НАП: Данъчно и осигурително третиране на доходи на физическо лице от системна продажба на стоки чрез куриерски услуги

ИТ-00-102/20.12.2021 г.

чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ

чл.28, ал.1 и ал.2 от ЗДДФЛ

чл.50, ал.1, т.1 от ЗДДФЛ

чл.3, ал.2 от ЗДДС

чл.96, ал.1 и ал.2 от ЗДДС

чл. 4, ал. 3, т. 2 от КСО

чл. 40, ал. 1, т. 2 от ЗЗО

чл. 1, ал. 2 от НООСЛБГРЧМЛ

ОТНОСНО: Приложението на Закона за данък върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ), Закона за данък добавена стойност (ЗДДС), Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г. за регистриране и отчитане чрез фискални устройства на продажбите в търговските обекти, изискванията към софтуерите за управлението им и изисквания към лицата, които извършват продажби чрез електронен магазин (Наредба № Н-18), Кодекса за социално осигуряване (КСО) и Закона за здравно осигуряване (ЗЗО)

Във Ваше запитване, постъпило по компетентност в дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" с вх.№ ИТ-00-102/08.12.2021 г., сте изложили следната фактическа обстановка:

Посочвате, че работите от дома си и от 6 месеца използвате услугите на куриерските фирми Спиди и Еконт.

Във връзка с изложеното сте поставили следните въпроси:

1. Какви са данъчните Ви задължения и облекчения, след като дейността се извършва от Вас като физическо лице?
2. Какъв трябва да бъде размера на оборота от дейността Ви, за да имате задължение за подаване на данъчна декларация?

Предвид изложената непълна и неизяснена фактическа обстановка, съобразявайки относимата нормативна уредба по зададените от Вас въпроси, изразяваме принципно становище, което обхваща данъчно-осигурителното третиране на доходи от продажба на закупени и/или произведени от Вас стоки.

По прилагането на ЗДДФЛ:

Когато едно физическо лице извършва продажби на стоки, доставяни до клиенти чрез куриерски фирми, които не са инцидентни сделки, аса осъществявани редовно и с цел реализиране на приходи (доходи), то има качествата на едноличен търговец (ЕТ) дори да не е регистрирано като такъв по Търговския закон.Такива действия на физическите лица имат характер на стопанска дейност, тъй като е реализирана печалба и сделките са системни в рамките на съответния период.

При условие, че едно физическо лице системно купува вещи (включително и втора употреба), с цел след това да ги продава и да реализира доход, а не да ги използва за лични нужди, това лице действа като търговец. В тази връзка дори лицето да няма търговска регистрация като едноличен търговец, при извършване на продажба на стоки по занятие ще притежава качеството на търговец и доходите му от тази стопанска дейност, съгласно чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ, ще подлежат на облагане по реда за облагане на доходите от стопанска дейност на едноличен търговец. Дейност по занятие е дейността, която се извършва системно с цел реализиране на печалба в личен интерес.

Необлагаемите доходи, придобити от продажба, са посочени в чл. 13, ал. 1, т. 2 от ЗДДФЛ- това са доходите от продажба на движимо имущество, като се изключва продажбата на превозни средства в рамките на 1 година; произведения на изкуството, предмети за колекции и антикварни предмети; финансови активи и чужда валута и отпадъците предадени в регистрираните за целта депа. Това обаче не се прилага за доходите от стопанска дейност като търговец по смисъла на Търговския закон, включително като едноличен търговец, както и за физическите лица, регистрирани като земеделски стопани, които определят облагаем доход по чл. 26. (чл. 13, ал. 5 ЗДДФЛ)

Следователно, когато се извършва продажба на стоки или услуги регулярно и с цел реализиране на печалба, то доходите от тази търговия подлежат на облагането по реда на чл. 26, ал. 1 - 6 от ЗДДФЛ, на основание разпоредбата на чл. 26, ал. 7 от с.з., т.е. като доход от стопанска дейност като едноличен търговец, независимо че лицето не е регистрирано като едноличен търговец.

В изложението по-долу е посочен редът за облагане доходите от стопанска дейност като едноличен търговец:

На основание чл. 26, ал. 1 от ЗДДФЛ, облагаемият доход от стопанска дейност като едноличен търговец е формираната по реда на ЗКПО данъчна печалба.

Съгласно чл. 28, ал. 1 от ЗДДФЛ, годишната данъчна основа за доходите от стопанска дейност като едноличен търговец се определя, като облагаемият доход по чл. 26 за данъчната година се намалява с вноските, които самоосигуряващото се лице е задължено да прави за данъчната година за своя сметка по реда на Кодекса за социално осигуряване и на Закона за здравното осигуряване, както и с внесените в чужбина задължителни осигурителни вноски, които са за сметка на физическото лице.

