чл. 45, ал. 1
чл. 45, ал. 5, т. 1
чл. 45, ал. 3 от ЗДДС
§1, т. 5 от ДР на ЗДДС
чл. 131, ал. 1 от ЗДДС
чл. 131, ал. 2 и ал. 4
Изх. № 23-22-1504
15.10.2015 г.
В дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" .... е постъпило Ваше писмено запитване, прието с вх. № 23-22-1504/03.09.2015 г., във връзка с прилагането разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС).
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
Във връзка с образувано изпълнително дело предстои публична продан на недвижими имоти, собственост на XXX с ЕИК ............, представляващи застроен поземлен имот, ведно с построените в него административна сграда, пристройка, столова, склад, клуб-барака и производствени сгради, подробно описани в запитването.
Във връзка с изложената фактическа обстановка e поставен следният въпрос:
Следва ли да се начисли ДДС върху цената, от която ще започне публичната продан?
По така установената фактическата обстановка, въпросът и относимата към тях нормативна уредба изразявам следното становище:
ЗДДС не въвежда легално определение за сграда. В същото време е въведен различен режим на данъчно третиране на сграда и постройка. Съгласно чл. 37 от Указ № 883 за прилагане на Закона за нормативните актове, думи или изрази с утвърдено правно значение се използват в един и същ смисъл във всички нормативни актове. Ако се налага отклонение от общоприетия смисъл на дума или израз, с допълнителна разпоредба се определя смисълът им за съответния нормативен акт. Поради това, за да се направи разграничение между двете категории, следва да се изхожда от общоприетия смисъл на думите и нормативната уредба на Закона за устройство на територията (ЗУТ).
Общоприето значение на сграда е постройка със стени и покрив, здание (Български тълковен речник, изд. "Наука и изкуство" 1999 г., стр. 872).
В чл. 12 от ЗУТ е направено разграничение между използваните понятия сграда и постройка, но липсва законова дефиниция на тези понятия.
Конкретни текстове в ЗУТ, релевантни за определяне на двете понятия, са следните:
- Съгласно чл. 20 от ЗУТ, застрояването в урегулираните поземлени имоти е основно и допълващо. Основното застрояване съответства на конкретното предназначение на имотите, съгласно чл. 8 от ЗУТ, определено с подробния устройствен план. Застрояването със спомагателни, стопански, обслужващи и второстепенни постройки допълва основното застрояване в урегулираните поземлени имоти.
- Съгласно чл. 8, т. 1 от ЗУТ, конкретното предназначение на поземлените имоти се определя с подробния устройствен план и в урбанизирани територии или в отделни поземлени имоти извън тях може да бъде: за жилищни, общественообслужващи, производствени, складови, курортни, вилни, спортни и развлекателни функции, за озеленени площи и озеленени връзки между тях и териториите за природозащита, за декоративни водни системи (каскади, плавателни канали и други), за движение и транспорт, включително за велосипедни алеи и за движение на хора с увреждания, за техническа инфраструктура, за специални обекти и други.
- Съгласно чл. 37 от ЗУТ, сградите на основното застрояване се изграждат съобразно предназначението на урегулираните поземлени имоти, определено в подробен устройствен план. Сградите на основното застрояване по предназначение са жилищни, производствени, курортни, вилни, обществено-обслужващи и други, както и сгради със смесено предназначение.
- Съгласно чл. 41 от ЗУТ, допълващото застрояване в урегулирани поземлени имоти се състои от спомагателни, обслужващи, стопански и второстепенни постройки към сградите на основното застрояване и се разрешава в съответствие с предвижданията на подробния устройствен план.
Предвид горното, сгради са тези здания, чрез които се осъществява основното застрояване на поземлените имоти съобразно тяхното предназначение. Чрез постройките се осъществява допълващото застрояване и същите имат визирания в чл. 41 от ЗУТ спомагателен и обслужващ характер - например: барака, навес, тоалетна, изградени към основна жилищна или стопанска сграда.
Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема е всяка доставка на стока по смисъла на чл. 6 от ЗДДС, когато е извършена от данъчно задължено лице по смисъла на чл. 3 от закона, и е с място на изпълнение на територията на страната. Изключения от това правило са допустими в случаите, в които в ЗДДС е предвидено друго. Такива изключения по отношение на доставките, свързани със земя и сгради са предвидени в чл. 45 от ЗДДС. Съгласно чл. 45, ал. 1 от закона освободена доставка е прехвърлянето на правото на собственост върху земя, учредяването или прехвърлянето на ограничени вещни права върху земя, както и отдаването й под наем или аренда. При прилагането на това правило, обаче, следва да се има предвид разпоредбата на чл. 45, ал. 5, т. 1 съобразно която ал. 1 не се прилага по отношение на прехвърляне на право на собственост върху урегулиран поземлен имот (УПИ) по смисъла на ЗУТ с изключение на прилежащия терен към сгради, които не са нови. Понятието "прилежащ терен" е дефинирано в разпоредбата на §1, т. 6 от Допълнителните разпоредби на ЗДДС (ДР на ЗДДС),според която прилежащ терен е сумата от застроената площ по смисъла на ЗУТ и площта около застроената площ, определена на база отстояние 3 м от външните очертания на всяка от ограждащите стени на първия надземен етаж или на полуподземния етаж на сградата, в рамките на урегулирания поземлен имот.
По отношение на доставките на сгради чл. 45, ал. 3 от ЗДДС гласи, че освободена доставка е и доставката на сгради или на части от тях, които не са нови, доставката на прилежащите към тях терени, както и учредяването и прехвърлянето на други вещни права върху тях. Понятието "сгради, които не са нови" се извежда по аргумент за противното от §1, т. 5 от ДР на ЗДДС, според която нови са сградите, които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, са с етап на завършеност "груб строеж", или за които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, не са изтекли 60 месеца считано от датата, на която е издадено разрешение за ползване по реда на ЗУТ. Всички останали сгради, които не притежават характеристиките, очертани в това определение се третират като сгради, които не са нови.
Същевременно следва да се има предвид, че земята и сградата, построена върху нея, са различени вещи, техните доставки са основни, и поради това тези доставки могат да имат различен режим на облагане по ЗДДС. По различен начин могат да бъдат третирани и стара сграда и направеното към нея пристрояване или надстрояване в случаите, в които, в резултат на пристрояването/надстрояването, е обособен нов обект, който би могъл да бъде предмет на самостоятелна сделка. По подробни разсъждения в тази насока са изложени в Указание № 91-00-261 от 4.09.2007 г. относно данъчното третиране на доставки, свързани със земя и сгради и вещни права върху тях по Закона за данък върху добавената стойност в сила от 1.01.2007 г., достъпно в системата "Въпроси и отговори" на интернет-страницата на НАП.
Предвид изложеното доставката на поземления имот, доколкото същият е урегулиран по смисъла на ЗУТ, ще бъде облагаема на основание чл. 12, ал. 1 във връзка с чл. 6, чл. 45, ал. 5, т. 1 и ал. 1 от ЗДДС. Построените в имота сгради, които не попадат в обхвата на определението за нови сгради, заедно с прилежащите към тях терени, ще бъдат предмет на освободени доставки, на основание чл. 45, ал. 3 от ЗДДС. По отношение на тях чл. 45, ал. 7 от ЗДДС предоставя на доставчика право да избере режима на облагаемите доставки. Доставките на сгради, осъществяващи критериите за нови сгради, в това число и сглобяеми или преносими конструкции, които не могат да бъдат определени като сграда, следва да бъдат третирани по общия ред на закона.
По отношение на данъчната основа, върху която ще бъде начислен данък обръщам Ви внимание, че в случаите по чл. 131, ал. 1 от ЗДДС, данъчната основа се определя по особените правила на разпоредбите на чл. 131, ал. 2 и ал. 4 от закона. Тези разпоредби изрично конституират като данъчна основа реалната продажна цена на вещта, а не цената, от която започва публичната продан.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на ДОПК се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл.17, ал. 3 от ДОПК.
В дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" е постъпило писмено запитване във връзка с прилагането на разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС).
Изложена е следната фактическа обстановка: във връзка с образувано изпълнително дело предстои публична продан на недвижими имоти, собственост на "XXX" с ЕИК ............, представляващи застроен поземлен имот, ведно с построените в него административна сграда, пристройка, столова, склад, клуб-барака и производствени сгради, подробно описани в запитването.
Въпрос: Следва ли да се начисли ДДС върху цената, от която ще започне публичната продан?
По установената фактическа обстановка, поставения въпрос и относимата нормативна уредба се изразява следното становище.
ЗДДС не съдържа легално определение за "сграда", но въвежда различен режим на данъчно третиране на "сграда" и "постройка". Съгласно чл. 37 от Указ № 883 за прилагане на Закона за нормативните актове, думи или изрази с утвърдено правно значение се използват в един и същ смисъл във всички нормативни актове, а при отклонение от общоприетия смисъл се дава определение в допълнителна разпоредба. Поради това, за разграничаване на "сграда" и "постройка" следва да се изхожда от общоприетия смисъл на думите и от нормативната уредба на Закона за устройство на територията (ЗУТ).
Общоприетото значение на "сграда" е постройка със стени и покрив, здание (Български тълковен речник, изд. "Наука и изкуство", 1999 г., стр. 872). В чл. 12 от ЗУТ е направено разграничение между понятията "сграда" и "постройка", но липсва законова дефиниция. Релевантни за определяне на тези понятия са следните текстове от ЗУТ:
- Съгласно чл. 20 от ЗУТ застрояването в урегулираните поземлени имоти е основно и допълващо. Основното застрояване съответства на конкретното предназначение на имотите по чл. 8 от ЗУТ, определено с подробния устройствен план. Застрояването със спомагателни, стопански, обслужващи и второстепенни постройки допълва основното застрояване в урегулираните поземлени имоти.
- Съгласно чл. 8, т. 1 от ЗУТ конкретното предназначение на поземлените имоти се определя с подробния устройствен план и в урбанизирани територии или в отделни поземлени имоти извън тях може да бъде: за жилищни, общественообслужващи, производствени, складови, курортни, вилни, спортни и развлекателни функции, за озеленени площи и озеленени връзки между тях и териториите за природозащита, за декоративни водни системи (каскади, плавателни канали и други), за движение и транспорт, включително за велосипедни алеи и за движение на хора с увреждания, за техническа инфраструктура, за специални обекти и други.
- Съгласно чл. 37 от ЗУТ сградите на основното застрояване се изграждат съобразно предназначението на урегулираните поземлени имоти, определено в подробен устройствен план. Сградите на основното застрояване по предназначение са жилищни, производствени, курортни, вилни, обществено-обслужващи и други, както и сгради със смесено предназначение.
- Съгласно чл. 41 от ЗУТ допълващото застрояване в урегулирани поземлени имоти се състои от спомагателни, обслужващи, стопански и второстепенни постройки към сградите на основното застрояване и се разрешава в съответствие с предвижданията на подробния устройствен план.
От горното следва, че "сгради" са зданията, чрез които се осъществява основното застрояване на поземлените имоти съобразно тяхното предназначение. Чрез "постройките" се осъществява допълващото застрояване и те имат спомагателен и обслужващ характер по смисъла на чл. 41 от ЗУТ, например барака, навес, тоалетна, изградени към основна жилищна или стопанска сграда.
Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема е всяка доставка на стока по смисъла на чл. 6 от ЗДДС, когато е извършена от данъчно задължено лице по чл. 3 от закона и е с място на изпълнение на територията на страната. Изключения от това правило са допустими, когато в ЗДДС е предвидено друго. Такива изключения за доставки, свързани със земя и сгради, са предвидени в чл. 45 от ЗДДС.
