ОТНОСНО:Прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)
В Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ....... постъпи писмено запитване с вх. № 20-21-13#1/28.11.2023 г., относно прилагане ЗДДС.
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
"Д-р ....... " ЕООД е регистрирано по ЗДДС лице. Извършваните от дружеството услуги са освободени доставки по смисъла на ЗДДС, като основно са издавани фактури към Здравна каса. От месец септември студенти посещават кабинета и се запознават с работата на общопрактикуващия лекар. За тази услуга юридическото лице издава фактури с начислен ДДС. Имате намерение да преотдавате цялата налична апаратура на друго юридическо лице, което ще ползва кабинета по време, в което дружеството няма да работи, тъй като управителят е в почивка. Фирмата е наела лекарски кабинет, за който е закупена апаратура и медикаменти, с които осъществява дейността си.
Поставен е следният въпрос:
Ще има ли дружеството право да ползва данъчен кредит за закупената апаратура и медикаменти?
С оглед на така изложената фактическа обстановка и разпоредбите на действащото данъчно законодателство, изразявам следното становище:
Правото на данъчен кредит е налице, когато са изпълнени предпоставките, регламентирани в глава седма "Данъчен кредит" от ЗДДС. Съгласно чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави. Ограниченията на правото на приспадане на данъчен кредит са регламентирани в чл. 70, ал. 1, т. 1 - 6 от ЗДДС, като в т. 1 са посочени освободени доставки, каквито са доставките, свързани със здравеопазване, съгласно чл. 39 от закона.
При покупка на апаратура и медикаменти, които дружеството използва за осъществяване на освободени доставки - здравни (медицински) услуги по чл. 39, т. 1 от ЗДДС, не е налице право на приспадането на данъчен кредит съгласно разпоредбата на чл. 70, ал. 1, т. 1 от закона.
При преотдаване на цялата налична апаратура на друго юридическо лице, което ще ползва кабинета по време, в което дружеството няма да работи поради почивка на управителя, ще е налице облагаема доставка по чл. 12, ал. 1 от ЗДДС.
В ЗДДС е предвидена възможност за корекция на правото на приспадане на данъчен кредит при промяна в използването на дълготрайни активи.
Определение за дълготраен актив е посочено в параграф 1, т. 83 от ДР на ЗДДС. "Дълготрайни активи" са представляващите част от стопанските активи на данъчно задълженото лице:
а) недвижими имоти по т. 82 и превозни средства по т. 49, с изключение на тези по буква "з", и
б) различни от посочените в буква "а" стоки и услуги, които са или биха били дълготрайни активи по смисъла на Закона за корпоративното подоходно облагане с данъчна основа при придобиване, производство или внос, равна на или по-голяма от 5000 лв.
В случай че закупената от дружеството апаратура отговаря на разпоредбата на параграф 1, т. 83, буква "б" от ДР, и започнете да я използвате и за облагаеми доставки - отдаване под наем, може да приложите нормата на чл. 79а от ЗДДС. За стоки, включително недвижими имоти, които са или биха били дълготрайни активи, за всяка от годините, следващи годината на упражняване на право на данъчен кредит, през която настъпи изменение в използването на съответната стока за доставки, за които е налице право на приспадане на данъчен кредит, размерът на ползвания данъчен кредит се коригира, когато е по-голям или по-малък от този, на който регистрираното лице би имало право на приспадане, ако придобиваше стоката в годината на настъпване на изменението. Тази разпоредба се прилага, включително когато при придобиването на стоката не е бил приспаднат данъчен кредит.
Корекцията се извършва по формула, регламентирана в разпоредбата на чл. 79а, ал. 3, т. 2, б "а" от ЗДДС. Съгласно ал. 4 на същата разпоредба, това се извършва в последния данъчен период на календарната година, през която са настъпили съответните обстоятелства за промяна в използването. Съставя се протокол за извършената корекция (чл. 66, ал. 5 от ППЗДДС) и се отразява изменението в размера на ползвания данъчен кредит по този протокол в дневника за покупки и справка-декларацията за този данъчен период, със знак (+), тъй като ще е в посока увеличение на размера на ползвания данъчен кредит.
При извършването на корекции по чл. 79а за стоки и услуги, различни от недвижими имоти, следва да се съобразят времевите ограничения, предвидени в чл. 80, ал. 1, т. 4, б. "б" от ЗДДС.
Ако във Вашия случай са приложими горните норми, ще може да извършите корекция за закупената апаратура по горепосочения ред.