Данъчните облекчения са регламентирани в глава четвърта на ЗДДФЛ. Съгласно чл. 17 от закона, общата годишна данъчна основа е сумата от годишните данъчни основи по чл. 25-доходи от трудови правоотношения, чл. 30-доходи от друга стопанска дейност, чл. 32-доходи от наем или от друго възмездно предоставяне за ползване на права или имущество, чл. 34-доходи от прехвърляне на права или имущество и чл. 36-доходи от други източници, намалена с предвидените в този закон данъчни облекчения.

Сумата на годишните данъчни основи по чл. 17 от ЗДДФЛ за придобитите доходи през 2021 г. се намалява:

• за лица с 50 и с над 50 на сто намалена работоспособност, определена с влязло в сила решение на компетентен орган със 7920 лв., включително за годината на настъпване на неработоспособността и за годината на изтичане срока на валидност на решението;
• с направените през годината лични вноски за допълнително доброволно осигуряване в общ размер до 10 на сто от сумата от годишните данъчни основи по чл. 17, както и с внесените през годината лични вноски за доброволно здравно осигуряване и премии/вноски по договори за застраховки "Живот" в общ размер до 10 на сто от сумата от годишните данъчни основи по чл. 17;
• с внесените през годината за сметка на лицето осигурителни вноски по чл. 9а от Кодекса за социално осигуряване.
• се намалява с направени през годината дарения посочени в чл. 22 от закона;
• с направените през годината лихвени плащания по ипотечен кредит за закупуване на жилище, когато едновременно са налице посочените в чл.22а на ЗДДФЛ условия.
• с 4500 лв. при едно ненавършило пълнолетие дете, 9000 лв. - при две ненавършили пълнолетие деца и 13500 лв. при три и повече ненавършили пълнолетие деца за данъчно облекчение за деца;
• с 9000 лв. за отглеждане на дете с 50 и с над 50 на сто вид и степен на увреждане, определени с влязло в сила решение на компетентен орган;
• с извършени през годината безкасови плащания, когато едновременно са налице условията посочени в чл.22д от закона;
• с направените през годината плащания за труд във връзка с подобрения и/или ремонт на един недвижим жилищен имот в общ размер до две хиляди лева, когато едновременно са налице условията посочени в чл.22е от закона.

Важно е да знаете, че данъчните облекчения се ползват само при условие, че задълженото лице няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения към датата на подаване на годишната данъчна декларация, включително когато декларацията се подава по реда на чл. 53, ал. 2, както и по реда на чл. 103 и 104 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс.

Данъчните облекчения по чл. 18, ал. 1-за лица с намалена работоспособност, чл. 19, ал. 1-за лични вноски за доброволно осигуряване и застраховане, чл. 20-за лични вноски за осигурителен стаж при пенсиониране, чл. 22в-за деца и чл. 22г-за деца с увреждания се ползват в следната последователност:

1. от сумата от годишните данъчни основи по чл. 25 (доходи от трудови правоотношения), 30 (доходи от друга стопанска дейност), 32 (доходи от наем или от друго възмездно предоставяне за ползване на права или имущество), 34 (доходи от прехвърляне на права или имущество) и 36 (доходи от други източници), намалена с предвидените в този закон данъчни облекчения.

2. от годишната данъчна основа по чл. 28, ал. 1 (за доходи от стопанска дейност като едноличен търговец).

Съответно, на основание гореизложеното, годишната данъчна основа за доходите от стопанска дейност като едноличен търговец се намалява със:

1. направените през годината лични вноски за допълнително доброволно осигуряване в общ размер до 10 на сто от годишната данъчна основа по ал. 1, както и с внесените през годината лични вноски за доброволно здравно осигуряване и премии/вноски по договори за застраховки "Живот" в общ размер до 10 на сто от годишната данъчна основа по ал. 1;

2. разликата между 7920 лв. и размера на ползваното облекчение по чл. 18, ал. 1, включително за годината на настъпване на неработоспособността и за годината на изтичане срока на валидност на решението - за лица с 50 и с над 50 на сто намалена работоспособност, определена с влязло в сила решение на компетентен орган;

3. разликата между направените през годината осигурителни вноски по чл. 9а от Кодекса за социално осигуряване и размера на ползваното облекчение по чл. 20;

4. разликата между допустимия размер на данъчното облекчение по чл. 22в и размера на ползваното облекчение от сумата от годишните данъчни основи;

5. разликата между 9000 лв. и размера на данъчното облекчение по чл. 22г.