Съгласно чл. 45, ал. 1 от ЗДДС освободена доставка е прехвърлянето на правото на собственост върху земя, учредяването или прехвърлянето на ограничени вещни права върху земя, както и отдаването й под наем или аренда. При прилагането на това правило следва да се отчете чл. 45, ал. 5, т. 1, според който ал. 1 не се прилага по отношение на прехвърляне на право на собственост върху урегулиран поземлен имот (УПИ) по смисъла на ЗУТ, с изключение на прилежащия терен към сгради, които не са нови.
Понятието "прилежащ терен" е дефинирано в § 1, т. 6 от Допълнителните разпоредби на ЗДДС, според който прилежащ терен е сумата от застроената площ по смисъла на ЗУТ и площта около застроената площ, определена на база отстояние 3 м от външните очертания на всяка от ограждащите стени на първия надземен етаж или на полуподземния етаж на сградата, в рамките на урегулирания поземлен имот.
По отношение на доставките на сгради чл. 45, ал. 3 от ЗДДС предвижда, че освободена доставка е доставката на сгради или на части от тях, които не са нови, доставката на прилежащите към тях терени, както и учредяването и прехвърлянето на други вещни права върху тях.
Понятието "сгради, които не са нови" се извежда по аргумент за противното от § 1, т. 5 от ДР на ЗДДС, според който нови са сградите, които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, са с етап на завършеност "груб строеж", или за които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, не са изтекли 60 месеца, считано от датата, на която е издадено разрешение за ползване по реда на ЗУТ. Всички останали сгради, които не притежават характеристиките, очертани в това определение, се третират като сгради, които не са нови.
Следва да се има предвид, че земята и сградата, построена върху нея, са различни вещи, техните доставки са самостоятелни и могат да имат различен режим на облагане по ЗДДС. По различен начин могат да бъдат третирани и стара сграда и направеното към нея пристрояване или надстрояване, когато в резултат на пристрояването/надстрояването е обособен нов обект, който може да бъде предмет на самостоятелна сделка. В тази насока са изложени подробни разсъждения в Указание № 91-00-261 от 4.09.2007 г. относно данъчното третиране на доставки, свързани със земя и сгради и вещни права върху тях по ЗДДС, в сила от 1.01.2007 г., достъпно в системата "Въпроси и отговори" на интернет страницата на НАП.
Предвид изложеното доставката на поземления имот, доколкото същият е урегулиран по смисъла на ЗУТ, ще бъде облагаема на основание чл. 12, ал. 1 във връзка с чл. 6, чл. 45, ал. 5, т. 1 и ал. 1 от ЗДДС.
Извод: Прехвърлянето на урегулирания поземлен имот подлежи на облагане с ДДС.
Построените в имота сгради, които не попадат в обхвата на определението за нови сгради, заедно с прилежащите към тях терени, ще бъдат предмет на освободени доставки на основание чл. 45, ал. 3 от ЗДДС. По отношение на тях чл. 45, ал. 7 от ЗДДС предоставя на доставчика право да избере режим на облагаема доставка.
Извод: Доставките на стари сгради и прилежащите им терени по принцип са освободени, но доставчикът може да избере те да бъдат облагаеми.
Доставките на сгради, осъществяващи критериите за нови сгради по § 1, т. 5 от ДР на ЗДДС, включително сглобяеми или преносими конструкции, които не могат да бъдат определени като сграда, следва да се третират по общия ред на закона като облагаеми доставки.
Извод: Доставките на нови сгради и на конструкции, третирани като стоки, се облагат по общия ред на ЗДДС.
Относно данъчната основа, върху която ще бъде начислен данък, в случаите по чл. 131, ал. 1 от ЗДДС данъчната основа се определя по особените правила на чл. 131, ал. 2 и ал. 4 от закона. Тези разпоредби изрично конституират като данъчна основа реалната ...
Извод: При публична продан по чл. 131, ал. 1 от ЗДДС данъчната основа се определя по специалните правила на чл. 131, ал. 2 и ал. 4, като се взема предвид реалната данъчна основа по смисъла на тези разпоредби.
