде заявлението в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборотът.

По силата на ал. 2, т. 1 от чл. 96 от ЗДДС, облагаемият оборот е сумата от данъчните основи на извършените от лицето облагаеми доставки, включително облагаемите с нулева ставка.

Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго.

Предвид гореизложеното, ако услугите, които ще извършвате, са с място на изпълнение извън територията на страната, същите не участват при формиране на оборота по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС.

По трети въпрос:

При определяне вида на услугата и дали същата представлява услуга, извършвана по електронен път, следва да се съобразите с определението, визирано в параграф 1, т. 14 от Допълнителните разпоредби (ДР) на ЗДДС, съгласно което "услуги, извършени по електронен път" са услугите, предвидени в Приложение II на Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност и чл. 7 на Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 на Съвета от 15 март 2011 г. за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност (ОВ, L 77/1 от 23 март 2011 г.), както и в Регламент за изпълнение (ЕС) № 1042/2013 на Съвета от 7 октомври 2013 г. за изменение на Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 по отношение на място на доставки на услуги.

Когато доставчикът на услуга и негов клиент кореспондират по електронна поща, това само по себе си не означава, че извършваната услуга е извършвана по електронен път.

Споменатото Приложение ІІ на Директива 2006/112/ЕО съдържа примерен списък на услугите, извършени по електронен път, посочени в чл. 56, първи параграф, б. "к" от същата директива:

1) Доставка на интернет адрес, уебхостване, дистанционно поддържане на програми и оборудване;

2) Доставка и осъвременяване на софтуер;

3) Доставка на образи, текст и информация и предоставяне на бази данни;

4) Доставка на музика, филми и игри, включително игри на шанса и хазартни игри, и политически, културни, художествени, спортни, научни и развлекателни предавания и мероприятия;

5) Доставка на дистанционно обучение

Съгласно чл. 7, пар. 1 от Регламент № 282/2011 понятието "услуги, извършени по електронен път" съгласно Директивата за ДДС включва услуги, които се предоставят чрез интернет или електронна мрежа, както и които се предоставят по принцип автоматизирано - предвид естеството им, при минимална намеса на човешки фактор и които е невъзможно да бъдат предоставени при отсъствието на информационни технологии.

След като естеството на цитираните в споразумението услуги, описани като "задължения", не попадат сред посочените по-горе и се извършват основно чрез човешко участие, не са в обхвата на услуги, извършвани по електронен път.

По четвърти въпрос:

Съгласно чл. 86, ал. 3 от ЗДДС не се начислява данък при извършване на освободена доставка, освободено вътреобщностно придобиване, както и при доставка с място на изпълнение извън територията на страната.

Като доставчик на услуги с място на изпълнение извън територията на страната няма да имате задължение за начисляване на ДДС на основание чл. 86, ал. 3 от ЗДДС.

Настоящото становище е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.