В чл. 43, ал. 8 от ЗДДФЛ е посочено, че лицата извършващи стопанска дейност като търговци по смисъла на Търговския закон, включително едноличните търговци, правят авансови вноски при данъчна ставка 15 на сто при условията и по реда на ЗКПО.

Размерът на данъка върху годишната данъчна основа за доходите от стопанска дейност като едноличен търговец се определя, като годишната данъчна основа по чл. 28, ал. 2 се умножи по данъчна ставка 15 на сто, като от така определените данъци се приспада данъкът, авансово удържан и/или внесен през данъчната година за съответния данък. Така определеният дължим данък се внася до 30 юни на годината, следваща годината на придобиване на дохода.

Съгласно чл. 50, ал. 1, т. 1 от ЗДДФЛ, местните физически лица подават годишна данъчна декларация по образец за придобитите през годината доходи, подлежащи на облагане с данък върху общата годишна данъчна основа и с данък върху годишната данъчна основа по чл. 28 от с.з. Лицата, извършващи стопанска дейност като търговци по смисъла на Търговския закон, включително едноличните търговци, заедно с годишната данъчна декларация представят и годишен отчет за дейността, подаден по електронен път по ред и начин съгласно чл. 20, ал. 5 от Закона за статистиката. Годишната данъчна декларация за лицата подлежащи на облагане с данък върху годишната данъчна основа по чл. 28 от ЗДДФЛ се подава в срок от 1 март до 30 юни на годината, следваща годината на придобиване на дохода.

Следователно нерегистрираното като ЕТ физическо лице за доходите си от търговия със стоки или услуги (независимо от размера на реализирания оборот), трябва да определи годишната си данъчна основа за съответната година по реда на чл. 28 от ЗДДФЛ и да подаде годишна данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ, като попълни Приложение № 2 "за доходи от стопанска дейност като едноличен търговец" (образец 2021).

По прилагането на Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС):

Данъчнозадължено лице, по смисъла на чл. 3, ал. 1 от ЗДДС, е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея. Независима икономическа дейност, според текста на чл. 3, ал. 2 от закона е дейността на производители, търговци и лица, предоставящи услуги, включително в областта на минното дело и селското стопанство, както и упражняването на свободна професия, включително на частен съдебен изпълнител и нотариус. Независима икономическа дейност е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него.

В ЗДДС липсва легална дефиниция на понятието "дейност, извършвана редовно или по занятие". "Редовно или по занятие" предполага, че лицето има намерение да превърне тази дейност в източник на постоянен доход. Това намерение е видно, ако лицето системно, с цел придобиване на доход, извършва определени дейности в свой частен интерес. Системността може да се проявява както чрез системно (регулярно) получаване на доход, така и чрез продължителност и/или многократност на действията/дейностите, при което дали фактически такъв доход е реализиран от лицето от гледна точка на ЗДДС е правно ирелевантно.

Видно от посоченият законов текст, в обхвата на данъчно задължените лица по ЗДДС попадат и физическите лица, в случаите, при които извършваната от тях дейност отговаря на критериите за независима икономическа дейност по ал. 2 на чл. 3 от ЗДДС и не е в изключенията на ал. 3 на същата разпоредба.

Предвид посоченото по-горе, ако физическото лице системно и с цел придобиване на доход извършва сделки, свързани с продажба на стока или извършване на услуги, като не се ограничава до обикновено управление на имуществото си, а предприема активни действия на пазара (по търговски начин), дейността му, за целите на ЗДДС има характеристиките на "независима икономическа дейност", и лицето е данъчно задължено по смисъла на чл. 3 от ЗДДС.

Съгласнo чл. 96, ал. 1 от ЗДДС всяко данъчно задължено лице с облагаем оборот 50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец е длъжно в 7-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по този закон. Когато този оборот е достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия, лицето е длъжно да подаде заявлението в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборотът.

Съгласно ал. 2 на чл. 96 облагаемият оборот е сумата от данъчните основи на извършените от лицето:

1. облагаеми доставки, включително облагаемите с нулева ставка;

2. доставки на финансови услуги по чл. 46;

3. доставки на застрахователни услуги по чл. 47.

В облагаемия оборот не се включват доставките по ал. 2, т. 2 и 3, когато не са свързани с основната дейност на лицето, доставките на дълготрайни активи, използвани в дейността на лицето, както и доставките, за които данъкът е изискуем от получателя по чл. 82, ал. 2 и 3 (чл. 96, ал. 3 от закона).

Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9 от ЗДДС, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго.

При определянето на облагаемия оборот за целите на чл. 96 от ЗДДС ще участват всички извършвани от Вас в качеството Ви на данъчно задължено лице облагаеми доставки с място на изпълнение на територията на страната. При липса на основание за регистрация по реда на чл. 96 от ЗДДС е предвидена възможност за регистрация по избор на основание чл. 100, ал. 1 от същия закон.

При преустановяването на доставките, лицето може да направи прекратяване на регистрацията по ЗДДС съгласно чл. 108, ал. 1, т. 1 от закона. Основание за дерегистрация по избор възниква за лице, регистрирано на основание чл. 96, когато отпадне съответното основание за задължителна регистрация.

По прилагането на осигурителното законодателство:

Съгласно легалната дефиниция на чл. 5, ал. 2 от Кодекса за социално осигуряване (КСО) самоосигуряващ се е физическо лице, което е длъжно да внася осигурителни вноски за своя сметка.

На основание чл. 4, ал. 3, т. 2 от КСО задължително осигурени за инвалидност поради общо заболяване за старост и за смърт салицата, упражняващи трудова дейност като еднолични търговци, собственици или съдружници в търговски дружества, физическите лица - членове на неперсонифицирани дружества илицата, които се облагат по реда на чл. 26, ал. 7 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица.

Задължението за обществено осигуряване се поражда от осъществяванетона трудова дейност. По аргумент от чл. 10, ал. 1 от КСО осигуряването възниква от деня, в който лицата започват да упражняват трудова дейност по чл. 4 или по чл. 4а, ал. 1 от кодекса.

На основание чл. 1, ал. 1 от Наредбата за общественото осигуряване на самоосигуряващите се лица, българските граждани на работа в чужбина и морските лица (НООСЛБГРЧМЛ) задължението за осигуряване за самоосигуряващите се лица по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 от Кодекса за социално осигуряване - еднолични търговци, съдружници в търговски дружества, собственици на ЕООД, физически лица-членове на неперсонифицирани дружества, лица, които се облагат по реда на чл. 26, ал. 7 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица, регистрираните земеделски стопани и тютюнопроизводители, лица, упражняващи по регистрация свободна професия или занаятчийска дейност, възниква от деня на започване или възобновяване на трудовата дейност и продължава до нейното прекъсване или прекратяване. Съгласно чл. 1, ал. 2 от същата при започване, прекъсване, възобновяване или прекратяване на всяка трудова дейност самоосигуряващото се лице подава декларация по утвърден образец от изпълнителния директор на Националната агенция за приходите (НАП) до компетентната териториална дирекция на НАП, подписана от самоосигуряващото се лице, в 7-дневен срок от настъпване на обстоятелството.

На основание чл. 6, ал. 8 от КСО осигурителните вноски за лицата по чл. 4, ал. 3, т. 2 са за сметка на осигурените лица и се дължат авансово: върху месечен осигурителен доход между минималния и максималния месечен размер на дохода, определен със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване (ЗБДОО) за съответната година. Със ЗБДОО за 2021 г. определения минимален месечен размер на осигурителния доход за самоосигуряващите се лица е 650 лв, а на максималния месечен доход е 3000 лв.

Самоосигуряващите се лица по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 от Кодекса за социално осигуряване внасят осигурителните вноски по съответната сметка на компетентната териториална дирекция на НАП поотделно за всеки месец, като в документите за внасянето им се попълва ЕГН, ЛН, ЛНЧ или служебен номер, издаден от НАП на лицето. (чл.2, ал.1 от НООСЛБГРЧМЛ)

Освен текущо върху "избран месечен доход" самоосигуряващите се лица формират окончателен размер на осигурителния доход за всяка календарна година въз основа на справка към годишната данъчна декларация по Закона за данъците върху доходите на физическите лица. Същият не може да бъде по-малък от минималния месечен осигурителен доход и по-голям от максималния месечен осигурителен доход. Окончателните осигурителни вноски се дължат от осигурените лица върху годишния осигурителен доход в размерите за фонд "Пенсии" и за допълнително задължително пенсионно осигуряване и в размерите за фонд "Общо заболяване и майчинство" за самоосигуряващите се лица, които са избрали да се осигуряват в този фонд в срока за подаване на данъчната декларация. Годишният осигурителен доход се определя като разлика между декларирания или установения от органа по приходите при условията и по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс облагаем доход от упражняване на трудова дейност и сбора от доходите, върху които са внасяни авансово осигурителни вноски. ( чл.6, ал.9 от КСО)

Лице, което подлежи на облагане като търговец независимо, че не е регистриран като такъв по Търговския закон, има качества на самоосигуряващо се лице, за което подлежи на задължително осигуряване по реда на чл. 4, ал. 3, т. 2, чл. 6, ал. 9, чл. 157 и чл. 158 от КСО, както и чл. 40, ал. 1, т. 2 от ЗЗО.

