НАП: Данъчно облагане по ЗДДФЛ на доходи от продажба на недвижим жилищен имот, включително идеални части, от местни и чуждестранни физически лица

В запитването е изложена следната фактическа обстановка:

През 2009 г. руска гражданка ЮВФ с ЕИК придобива 52% идеални части от апартамент за сумата 84 500 лв. През 2014 г. почива другият съсобственик и неговите 48% идеални части се разделят поравно между двамата му наследници, единият от които е руската гражданка. Така ЮВФ става собственик на 76% идеални части. За да стане изцяло собственик на апартамента, през 2014 г. тя купува и останалите 24% идеални части от другия наследник/съсобственик. През 2014 г. ЮВФ става единствен собственик на апартамента.

В тази връзка е поставен следният въпрос:

Въпрос: Ако през 2015 г. или през следващите години руската гражданка продаде апартамента за сумата 111 500 лв., ще се дължи ли данък, в какъв размер и за кои идеални части от него?

Предвид изложената фактическа обстановка, касаеща бъдеща продажба, както и обстоятелството, че не е посочено дали физическото лице е чуждестранно или местно лице по смисъла на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ), е изразено принципно становище, съобразено с действащата нормативна уредба.

Съгласно чл.3 от ЗДДФЛ данъчно задължени лица са местните и чуждестранните физически лица, които са носители на задължението за данъци по този закон, както и местните и чуждестранните лица, задължени да удържат и внасят данъци по този закон.

Местно физическо лице за данъчни цели, без оглед на гражданството, се определя на основание едно от изискванията, регламентирани в чл.4 от ЗДДФЛ. Чуждестранни физически лица са лицата, които не са местни лица по смисъла на чл.4 от ЗДДФЛ.

Местните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в Република България и в чужбина, а чуждестранните физически лица - за придобити доходи от източници в Република България.

Правилата за класифициране на доходи като доходи от източници в Република България са регламентирани в чл.8 от ЗДДФЛ. Съгласно чл.8, ал.10 от ЗДДФЛ от източник в страната са доходите от използване, продажба, замяна или друго прехвърляне на недвижимо имущество, включително на идеална част или ограничено вещно право върху него, намиращо се на територията на страната.

Извод: Доходите от продажба на описания апартамент, намиращ се на територията на страната, се третират като доходи от източник в Република България, независимо дали лицето е местно или чуждестранно по смисъла на ЗДДФЛ.

Данъчно третиране на доходите от продажба на недвижимо имущество, реализирани от местно физическо лице

На основание чл.13, ал.1, т.1 от ЗДДФЛ не подлежат на облагане доходите, придобити през данъчната година от продажба или замяна на:

• един недвижим жилищен имот, ако между датата на придобиването и датата на продажбата или замяната са изминали повече от 3 години;
• до два недвижими имота, както и селскостопански и горски имоти, независимо от броя им, ако между датата на придобиването и датата на продажбата или замяната са изминали повече от 5 години.

Съгласно §1, т.51 от допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ "недвижим жилищен имот" във връзка с прилагането на чл.13, ал.1, т.1 е недвижим имот, който към момента на продажбата или замяната може да служи за задоволяване на жилищни нужди.

Предвид чл.13, ал.1, т.1, буква "а" от ЗДДФЛ изискването имотът да може да служи за задоволяване на жилищни нужди трябва да е било изпълнено в рамките на поне 3 години преди продажбата му.

Следва да се има предвид и чл.13, ал.1, т.26 от ЗДДФЛ, според който необлагаеми са и доходите от продажба или замяна на имущество, придобито по наследство.

В случаите, когато доходите от продажбата на недвижим жилищен имот, включително и на идеални части от него, не попадат в обхвата на необлагаемите доходи по чл.13 от ЗДДФЛ, при формирането на облагаемия доход и на годишната данъчна основа за тези доходи се прилагат чл.33 и чл.34 от ЗДДФЛ.

