Изх. № 24-39-58
Дата: 18. 05. 2022 год.
КСО, чл. 4, ал. 3, т. 5;
КСО, чл. 4, ал. 3, т. 6;
КСО, чл. 5, ал. 4;
КСО, чл. 6, ал. 4;
КСО, чл. 10, ал. 1;
КСО, чл. 127, ал. 1;
ЗЗО, чл. 40, ал. 1, т. 3;
ЗДДФЛ, § 1, т. 26, буква "л" от ДР на ЗДДФЛ.
ОТНОСНО:прилагане на осигурителното законодателство при изплащане на възнаграждение на професионален състезател
Във Ваше писмено запитване, препратено по компетентност от дирекция ОДОП................, и постъпило в Централно управление на Националната агенция за приходите с вх. № 24-39-58/2022 г., е изложена следната фактическа обстановка:
Ученик сте в 12 клас и професионален волейболен състезател към "..................." при ОСК С........, След навършване на 18 години, в съответствие с правилника на Българската федерация по волейбол, сте сключил договор със спортния клуб за срок от три спортно-състезателни години от 2021 г. до 2024 г. (по 8 месеца всяка - от 1 септември до 30 април) с определено възнаграждение за всяка от годините.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. Договорът на професионален волейболен състезател има ли характер на трудов договор?
2. Дължат ли се осигурителни вноски върху възнагражденията, които спортният клуб изплаща на състезателя?
3. В какъв размер и за кой период се дължат осигурителните вноски?
Първият въпрос, касаещ характера на сключения договор на професионален волейболен състезател, е изпратен по компетентност в Министерството на труда и социалната политика (МТСП). Становището на министерството е, че спрямо правоотношението на професионалния волейболен състезател със спортния клуб следва да се прилагат Закона за физическото възпитание и спорта (ЗФВС) и съответните актове, свързани с прилагането му.
Направен е извод, че в случая е налице договор, който не е трудов договор, по смисъла на Кодекса на труда (КТ). Уточнено е, че КТ следва да се прилага субсидиарно само по въпроси, които не са уредени в ЗФВС и съответните актове, свързани с прилагането му.
Съгласно § 1, т. 9 от ЗФВС "професионални спортисти" са лица, които провеждат системна тренировъчна и състезателна дейност и за тях това е основна професия и получават възнаграждение за тази дейност. На основание чл. 77, ал. 1 от ЗФВС професионалният спортист извършва тренировъчна и състезателна дейност чрез сключване на възмезден договор със спортен клуб. Клаузите, които следва да се съдържат в този договор, са регламентирани в чл. 77, ал. 2 от ЗФВС.
Предвид изложената фактическа обстановка, по отношение на останалите въпроси и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
Упражняването на трудова дейност е основополагащо за възникване на основание за осигуряване за държавното обществено осигуряване. На основание чл. 10, ал. 1 от Кодекса за социално осигуряване (КСО) осигуряването възниква от деня, в който лицата започват да упражняват трудова дейност по чл. 4 или чл. 4а, ал. 1 от кодекса и за който са внесени или дължими осигурителни вноски, и продължава до прекратяването й.
Кръгът на лицата, които задължително подлежат на държавно обществено осигуряване, е определен в чл. 4 от КСО.
Доколкото договорът, който сте сключил със спортния клуб, не е трудов договор по смисъла на КТ, упражняваната от Вас трудова дейност следва да се третира като полагане на труд без трудово правоотношение.
На основание чл. 4, ал. 3, т. 5 от КСО задължително осигурени за инвалидност поради общо заболяване за старост и за смърт (т. е. за фонд "Пенсии") са лицата, които полагат труд без трудово правоотношение и получават месечно възнаграждение, равно или над една минимална работна заплата, след намаляването му с разходите за дейността, ако не са осигурени на друго основание през съответния месец. Когато работещите без трудово правоотношение лица са осигурени на друго основание през съответния месец, подлежат на задължително осигуряване за посочените осигурени рискове, независимо от размера на полученото възнаграждение (чл. 4, ал. 3, т. 6 от КСО).
Следва да се отбележи, че в случаите когато лице, което не е осигурено на друго основание през съответния месец, полага труд без трудово правоотношение и получава месечно възнаграждение, по-малко от една минимална работна заплата, след намаляването му с разходите за дейността, не подлежи на задължително осигуряване за държавното обществено осигуряване.
Осигурителните вноски се внасят от осигурителя до 25-то число на месеца, следващ месеца на изплащане на възнаграждението (чл. 7, ал. 6 от КСО).