При започване, прекъсване, възобновяване или прекратяване на всяка трудова дейност, за която е регистрирано самоосигуряващото се лице, се подава декларация по утвърден образец от изпълнителния директор на НАП до компетентната ТД на НАП, подписана от самоосигуряващото се лице в 7- дневен срок от настъпване на обстоятелството ( чл.1, ал.2 от НООСЛБГРЧМЛ).

Видно от утвърдения образец на декларация за регистрация на самоосигуряващо се лице (декларация ОКд - 5), самоосигуряващите се лица сами декларират датата, от която започват да упражняват дейността. Нещо повече, същите декларират и прекъсването, възобновяването или прекратяването на трудовата си дейност, за която са регистрирани с декларацията.

Съгласно разпоредбите на чл. 6, ал. 11 от КСО в случаите, когато едно физическо лице получава доходи от дейности на различни основания по чл. 4, осигурителните вноски се внасят върху сбора от осигурителните им доходи, но върху не повече от максималния месечен размер на осигурителния доход, по следния ред:

1. доходи от дейности на лицата съгласно последователността, посочена в чл. 4, ал. 1 и 10;

2. доходи от обезщетения, изплащани по Кодекса на труда или по специални закони, върху които се дължат осигурителни вноски;

3. осигурителен доход като еднолични търговци, собственици или съдружници в търговски или в неперсонифицирани дружества, лица, които се облагат по реда на чл. 26, ал. 7 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица, упражняващи свободна професия и/или занаятчийска дейност, регистрирани земеделски стопани и тютюнопроизводители;

4. доходи за работа без трудово правоотношение.

Лицата, родени след 31.12.1959 година, които са осигурени за фонд "Пенсии" на ДОО, с изключение на тези, осигуряващи се по реда на чл. 4б от КСО, задължително се осигуряват за допълнителна пенсия в универсален пенсионен фонд (чл. 127, ал.1 от кодекса). Самоосигуряващите се лица се осигуряват в универсален пенсионен фонд изцяло за своя сметка. Осигурителната вноска за този фонд се внася върху дохода, за който се дължи осигурителна вноска за държавно обществено осигуряване.

Съгласно изискванията на чл. 5, ал. 4 от КСО осигурителите, осигурителните каси, самоосигуряващите се лица и работодателите периодично представят в Националната агенция за приходите данни за: осигурителния доход, дните в осигуряване, осигурителните вноски за държавното обществено осигуряване, здравното осигуряване, допълнителното задължително пенсионно осигуряване и за сумите за дължимите задължителни осигурителни вноски по фондове (декларация образец № 1 и декларация образец № 6).

Самоосигуряващо се лице, което има задължение да внася задължителни осигурителни вноски следва да подава в компетентната ТД на НАП декларация образец № 1за дните в осигуряване, осигурителният доход и задължителните осигурителните вноски, в срок до 25-о число на месеца, следващ месеца, за който се отнасят данните за тях.

Освен декларация обр. № 1, самоосигуряващото се лице следва да подаде в компетентната ТД на НАП и декларация образец № 6 в срок до 30 април на следващата календарна година, съответно в срока за подаване на ГДД за дължимите осигурителни вноски по отделните фондове за предходната календарна година.

Съгласно разпоредбите на чл. 40, ал.1, т. 2 от Закона за здравно осигуряване лицата по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 от Кодекса за социално осигуряване се осигуряват авансово върху месечен доход, който не може да бъде по-малък от минималния месечен размер на осигурителния доход за самоосигуряващите се лица и за регистрираните земеделски стопани и тютюнопроизводители, определени със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване, и окончателно върху доходите от дейността през календарната година, съгласно справката към данъчната декларация по реда на чл. 6, ал. 9 от Кодекса за социално осигуряване; вноските се внасят за сметка на самоосигуряващите се лица до 25-о число на месеца, следващ месеца, за който се отнасят, а окончателната осигурителна вноска най-късно в срока за подаване на данъчната декларация по чл. 50 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица.