3_1567/29.12.2023 г.
ЗДДФЛ, чл. 4, ал. 1;
ЗДДФЛ, чл. 6 и чл. 7;
ЗДДФЛ, чл. 80, ал. 2
ОТНОСНО:Ползване на данъчно облекчение за деца по чл. 22в от Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ)
Съгласно изложеното в запитването гражданин на Украйна, пребиваващ в България от м. април 2022 г. и ползващ се от временна закрила, работи по трудов договор в гр. П.
Във връзка с изложената фактическа обстановка поставя въпроса има ли право да ползва данъчно облекчение за деца съгласно чл. 22в от ЗДДФЛ?
При така изложената фактическа обстановка, с оглед разпоредбите на Закона за данъците върху доходите на физически лица (ЗДДФЛ, обн. ДВ, бр. 95/2006 г., посл. доп. ДВ, бр. 106/2023 г.), е изразено следното становище:
Условията за ползване на данъчно облекчение за деца са регламентирани в разпоредбите на чл. 22в от ЗДДФЛ. На основание чл. 22в, ал. 1 от ЗДДФЛ облекчението може да се прилага само от местни физически лица или от чуждестранни физически лица, установени за данъчни цели в държава членка на Европейския съюз (ЕС), или в друга държава - страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство (ЕИП). Следователно облекчението не може да се ползва от чуждестранни физически лица, които не са местни на държава членка на ЕС, или на друга държава - страна по Споразумението за ЕИП.
Критериите за дефиниране на едно физическо лице като местно по смисъла на вътрешното ни законодателство са регламентирани в чл. 4, ал. 1 от ЗДДФЛ. На това основание местно физическо лице, без оглед на гражданството, е лице:
- което има постоянен адрес в България, или
- което пребивава на територията на България повече от 183 дни през всеки 12-месечен период, или
- което е изпратено в чужбина от българската държава, от нейни органи и/или организации, от български предприятия, и членовете на неговото семейство, или
- чийто център на жизнени интереси се намира в България.
Видно от цитираната разпоредба, гражданството не е критерий, въз основа на който едно физическо лице се определя като местно или като чуждестранно по смисъла на ЗДДФЛ. Попадайки в една от хипотезите, изброени в чл. 4, ал. 1 от ЗДДФЛ, независимо от гражданството си, физическото лице се счита за местно по смисъла на този закон, с изключение на случаите по чл. 4, ал. 5 от ЗДДФЛ, а именно - не е местно физическо лице лицето, което има постоянен адрес в България, но центърът на жизнените му интереси не се намира в страната.
При прилагането на чл. 4, ал. 1, т. 2 от ЗДДФЛ следва да се има предвид, че лицето се смята за местно за годината, през която пребиваването му в България надхвърли 183 дни. Денят на излизане и денят на влизане в страната се смятат поотделно за дни на пребиваване в страната. Според разпоредбата на чл. 4, ал. 3 от ЗДДФЛ периодът на престой в България единствено с цел обучение или медицинско лечение не се смята за пребиваване в България. В конкретния случай разпоредбата на чл. 4, ал. 3 от ЗДДФЛ не може да бъде приложена, доколкото лицето не пребивава в страната с такава цел и на база описаното в запитването може да се предполага, че пребиваването в България надхвърля 183 дни за 2023 г.
Квалифицирането на едно физическо лице като местно или като чуждестранно има първостепенно значение не само за прилагане на данъчното облекчение за деца, а за определяне на данъчните му задължения в цялост. Това е така, тъй като на основание чл.6 и 7 от ЗДДФЛ местните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в Република България и в чужбина, докато чуждестранните физически лица са носители на задължението само за данъци за придобити доходи от източници в Република България.
Предвид разпоредбата на чл. 75 от ЗДДФЛ, когато в данъчна спогодба или в друг международен договор, ратифициран от Република България, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на този закон, с предимство се прилагат разпоредбите на съответната данъчна спогодба или договор. В конкретния случай следва да се има предвид Спогодбата между правителството на Република България и правителството на Украйна за избягване на двойното данъчно облагане и предотвратяване на отклонението от облагане с данъци на доходите и имуществото (СИДДО с Украйна), обнародвана в "Държавен вестник" бр. 111 от 26 ноември 1997 г.
