Изх. № 94-Т-337
Дата: 02. 12. 2022 год.
ЗДДС, чл. 21, ал. 2;
ЗДДС, чл. 70, ал. 4;
ЗДДС, чл. 86, ал. 3;
ЗДДС, чл. 97, буква "а", ал. 2;
ППЗДДС, чл. 41, ал. 2;
ППЗДДС, чл. 79, ал. 2.
ОТНОСНО:прилагане на разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) при доставка на услуга, извършена от главен изследовател към възложител във връзка с клинично изпитване на лекарствен продукт
В Централно управление на Национална агенция за приходите (ЦУ на НАП) с вх. ................................ е заведено Ваше писмено запитване, в което е изложена следната фактическа обстановка:
Имате сключен договор с полско акционерно дружество от 15.09.2020 г. за главен изследовател по клинично изпитване. Към запитването сте приложили копие от договора. Твърдите също, че имате регистрация по ЗДДС и че за всички получени до м.07.2022 г. суми е начисляван данък върху добавената стойност (ДДС).
Във връзка с така изложената фактическа обстановка поставяте следния въпрос:
Налице ли е задължение да начислявате ДДС на получените по договора суми след промяната на чл. 41, ал. 2 от Правилника за прилагане на ЗДДС (ППЗДДС), обнародвана в ДВ, бр. 59 от 26.07.2022 г.?
Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, изразявам следното становище по така поставения въпрос:
Доколкото в запитването си сочите, че имате регистрация по ЗДДС и че за всички получени до м.07.2022 г. плащания по договора за клинично изпитване е начисляван ДДС, е извършена проверка относно тази регистрация, при която е установено, че от 09.07.2021 г. сте регистрирано лице по реда на чл. 97а, ал. 2 от същия закон.
Видно от приложеното към запитването копие от договора за провеждане на клинично изпитване, по който сте главен изследовател, полското акционерно дружество се явява представител на законния пълномощник на възложителя на клиничното изпитване на лекарствения продукт - американско дружество. На полското акционерно дружество е възложено изпълнението на дейностите по мониторинг на изпитването, включително воденето на преговори и сключването от името на възложителя на договори с изследователите и/или лечебните заведения, участващи в изпитването, както и отговорността да извършва плащания към тях от името на възложителя. Основните дейности по изпитването следва да се провеждат фактически в медицински център с адрес на управление на територията на страната. За изпълнението на дейностите, свързани с провеждането на изпитването, е договорено да получите възнаграждение от възложителя.
Съгласно изложеното по-горе извършваните от Вас дейности по договора за целите на ЗДДС представлява доставка на услуга по провеждане на клинично изпитване на лекарствен продукт с получател - възложителя по договора. За определяне на режима на данъчното третиране на извършваната доставка на услуга по клинично изпитване е от значение да се определи къде е мястото на изпълнение на доставката, което от своя страна се определя от статута на получателя на услугата (данъчно задължено или данъчно незадължено лице) и местоустановяването му или от мястото, където се намира обектът на получателя, за който услугата се предоставя.
Общото правило, регламентиращо мястото на изпълнение на доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице, се съдържа в разпоредбата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, съгласно която мястото на изпълнение на тези доставки е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя.
С оглед на това и предвид разпоредбата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, когато получател е данъчно задължено лице, установено на територията на друга държава членка или трета страна, включително чрез постоянен обект, мястото на изпълнение на услугата е там, където е установен получателят по доставката. Тъй като в конкретния случай получателят е лице, установено извън страната, доставката е с място на изпълнение на територията на страната, където същият е установен (в друга държава членка или трета страна), следователно в издадената фактура данък не се начислява на основание чл. 86, ал. 3 от ЗДДС, а в изпълнение на чл. 79, ал. 2 от ППЗДДС се вписва "обратно начисляване - чл. 21, ал. 2 от закона". В случай че извършената доставка на услуги по чл. 21, ал. 2 от ЗДДС е с място на изпълнение на територията на друга държава членка, заедно със справка-декларацията за ДДС следва да се подаде и VIES-декларация за тези доставки за съответния данъчен период.
Видно от гореизложеното, доколкото извършените по договора възмездни доставки на услуга за провеждане на клинично изпитване са с място на изпълнение извън територията на страната, то за целите на облагането с ДДС или освобождаването от такова облагане ЗДДС не е приложим. В този смисъл за конкретния случай разпоредбата на чл. 41, ал. 2 от ППЗДДС, в сила от 26.07.2022 г., не е приложима.