Размерът на вноската за фонд "Пенсии" за лицата, родени след 3 декември 1959 г., през 2022 г. е 14,8 на сто, която се разпределя на 8,22 на сто за сметка на осигурителя и 6,58 на сто за сметка на осигуреното лице (аргумент чл. 6, ал. 1, т. 2 и т. 4 и ал. 3, т. 9 от КСО).
На основание чл. 127, ал. 1 от КСО задължително се осигуряват за допълнителна пенсия в универсален пенсионен фонд лицата, родени след 31 декември 1959 г., ако са осигурени във фонд "Пенсии", съответно във фонд "Пенсии за лицата по чл. 69", на държавното обществено осигуряване, с изключение на лицата, осигуряващи се по реда на чл. 46 от кодекса. Осигурителните вноски за допълнително задължително пенсионно осигуряване в универсален пенсионен фонд се внасят върху доходите, за които се дължат осигурителни вноски за държавното обществено осигуряване и в сроковете по чл. 7 от КСО (аргумент чл. 157, ал. 6 и чл. 158 от КСО). Размерът им е регламентиран в чл. 157, ал. 1, т. 1, буква "в" от КСО, който за 2022 г. е 5 на сто. Осигурителните вноски за допълнително задължително пенсионно осигуряване в универсален пенсионен фонд се разпределят между осигурителите и осигурените лица съгласно чл. 157, ал. 3 от КСО 2,8 на сто за сметка на осигурителя и 2,2 на сто за сметка на осигуреното лице.
Здравното осигуряване на работещите без трудово правоотношение се извършва по реда на чл. 40, ал. 1 т. 3 от 3акона за здравното осигуряване (ЗЗО). Съгласно цитираната разпоредба при работа без трудово правоотношение, ако лицето не се осигурява по реда на чл. 40, ал. 1, т. 1 и 2 и 2а от ЗЗО, и получава възнаграждение, равно или по-голямо от минималната работна заплата за страната, здравноосигурителните вноски се внасят върху облагаемия доход след намаляването му с разходите за дейността. Ако лицата са осигурени по реда на чл. 40, ал. 1, т. 1 и 2а от ЗЗО, здравноосигурителните вноски се внасят върху облагаемия доход след намаляването му с разходите за дейността, независимо от размера на полученото възнаграждение.
Размерът на задължителната здравноосигурителна вноска се определя със Закона за бюджета на Националната здравноосигурителна каса (ЗБНЗОК) и за 2022 г. е 8 на сто. Здравноосигурителните вноски се внасят от възложителя в съотношението по чл. 40, ал. 1, т. 1 от ЗЗО - 4,8 на сто за сметка на осигуряващия (възложителя) и 3,2 на сто за осигуреното лице, в срок до 25-о число на месеца, следващ месеца на изплащане на възнаграждението.
Съгласно чл. 6, ал. 4 от КСО възнаграждението, върху което се дължат осигурителни вноски, се определя след намаляването му с разходите за дейността, определени по реда наЗакона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ).
Следва да се има предвид, че на основание § 1, т. 26, буква "л" от ДР на ЗДДФЛ правоотношенията между спортен клуб и професионални спортисти по чл. 77, ал. 1 от ЗФВС се определят като трудови правоотношения за целите на ЗДДФЛ. Облагаемият доход и годишната данъчна основа се определят по реда на чл. 24 и 25 от ЗДДФЛ, предвиден за доходите от трудови правоотношения, а не според чл. 29 и чл. 30 от същия закон, които се прилагат за доходи от извънтрудови правоотношения. Предвид това за придобитите доходи от трудови правоотношения по смисъла на § 1, т. 26, буква "л" от ДР на ЗДДФЛ законът не е предвидил приспадане на разходи за дейността. В този случай по отношение на дължимостта на задължителните осигурителни вноски върху възнагражденията за работа без трудово правоотношение не се приспадат разходи за дейността.
Важно е да се отбележи, че в конкретния случай задължителните осигурителни вноски се дължат само за времето, през което полагате труд за месеците, през които е упражнявана трудова дейност (съгласно приложения договор от 1 септември до 30 април от трите спортно-състезателни години от 2021 г. до 2024 г.), и полученото месечно възнаграждение, без намаляване с разходите за дейността, е по-голямо от минималната за страната работна заплата.