За целите на прилагането на СИДДО с Украйна е важно да се има предвид, че тя съдържа едно особено изискване по отношение на статута на българско местно физическо лице. По-конкретно, това изискване е уредено в чл. 4, ал. 1, буква "а" от СИДДО и предвижда, че за България терминът "местно лице на едната договаряща държава" означава "всяко физическо лице, което е гражданин на България и което не е местно лице на трета държава, и всяко юридическо лице, което има седалище в България или е регистрирано там". Казано с други думи, ако едно лице не е български гражданин, то не може да придобие статут на българско местно лице по смисъла на СИДДО и съответно да ползва предвидените в нея данъчни облекчения като такова.
Предвид гореизложеното, доколкото лицето не притежава българско гражданство, не може да придобие статут на българско местно лице по смисъла на СИДДО с Украйна. Това ще е валидно, докато Украйна третира лицето и множество други негови съграждани във неговото положение като свои местни лица (по смисъла на СИДДО и вътрешното си законодателство) с оглед извънредните причини да напусне страната си. Резултатът от това обстоятелство е, че България не може да облага световния му доход, а само доходите с източник от страната, както е уредено в чл. 7 от ЗДДФЛ. Съответно, по отношение на облагане на трудовите доходи с източник от България ще бъдат приложими разпоредбите на чл. 15 от СИДДО с Украйна, които предвиждат, че България има право да налага данък върху тези доходи, доколкото трудът се полага в България и лицето има български работодател. С други думи, неговото данъчно положение няма да е идентично с това на българските местни физически лица, които подлежат на облагане в България за световния си доход. Данъчното облекчение за деца, регламентирано в чл.22в от ЗДДФЛ, е въведено за лица, които подлежат на неограничено облагане в България или в друга държава - членка на ЕС или страна по Споразумението за ЕИП. При положение, че лицето е със статут на местно лице за Украйна, няма да попадне в обхвата на лицата, които могат да ползват данъчното облекчение за деца по чл. 22в от ЗДДФЛ.
От друга страна, ако Украйна вече не третира лицето като свое местно лице, поради факта на напускане на страната и установяване на територията на България, включително заедно с членове на семейството, няма да е налице конфликт между двете законодателства (това на Украйна и България) и лицето ще може да бъде квалифицирано единствено като българско местно лице за данъчни цели по смисъла на чл. 4 от ЗДДФЛ. В тази връзка е посъветвано да се допита и получи информация относно данъчния си статут от компетентните органи на Украйна. В случай че се потвърди, че Украйна оттегля претенциите си за облагане на неговия световен доход за периода на пребиваване в България, то ще отговаря на критериите за местно лице по смисъла на ЗДДФЛ и съответно ще е възможно да ползва данъчното облекчение за деца по чл. 22в от същия закон, в случай че отговаря и на останалите условия, необходими за прилагане на това облекчение.
Съгласно чл. 22в, ал. 8 от ЗДДФЛ обстоятелствата и условията за прилагане на данъчното облекчение се декларират с декларация по образец. Образецът се утвърждава със заповед на министъра на финансите и се обнародва в "Държавен вестник" (чл. 64, ал.1 и 4 от ЗДДФЛ). Актуалният формуляр за 2023 г. може да се открие и на интернет страницата на Агенцията. В тази връзка следва да се има предвид, че лицата са отговорни за верността на декларираните данни и при невярно посочване на данни или обстоятелства в данъчна декларация, водещи до определяне на данъка в по-малък размер или до освобождаване от данък, освен заплащането на дължимия данък ведно с лихви за забава, на основание чл. 80, ал. 2 от ЗДДФЛ, се наказват с глоба или имуществена санкция в размер до 1000 лв., ако не подлежат на по-тежко наказание.
Важно е да се има предвид и това, че съгласно чл. 6 от ЗДДФЛ местните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в Република България и в чужбина. В този смисъл, ако се определи лицето като местно физическо лице, ще се облага по реда на ЗДДФЛ за световния си доход, включително и доходите от източник в Украйна.
Съгласно изложеното в запитването гражданин на Украйна, пребиваващ в България от месец април 2022 г. и ползващ се от временна закрила, работи по трудов договор в град П.
Въпрос: има ли право да ползва данъчно облекчение за деца съгласно чл. 22в от ЗДДФЛ?