За медикаментите, доколкото същите не се определят като "дълготраен актив" по смисъла на ЗДДС, не може да се извърши корекция по посочения по-горе ред на закупените в предходни периоди медикаменти.
При покупка на медикаменти през данъчни периоди, през които ползвате същите за освободени доставки по чл. 39, т. 1 от ЗДДС и за облагаеми доставки по чл. 12, ал. 1 от ЗДДС - предоставяне заедно с техниката на друга фирма, ще имате право на приспадане на частичен данъчен кредит, съгласно разпоредбата на чл. 73, ал. 1 от ЗДДС. Регистрирано лице има право на приспадане на частичен данъчен кредит по отношение на данъка за стоки или услуги, които се използват както за извършване на доставки, за които лицето има право на приспадане на данъчен кредит, така и за доставки или дейности, за които лицето няма такова право.
Алтернативно относно правото на приспадане на данъчен кредит за стоки, които не са дълготрайни активи (медикаменти), приложение може да намери чл. 73б, т. 2 от ЗДДС. За стоки или услуги, които не са или не биха били дълготрайни активи, регистрирано лице може да упражни право на данъчен кредит за размера на данъка, съответстващ на използването на стоката или услугата в рамките на независимата икономическа дейност за извършване на доставки, за които има право на приспадане на данъчен кредит, като определи с разумен метод този размер, когато използва стоката или услугата в рамките на независимата си икономическа дейност за извършване на доставки, за които има право на приспадане на данъчен кредит, и за доставки или дейности, за които няма такова право, като не прилага чл.73.
Настоящото становище е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
В запитването е посочено, че "Д-р ......." ЕООД е регистрирано по ЗДДС лице. Дружеството извършва освободени доставки по смисъла на ЗДДС, като основно издава фактури към Здравната каса. От месец септември студенти посещават кабинета и се запознават с работата на общопрактикуващия лекар, като за тази услуга юридическото лице издава фактури с начислен ДДС. Имате намерение да преотдавате цялата налична апаратура на друго юридическо лице, което ще ползва кабинета през времето, в което дружеството няма да работи поради почивка на управителя. Фирмата е наела лекарски кабинет, за който е закупена апаратура и медикаменти, с които осъществява дейността си.
Въпрос: Ще има ли дружеството право да ползва данъчен кредит за закупената апаратура и медикаменти?
Правото на данъчен кредит възниква при изпълнение на предпоставките, регламентирани в глава седма "Данъчен кредит" от ЗДДС. Съгласно чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави.
Ограниченията на правото на приспадане на данъчен кредит са уредени в чл. 70, ал. 1, т. 1 - 6 от ЗДДС. В чл. 70, ал. 1, т. 1 са посочени освободени доставки, каквито са доставките, свързани със здравеопазване, съгласно чл. 39 от закона.
При покупка на апаратура и медикаменти, които дружеството използва за осъществяване на освободени доставки - здравни (медицински) услуги по чл. 39, т. 1 от ЗДДС, не е налице право на приспадане на данъчен кредит съгласно чл. 70, ал. 1, т. 1 от закона.
Извод: Когато апаратурата и медикаментите се използват само за освободени здравни услуги по чл. 39, т. 1 от ЗДДС, дружеството няма право на приспадане на данъчен кредит за тях.
При преотдаване на цялата налична апаратура на друго юридическо лице, което ще ползва кабинета през времето, в което дружеството няма да работи поради почивка на управителя, ще е налице облагаема доставка по чл. 12, ал. 1 от ЗДДС.
В ЗДДС е предвидена възможност за корекция на правото на приспадане на данъчен кредит при промяна в използването на дълготрайни активи. Определението за "дълготрайни активи" е дадено в параграф 1, т. 83 от ДР на ЗДДС. "Дълготрайни активи" са представляващите част от стопанските активи на данъчно задълженото лице:
- буква "а" - недвижими имоти по т. 82 и превозни средства по т. 49, с изключение на тези по буква "з";
- буква "б" - различни от посочените в буква "а" стоки и услуги, които са или биха били дълготрайни активи по смисъла на Закона за корпоративното подоходно облагане с данъчна основа при придобиване, производство или внос, равна на или по-голяма от 5000 лв.
В случай че закупената от дружеството апаратура отговаря на разпоредбата на параграф 1, т. 83, буква "б" от ДР на ЗДДС и започнете да я използвате и за облагаеми доставки - отдаване под наем, може да се приложи нормата на чл. 79а от ЗДДС.
Съгласно чл. 79а от ЗДДС, за стоки, включително недвижими имоти, които са или биха били дълготрайни активи, за всяка от годините, следващи годината на упражняване на право на данъчен кредит, през която настъпи изменение в използването на съответната стока за доставки, за които е налице право на приспадане на данъчен кредит, размерът на ползвания данъчен кредит се коригира, когато е по-голям или по-малък от този, на който регистрираното лице би имало право на приспадане, ако придобиваше стоката в годината на настъпване на изменението. Тази разпоредба се прилага, включително когато при придобиването на стоката не е бил приспаднат данъчен кредит.
Корекцията се извършва по формула, регламентирана в чл. 79а, ал. 3, т. 2, буква "а" от ЗДДС. Съгласно ал. 4 на същата разпоредба, корекцията се извършва в последния данъчен период на календарната година, през която са настъпили съответните обстоятелства за промяна в използването. Съставя се протокол за извършената корекция (чл. 66, ал. 5 от ППЗДДС) и изменението в размера на ползвания данъчен кредит по този протокол се отразява в дневника за покупки и справка-декларацията за този данъчен период, със знак (+), тъй като корекцията ще е в посока увеличение на размера на ползвания данъчен кредит.
При извършването на корекции по чл. 79а за стоки и услуги, различни от недвижими имоти, следва да се съобразят времевите ограничения, предвидени в чл. 80, ал. 1, т. 4, буква "б" от ЗДДС.
Ако във Вашия случай са приложими горните норми, ще може да извършите корекция за закупената апаратура по посочения ред.
Извод: Ако апаратурата представлява дълготраен актив по параграф 1, т. 83, буква "б" от ДР на ЗДДС и започне да се използва и за облагаеми доставки (отдаване под наем), дружеството може да приложи чл. 79а от ЗДДС и да извърши корекция на правото на данъчен кредит за апаратурата при условията и в сроковете на чл. 79а и чл. 80 от ЗДДС.
Относно медикаментите е посочено, че доколкото същите не се определят като "дълготраен актив" по смисъла на ЗДДС, не може да се извърши корекция по посочения по-горе ред на закупените в предходни периоди медикаменти.
При покупка на медикаменти през данъчни периоди, през които ги използвате както за освободени доставки по чл. 39, т. 1 от ЗДДС, така и за облагаеми доставки по чл. 12, ал. 1 от ЗДДС - предоставяне заедно с техниката на друга фирма, ще имате право на приспадане на частичен данъчен кредит съгласно чл. 73, ал. 1 от ЗДДС. Съгласно тази разпоредба регистрирано лице има право на приспадане на частичен данъчен кредит по отношение на данъка за стоки или услуги, които се използват както за извършване на доставки, за които лицето има право на приспадане на данъчен кредит, така и за доставки или дейности, за които лицето няма такова право.
Алтернативно, относно правото на приспадане на данъчен кредит за стоки, които не са дълготрайни активи (медикаменти), приложение може да намери чл. 73б, т. 2 от ЗДДС. Съгласно тази разпоредба, за стоки или услуги, които не са или не биха били дълготрайни активи, регистрирано лице може да упражни право на данъчен кредит за размера на данъка, съответстващ на използването на стоката или услугата в рамките на независимата икономическа дейност за извършване на доставки, за които има право на приспадане на данъчен кредит, като определи с разумен метод този размер, когато използва стоката или услугата в рамките на независимата си икономическа дейност за извършване на доставки, за които има право на приспадане на данъчен кредит, и за доставки или дейности, за които няма такова право, като не прилага чл. 73.
Извод: За медикаментите, които не са дълготрайни активи, не може да се извърши корекция по чл. 79а за минали периоди, но при бъдещи покупки, когато медикаментите се използват едновременно за освободени и облагаеми доставки, дружеството има право на частичен данъчен кредит по чл. 73, ал. 1 от ЗДДС или може да приложи чл. 73б, т. 2 от ЗДДС, като определи с разумен метод размера на данъка, съответстващ на използването за облагаеми доставки.
Настоящото становище е изготвено въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случай че в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, не може да се прилага разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Извод: Становището е обвързващо само при идентичност на фактическата обстановка с описаната в запитването и не може да се ползва по чл. 17, ал. 3 от ДОПК при установяване на различни факти в производство по ДОПК.