Обръщам внимание, че лице, регистрирано на основание чл. 97а, ал. 2 от ЗДДС, няма право да посочва данък в издаваните от него фактури за извършени облагаеми доставки, съответно съгласно чл. 70, ал. 4 от същия закон такова лице няма право да приспада данъчен кредит за начисления ДДС по доставки, по които е получател.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:
/ГЕОРГИ АРНАУДОВ/
В запитването е посочено, че имате сключен договор от 15.09.2020 г. с полско акционерно дружество за изпълнение на функции на главен изследовател по клинично изпитване. Към запитването е приложено копие от договора. Твърдите, че сте регистрирано лице по ЗДДС и че за всички получени до м. 07.2022 г. суми по договора е начисляван данък върху добавената стойност.
Въпрос: Налице ли е задължение да начислявате ДДС на получените по договора суми след промяната на чл. 41, ал. 2 от Правилника за прилагане на ЗДДС, обнародвана в ДВ, бр. 59 от 26.07.2022 г.?
Във връзка с изложената фактическа обстановка е извършена проверка относно регистрацията Ви по ЗДДС, при която е установено, че от 09.07.2021 г. сте регистрирано лице по реда на чл. 97а, ал. 2 от ЗДДС.
От приложеното копие на договора за провеждане на клинично изпитване, по който сте главен изследовател, се установява, че полското акционерно дружество е представител на законния пълномощник на възложителя на клиничното изпитване на лекарствения продукт - американско дружество. На полското акционерно дружество е възложено да изпълнява дейностите по мониторинг на изпитването, включително да води преговори и да сключва от името на възложителя договори с изследователите и/или лечебните заведения, участващи в изпитването, както и да извършва плащания към тях от името на възложителя.
Основните дейности по изпитването следва да се провеждат фактически в медицински център с адрес на управление на територията на страната. За изпълнението на дейностите, свързани с провеждането на изпитването, е договорено да получите възнаграждение от възложителя.
С оглед на изложеното извършваните от Вас дейности по договора представляват за целите на ЗДДС доставка на услуга по провеждане на клинично изпитване на лекарствен продукт с получател - възложителя по договора.
За определяне на данъчния режим на тази доставка на услуга е необходимо да се определи мястото на изпълнение на доставката. То зависи от статута на получателя на услугата (дали е данъчно задължено или данъчно незадължено лице) и от неговото местоустановяване, или от мястото, където се намира обектът на получателя, за който услугата се предоставя.
Общото правило за мястото на изпълнение на доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице, е уредено в чл. 21, ал. 2 от ЗДДС. Съгласно тази разпоредба мястото на изпълнение е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато услугите се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото на установяване на независимата икономическа дейност на получателя, мястото на изпълнение е мястото, където се намира този постоянен обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя.
С оглед на това и на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, когато получателят е данъчно задължено лице, установено на територията на друга държава членка или трета страна, включително чрез постоянен обект, мястото на изпълнение на услугата е там, където е установен получателят по доставката.
В конкретния случай получателят е лице, установено извън страната. Следователно доставката е с място на изпълнение на територията на държавата, в която получателят е установен (друга държава членка или трета страна). Поради това в издадената фактура данък не се начислява на основание чл. 86, ал. 3 от ЗДДС, а съгласно чл. 79, ал. 2 от ППЗДДС във фактурата се вписва "обратно начисляване - чл. 21, ал. 2 от закона".
В случай че извършената доставка на услуги по чл. 21, ал. 2 от ЗДДС е с място на изпълнение на територията на друга държава членка, заедно със справка-декларацията за ДДС следва да се подаде и VIES-декларация за тези доставки за съответния данъчен период.
От гореизложеното следва, че доколкото възмездните доставки на услуга за провеждане на клинично изпитване по договора са с място на изпълнение извън територията на страната, за целите на облагането с ДДС или освобождаването от такова облагане ЗДДС не е приложим. Поради това в конкретния случай разпоредбата на чл. 41, ал. 2 от ППЗДДС, в сила от 26.07.2022 г., не е приложима.
Извод: Не следва да начислявате ДДС по разглежданите доставки, тъй като мястото на изпълнение е извън територията на страната и ЗДДС, включително чл. 41, ал. 2 от ППЗДДС, не е приложим към тези доставки.
Допълнително се обръща внимание, че лице, регистрирано на основание чл. 97а, ал. 2 от ЗДДС, няма право да посочва данък в издаваните от него фактури за извършени облагаеми доставки. Съответно, на основание чл. 70, ал. 4 от ЗДДС, такова лице няма право да приспада данъчен кредит за начисления ДДС по доставки, по които е получател.
Извод: Като лице, регистрирано по чл. 97а, ал. 2 от ЗДДС, нямате право да посочвате ДДС във фактурите за извършваните от Вас облагаеми доставки и нямате право на приспадане на данъчен кредит за начисления ДДС по получени доставки.