При тази фактическа обстановка, с оглед разпоредбите на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ, обн. ДВ, бр. 95/2006 г., посл. доп. ДВ, бр. 106/2023 г.), е изразено следното становище.
Условията за ползване на данъчно облекчение за деца са регламентирани в разпоредбите на чл. 22в от ЗДДФЛ. На основание чл. 22в, ал. 1 от ЗДДФЛ облекчението може да се прилага само от местни физически лица или от чуждестранни физически лица, установени за данъчни цели в държава членка на Европейския съюз (ЕС), или в друга държава - страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство (ЕИП). Следователно облекчението не може да се ползва от чуждестранни физически лица, които не са местни на държава членка на ЕС или на друга държава - страна по Споразумението за ЕИП.
Извод: Данъчното облекчение по чл. 22в от ЗДДФЛ по принцип е достъпно само за местни лица по ЗДДФЛ или за чуждестранни лица, които са местни на държава - членка на ЕС или на държава - страна по Споразумението за ЕИП.
Критериите за дефиниране на едно физическо лице като местно по смисъла на вътрешното законодателство са регламентирани в чл. 4, ал. 1 от ЗДДФЛ. На това основание местно физическо лице, без оглед на гражданството, е лице:
- което има постоянен адрес в България, или
- което пребивава на територията на България повече от 183 дни през всеки 12-месечен период, или
- което е изпратено в чужбина от българската държава, от нейни органи и/или организации, от български предприятия, и членовете на неговото семейство, или
- чийто център на жизнени интереси се намира в България.
От тази разпоредба е видно, че гражданството не е критерий, въз основа на който едно физическо лице се определя като местно или като чуждестранно по смисъла на ЗДДФЛ. Ако физическото лице попада в една от хипотезите, изброени в чл. 4, ал. 1 от ЗДДФЛ, независимо от гражданството си, то се счита за местно по смисъла на закона, с изключение на случаите по чл. 4, ал. 5 от ЗДДФЛ, според който не е местно физическо лице лицето, което има постоянен адрес в България, но центърът на жизнените му интереси не се намира в страната.
При прилагането на чл. 4, ал. 1, т. 2 от ЗДДФЛ следва да се има предвид, че лицето се смята за местно за годината, през която пребиваването му в България надхвърли 183 дни. Денят на излизане и денят на влизане в страната се смятат поотделно за дни на пребиваване в страната.
Съгласно чл. 4, ал. 3 от ЗДДФЛ периодът на престой в България единствено с цел обучение или медицинско лечение не се смята за пребиваване в България. В конкретния случай разпоредбата на чл. 4, ал. 3 от ЗДДФЛ не може да бъде приложена, доколкото лицето не пребивава в страната с такава цел и на база описаното в запитването може да се предполага, че пребиваването в България надхвърля 183 дни за 2023 г.
Извод: При наличие на пребиваване над 183 дни и при липса на цел обучение или лечение, лицето може да се квалифицира като местно по смисъла на чл. 4, ал. 1 от ЗДДФЛ, независимо от украинското му гражданство, освен ако центърът на жизнените му интереси не е извън България по чл. 4, ал. 5 от ЗДДФЛ.
Квалифицирането на едно физическо лице като местно или като чуждестранно има първостепенно значение не само за прилагане на данъчното облекчение за деца, а за определяне на данъчните му задължения в цялост. На основание чл. 6 и чл. 7 от ЗДДФЛ местните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в Република България и в чужбина, докато чуждестранните физически лица са носители на задължението само за данъци за придобити доходи от източници в Република България.
Извод: Статутът "местно" или "чуждестранно" лице по ЗДДФЛ определя дали лицето се облага за световния си доход (чл. 6 ЗДДФЛ) или само за доходи от източник в България (чл. 7 ЗДДФЛ).
Съгласно чл. 75 от ЗДДФЛ, когато в данъчна спогодба или в друг международен договор, ратифициран от Република България, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на този закон, с предимство се прилагат разпоредбите на съответната данъчна спогодба или договор.
В конкретния случай следва да се има предвид Спогодбата между правителството на Република България и правителството на Украйна за избягване на двойното данъчно облагане и предотвратяване на отклонението от облагане с данъци на доходите и имуществото (СИДДО с Украйна), обнародвана в "Държавен вестник" бр. 111 от 26 ноември 1997 г.