В заключение следва да се посочи, че на основание чл. 5, ал. 4 от КСО осигурителите имат задължение периодично да представят в НАП данни по реда на Наредба №Н-13/17.12.2019 г. за съдържанието, сроковете, начина и реда за подаване и съхранение на данни от работодателите, осигурителите за осигурените при тях лица, както и от самоосигуряващите се лица(Наредба №Н-13/2019 г.). Декларация образец №1 (приложение №1 към чл. 2, ал. 1 от Наредба №Н-13/2019 г.) следва да се подава с код 14 в т. 12 "Вид осигурен" за месеците, през които лицето, което работи без трудово правоотношение, подлежи на осигуряване.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:
/ГЕОРГИ АРНАУДОВ/
В запитването е изложена следната фактическа обстановка: лицето е ученик в 12 клас и професионален волейболен състезател към "..................." при ОСК С........ . След навършване на 18 години, съгласно правилника на Българската федерация по волейбол, е сключен договор със спортния клуб за срок от три спортно-състезателни години от 2021 г. до 2024 г. (по 8 месеца всяка - от 1 септември до 30 април) с определено възнаграждение за всяка от годините.
Поставени са следните въпроси:
Въпрос 1: Договорът на професионален волейболен състезател има ли характер на трудов договор?
Въпрос 2: Дължат ли се осигурителни вноски върху възнагражденията, които спортният клуб изплаща на състезателя?
Въпрос 3: В какъв размер и за кой период се дължат осигурителните вноски?
Първият въпрос относно характера на договора на професионален волейболен състезател е изпратен по компетентност в Министерството на труда и социалната политика. Становището на министерството е, че спрямо правоотношението на професионалния волейболен състезател със спортния клуб се прилагат Закона за физическото възпитание и спорта (ЗФВС) и съответните актове по прилагането му. Направен е извод, че в случая е налице договор, който не е трудов договор по смисъла на Кодекса на труда (КТ). Уточнено е, че КТ се прилага субсидиарно само по въпроси, които не са уредени в ЗФВС и свързаните с него актове.
Съгласно § 1, т. 9 от ЗФВС "професионални спортисти" са лица, които провеждат системна тренировъчна и състезателна дейност, за които това е основна професия и получават възнаграждение за тази дейност. На основание чл. 77, ал. 1 от ЗФВС професионалният спортист извършва тренировъчна и състезателна дейност чрез сключване на възмезден договор със спортен клуб. Клаузите, които следва да се съдържат в този договор, са регламентирани в чл. 77, ал. 2 от ЗФВС.
Извод: Договорът между професионалния волейболен състезател и спортния клуб не е трудов договор по смисъла на КТ, а възмезден договор по чл. 77 от ЗФВС, като КТ се прилага само субсидиарно при неуредени в ЗФВС въпроси.
Относно осигурителното третиране на възнагражденията
Упражняването на трудова дейност е основополагащо за възникване на основание за осигуряване за държавното обществено осигуряване. Съгласно чл. 10, ал. 1 от Кодекса за социално осигуряване (КСО) осигуряването възниква от деня, в който лицата започват да упражняват трудова дейност по чл. 4 или чл. 4а, ал. 1 от кодекса и за който са внесени или дължими осигурителни вноски, и продължава до прекратяването й.
Кръгът на лицата, които задължително подлежат на държавно обществено осигуряване, е определен в чл. 4 от КСО. Тъй като договорът, сключен със спортния клуб, не е трудов договор по смисъла на КТ, упражняваната трудова дейност се третира като полагане на труд без трудово правоотношение.
На основание чл. 4, ал. 3, т. 5 от КСО задължително осигурени за инвалидност поради общо заболяване, за старост и за смърт (фонд "Пенсии") са лицата, които полагат труд без трудово правоотношение и получават месечно възнаграждение, равно или над една минимална работна заплата, след намаляването му с разходите за дейността, ако не са осигурени на друго основание през съответния месец.
Съгласно чл. 4, ал. 3, т. 6 от КСО, когато работещите без трудово правоотношение лица са осигурени на друго основание през съответния месец, те подлежат на задължително осигуряване за посочените осигурени рискове, независимо от размера на полученото възнаграждение.
Отбелязва се, че когато лице, което не е осигурено на друго основание през съответния месец, полага труд без трудово правоотношение и получава месечно възнаграждение, по-малко от една минимална работна заплата, след намаляването му с разходите за дейността, то не подлежи на задължително осигуряване за държавното обществено осигуряване.
Осигурителните вноски се внасят от осигурителя до 25-то число на месеца, следващ месеца на изплащане на възнаграждението (чл. 7, ал. 6 от КСО).