Съгласно чл.33, ал.1 от ЗДДФЛ облагаемият доход от продажба или замяна на недвижимо имущество, включително на ограничени вещни права върху такова имущество, се определя, като положителната разлика между продажната цена и цената на придобиване на имуществото се намалява с 10 на сто разходи.

Съгласно чл.33, ал.5 от ЗДДФЛ продажната цена включва всичко придобито във връзка с продажбата/замяната, включително възнаграждение, различно от пари.

Цената на придобиване на имуществото се определя по реда на чл.33, ал.6 от ЗДДФЛ, като в общия случай това е документално доказаната цена на придобиване на имота.

За придобитите облагаеми доходи от продажба на недвижими имоти местните физически лица подават годишна данъчна декларация по чл.50 от ЗДДФЛ в срок до 30 април на годината, следваща годината на придобиване на дохода.

При условие, че се извърши продажба на описания в запитването недвижим жилищен имот през 2015 г., ще се формира облагаем доход от продажба за частта от 24% идеални части на същия, закупени през 2014 г.

Извод: Ако лицето е местно по смисъла на ЗДДФЛ и продаде имота през 2015 г., облагаем доход ще възникне за 24% идеални части, придобити чрез покупка през 2014 г., като доходът се определя по чл.33 от ЗДДФЛ и се декларира по чл.50 от ЗДДФЛ.

Данъчно третиране на доходите от продажба на недвижимо имущество, реализирани от чуждестранно физическо лице

На основание чл.37, ал.1, т.10 от ЗДДФЛ с окончателен данък, независимо от обстоятелствата по чл.13 от закона, се облагат доходите от продажба на недвижимо имущество, начислени/изплатени в полза на чуждестранни физически лица, когато не са реализирани чрез определена база в страната.

Окончателният данък се определя върху положителната разлика между продажната цена и документално доказаната цена на придобиване на имуществото, намалена с 10 на сто разходи.

Съгласно чл.46, ал.1 и чл.65, ал.6 от ЗДДФЛ окончателният данък е в размер 10 на сто и се внася от лицето, придобило дохода, в срок до края на месеца, следващ тримесечието на придобиване на дохода, както е регламентирано в чл.67, ал.1 от закона.

Съгласно чл.68, ал.2 от ЗДДФЛ, когато чуждестранното физическо лице е получило доходи чрез пълномощник с постоянен адрес в страната, данъкът се внася в ТД на НАП по постоянния адрес на пълномощника. Когато не може да се установи мястото на внасяне на данъка, данъкът се внася в републиканския бюджет по сметка на ТД на НАП - София.

За придобитите доходи чуждестранното лице подава декларация по чл.55, ал.2 от ЗДДФЛ в срока за внасяне на данъка - до края на месеца, следващ тримесечието на придобиване на дохода.

Извод: Ако лицето е чуждестранно по смисъла на ЗДДФЛ и доходът от продажбата не е реализиран чрез определена база в страната, целият доход от продажбата на имота се облага с окончателен данък 10% по чл.37, ал.1, т.10 от ЗДДФЛ, върху разликата между продажната цена и документално доказаната цена на придобиване, намалена с 10% разходи, като данъкът се декларира по чл.55, ал.2 от ЗДДФЛ и се внася в сроковете по чл.67 от ЗДДФЛ.

Приоритет на спогодбите за избягване на двойното данъчно облагане

Следва да се има предвид разпоредбата на чл.75 от ЗДДФЛ, която регламентира приоритетното прилагане пред вътрешното данъчно законодателство на спогодбите и другите международни договори за избягване на двойното данъчно облагане, ратифицирани от Република България, обнародвани и влезли в сила.

Извод: При наличие на приложима спогодба за избягване на двойното данъчно облагане между Република България и съответната държава, нейните разпоредби имат предимство пред нормите на ЗДДФЛ при облагането на дохода от продажбата на имота.