За целите на прилагането на СИДДО с Украйна е важно, че тя съдържа особено изискване по отношение на статута на българско местно физическо лице. Това изискване е уредено в чл. 4, ал. 1, буква "а" от СИДДО и предвижда, че за България терминът "местно лице на едната договаряща държава" означава "всяко физическо лице, което е гражданин на България и което не е местно лице на трета държава, и всяко юридическо лице, което има седалище в България или е регистрирано там".
Следователно, ако едно лице не е български гражданин, то не може да придобие статут на българско местно лице по смисъла на СИДДО и съответно да ползва предвидените в нея данъчни облекчения като такова.
Предвид гореизложеното, доколкото лицето не притежава българско гражданство, не може да придобие статут на българско местно лице по смисъла на СИДДО с Украйна. Това ще е валидно, докато Украйна третира лицето и множество други негови съграждани в неговото положение като свои местни лица (по смисъла на СИДДО и вътрешното си законодателство) с оглед извънредните причини да напусне страната си.
Резултатът от това обстоятелство е, че България не може да облага световния му доход, а само доходите с източник от страната, както е уредено в чл. 7 от ЗДДФЛ. Съответно, по отношение на облагане на трудовите доходи с източник от България ще бъдат приложими разпоредбите на чл. 15 от СИДДО с Украйна, които предвиждат, че България има право да налага данък върху тези доходи, доколкото трудът се полага в България и лицето има български работодател. Така неговото данъчно положение няма да е идентично с това на българските местни физически лица, които подлежат на облагане в България за световния си доход.
Данъчното облекчение за деца, регламентирано в чл. 22в от ЗДДФЛ, е въведено за лица, които подлежат на неограничено облагане в България или в друга държава - членка на ЕС или страна по Споразумението за ЕИП. При положение, че лицето е със статут на местно лице за Украйна, няма да попадне в обхвата на лицата, които могат да ползват данъчното облекчение за деца по чл. 22в от ЗДДФЛ.
Извод: Докато Украйна третира лицето като свое местно лице, то не подлежи на неограничено облагане в България и не може да ползва данъчното облекчение за деца по чл. 22в от ЗДДФЛ.
От друга страна, ако Украйна вече не третира лицето като свое местно лице, поради факта на напускане на страната и установяване на територията на България, включително заедно с членове на семейството, няма да е налице конфликт между двете законодателства (на Украйна и България) и лицето ще може да бъде квалифицирано единствено като българско местно лице за данъчни цели по смисъла на чл. 4 от ЗДДФЛ. В тази връзка е посъветвано да се допита и получи информация относно данъчния си статут от компетентните органи на Украйна.
В случай че се потвърди, че Украйна оттегля претенциите си за облагане на неговия световен доход за периода на пребиваване в България, то лицето ще отговаря на критериите за местно лице по смисъла на ЗДДФЛ и съответно ще е възможно да ползва данъчното облекчение за деца по чл. 22в от ЗДДФЛ, при условие че отговаря и на останалите условия, необходими за прилагане на това облекчение.
Извод: Ако Украйна престане да третира лицето като свое местно лице и то бъде квалифицирано като местно лице само на България по чл. 4 от ЗДДФЛ, лицето може да ползва облекчението по чл. 22в ЗДДФЛ, при спазване на всички останали изисквания на закона.
Съгласно чл. 22в, ал. 8 от ЗДДФЛ обстоятелствата и условията за прилагане на данъчното облекчение се декларират с декларация по образец. Образецът се утвърждава със заповед на министъра на финансите и се обнародва в "Държавен вестник" (чл. 64, ал. 1 и 4 от ЗДДФЛ). Актуалният формуляр за 2023 г. може да се открие и на интернет страницата на Агенцията.
В тази връзка следва да се има предвид, че лицата са отговорни за верността на декларираните данни и при невярно посочване на данни или обстоятелства в данъчна декларация, водещи до определяне на данъка в по-малък размер или до освобождаване от данък, освен заплащането на дължимия данък ведно с лихви за забава, на основание чл. 80, ал. 2 от ЗДДФЛ, се носи съответната отговорност.
Извод: Правото на ползване на облекчението по чл. 22в ЗДДФЛ се упражнява чрез декларация по утвърден образец, като лицето носи отговорност по чл. 80, ал. 2 ЗДДФЛ за невярно декларирани данни, довели до по-нисък данък или освобождаване от данък.