Размерът на вноската за фонд "Пенсии" за лицата, родени след 3 декември 1959 г., през 2022 г. е 14,8 на сто, като тя се разпределя на 8,22 на сто за сметка на осигурителя и 6,58 на сто за сметка на осигуреното лице (аргумент чл. 6, ал. 1, т. 2 и т. 4 и ал. 3, т. 9 от КСО).
На основание чл. 127, ал. 1 от КСО задължително се осигуряват за допълнителна пенсия в универсален пенсионен фонд лицата, родени след 31 декември 1959 г., ако са осигурени във фонд "Пенсии", съответно във фонд "Пенсии за лицата по чл. 69" на държавното обществено осигуряване, с изключение на лицата, осигуряващи се по реда на чл. 46 от кодекса.
Осигурителните вноски за допълнително задължително пенсионно осигуряване в универсален пенсионен фонд се внасят върху доходите, за които се дължат осигурителни вноски за държавното обществено осигуряване, и в сроковете по чл. 7 от КСО (аргумент чл. 157, ал. 6 и чл. 158 от КСО). Размерът им за 2022 г. е 5 на сто, съгласно чл. 157, ал. 1, т. 1, буква "в" от КСО.
Съгласно чл. 157, ал. 3 от КСО осигурителните вноски за допълнително задължително пенсионно осигуряване в универсален пенсионен фонд се разпределят между осигурителите и осигурените лица, както следва: 2,8 на сто за сметка на осигурителя и 2,2 на сто за сметка на осигуреното лице.
Здравното осигуряване на работещите без трудово правоотношение се извършва по реда на чл. 40, ал. 1, т. 3 от Закона за здравното осигуряване (ЗЗО). Съгласно тази разпоредба, при работа без трудово правоотношение, ако лицето не се осигурява по реда на чл. 40, ал. 1, т. 1 и 2 и 2а от ЗЗО и получава възнаграждение, равно или по-голямо от минималната работна заплата за страната, здравноосигурителните вноски се внасят върху облагаемия доход след намаляването му с разходите за дейността.
Ако лицата са осигурени по реда на чл. 40, ал. 1, т. 1 и 2а от ЗЗО, здравноосигурителните вноски се внасят върху облагаемия доход след намаляването му с разходите за дейността, независимо от размера на полученото възнаграждение.
Размерът на задължителната здравноосигурителна вноска се определя със Закона за бюджета на Националната здравноосигурителна каса и за 2022 г. е 8 на сто. Здравноосигурителните вноски се внасят от възложителя в съотношението по чл. 40, ал. 1, т. 1 от ЗЗО - 4,8 на сто за сметка на осигуряващия (възложителя) и 3,2 на сто за сметка на осигуреното лице, в срок до 25-то число на месеца, следващ месеца на изплащане на възнаграждението.
Съгласно чл. 6, ал. 4 от КСО възнаграждението, върху което се дължат осигурителни вноски, се определя след намаляването му с разходите за дейността, определени по реда на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ).
На основание § 1, т. 26, буква "л" от допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ правоотношенията между спортен клуб и професионални спортисти по чл. 77, ал. 1 от ЗФВС се определят като трудови правоотношения за целите на ЗДДФЛ. Облагаемият доход и годишната данъчна основа се определят по реда на чл. 24 и чл. 25 от ЗДДФЛ, предвиден за доходите от трудови правоотношения, а не по чл. 29 и чл. 30 от същия закон, които се прилагат за доходи от извънтрудови правоотношения.
За придобитите доходи от трудови правоотношения по смисъла на § 1, т. 26, буква "л" от допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ законът не предвижда приспадане на разходи за дейността. В този случай, по отношение на дължимостта на задължителните осигурителни вноски върху възнагражденията за работа без трудово правоотношение, не се приспадат разходи за дейността.
Извод: Възнагражденията на професионалния волейболен състезател по договора със спортния клуб се третират като доходи от работа без трудово правоотношение за целите на осигурителното законодателство, като се дължат осигурителни вноски за държавното обществено осигуряване и здравно осигуряване при условията и в размерите, посочени в чл. 4, ал. 3, т. 5 и т. 6, чл. 6, ал. 4, чл. 7, ал. 6, чл. 10, ал. 1, чл. 127, ал. 1, чл. 157 и чл. 158 от КСО и чл. 40, ал. 1, т. 3 от ЗЗО, без приспадане на разходи за дейността поради данъчното им третиране като доходи от трудови правоотношения по § 1, т. 26, буква "л" от ДР на ЗДДФЛ.
