НАП: Облагане по ЗДДФЛ на доход от продажба на незавършена жилищна сграда и право на строеж и доказване на цена на придобиване

Изложена е следната фактическа обстановка: В началото на 2020 г. като физическо лице е започнат строеж на семейна къща в собствен парцел. Поради финансови затруднения строежът не е завършен и няма издаден акт за въвеждане в експлоатация. През 2022 г. ще се извърши продажба на обекта, като авансово ще се получи част от продажната цена. Строителството е осъществено в качеството на частно лице, без да са запазени и без да се притежават документи за покупката на строителни материали и извършени строително-монтажни работи.

Поставени са следните въпроси:

Въпрос: Дължи ли се данък за дохода от продажба на къща в незавършен вид?

Въпрос: Как да се докаже документална цена на придобиване, при условие че не са запазени документи и не се притежават такива?

Въпрос: Експертна оценка от лицензиран оценител за вложените материали и направени разходи ще се признае ли за документ, доказващ документално доказана цена на придобиване?

Въпрос: Фискален бон за закупени материали, без да е обозначено количество и вид на същите, както и идентифициране на получателя, ще се признае ли за документ?

Въпрос: Издадени фактури с приложени фискални бонове, издадени на "население", ще се признаят ли за разходооправдателни документи?

На основание чл. 6 от ЗДДФЛ местните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи както от източници в Република България, така и в чужбина. Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДФЛ облагаеми по този закон са доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година, с изключение на доходите, които са необлагаеми по силата на закон.

Съгласно чл. 33, ал. 1 от ЗДДФЛ облагаемият доход от продажба или замяна на недвижимо имущество, включително на ограничени вещни права върху такова имущество, се определя като положителната разлика между продажната цена и цената на придобиване на имуществото, като тази разлика се намалява с 10 на сто разходи.

Не е посочено дали строежът има завършен етап "груб строеж", за който се издава акт образец 14. При продажба на сграда в строеж без издаден акт образец 14 ще се счита, че се реализира доход от продажба на ограничено вещно право "право на строеж". Доходите, получени от продажбата на ограничени вещни права, са облагаеми, с изключение на дохода по чл. 13, ал. 1, т. 26 от ЗДДФЛ.

Ако е налице хипотеза на незавършена жилищна сграда - къща с издаден акт образец 14, но без акт за въвеждане в експлоатация, доходът от продажбата е облагаем, освен ако не са изминали повече от пет години между датата на акт 14 и нотариалния акт за продажбата (чл. 13, ал. 1, т. 1, б. "б" от ЗДДФЛ).

В конкретния случай не се прилага разпоредбата на чл. 13, ал. 1, т. 1, б. "а" от ЗДДФЛ за необлагаем доход от продажбата на един недвижим жилищен имот, тъй като към датата на продажбата имотът не отговаря на определението по § 1, т. 51 от допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ. Съгласно това определение "недвижим жилищен имот" във връзка с прилагането на чл. 13, ал. 1, т. 1 е недвижим имот, който към момента на продажбата или замяната може да служи за задоволяване на жилищни нужди.

В описания случай доходът ще бъде облагаем както при продажба на право на строеж, така и при продажба на незавършена жилищна сграда с акт образец 14, поради липсата на изминал срок от пет години, видно от започване на строежа през 2020 г. и извършване на продажбата през 2022 г.

Съгласно чл. 33, ал. 5 от ЗДДФЛ продажната цена включва всичко придобито във връзка с продажбата, включително възнаграждение, различно от пари. Цената на придобиване се определя по реда на чл. 33, ал. 6 от ЗДДФЛ. За придобиването на недвижимо имущество и на ограничени вещни права върху такова, в общия случай цената на придобиване е документално доказаната цена на придобиване на имуществото. Съгласно чл. 33, ал. 6, т. 3 от ЗДДФЛ цената на придобиване по ал. 1, 2 и 4 е нула, когато няма документално доказана цена на придобиване.

При продажба на построена от лицето сграда цената на придобиване следва да се докаже с документи за извършените разходи за строителство. Такива документи могат да бъдат:

• първични счетоводни документи за извършени покупки на материали или услуги от предприятия или самоосигуряващи се лица;
• документи, доказващи облигационни правоотношения по смисъла на Закона за задълженията и договорите (договори и др.);
• документи за платени държавни такси и други във връзка с издаване или заверяване на документи от различни органи и институции във връзка със строителството.

Съгласно чл. 7, ал. 2 от Закона за счетоводството първичен счетоводен документ може да не бъде издаден, когато стопанската операция е документирана с фискален бон или системен бон, издаден по реда на наредбата по чл. 118, ал. 4 от Закона за данък върху добавената стойност, или с ценна книга, отпечатана по реда, предвиден за отпечатване на ценни книжа, и получател по нея е физическо лице, което не е търговец.

Предвид тази разпоредба, фискалната касова бележка от фискално устройство (фискален бон) и касовата бележка от интегрирана автоматизирана система за управление на търговската дейност (системен бон) за покупка на строителни материали, които отговарят на изискванията за съдържание и образец, утвърдени с Наредба № Н-18 от 13 декември 2006 г., могат да служат за разходооправдателни документи и да участват във формирането на цената на придобиване на сграда, придобита чрез построяване.

Фискалната касова бележка от фискално устройство трябва да бъде четима, да съответства на утвърдения образец и задължително да съдържа реквизитите, изброени в чл. 26, ал. 1 от Наредба № Н-18 от 13 декември 2006 г. Един от задължителните реквизити, посочен в чл. 26, ал. 1, т. 7 от Наредбата (изм. с ДВ, бр. 68 от 2020 г., в сила от 31.07.2020 г.), изисква вписване на наименование на стоката/услугата, код на данъчна група, количество и стойност по видове закупени стоки или услуги. Наименованието трябва да позволява най-малко идентифицирането на вида на стоката/услугата. Когато се продават стоки от един и същи вид, но с различни цени, във фискалния бон всяка стока се отразява поотделно със съответната стойност. Във фискалния бон не се изписва име на получател на стоката/услугата.

Когато се притежават първични счетоводни документи - фактури, чието съдържание документира вярно стопанската операция и отговаря на изискванията на чл. 6 от Закона за счетоводството, и същите са придружени с фискален бон, отговарящ на изискванията на Наредба № Н-18, тези документи могат да се ползват за доказване на цената на придобиване.

Оценката на годността и достоверността на доказателствата за цена на придобиване се извършва от съответния орган по приходите при образувано производство по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс.

Извод: Доходът от продажбата на къщата в незавършен вид е облагаем, като облагаемият доход се определя по чл. 33 от ЗДДФЛ, а при липса на документално доказана цена на придобиване цената на придобиване е нула; цената на придобиване може да се доказва само с посочените в становището документи, като експертна оценка сама по себе си не е документ за цена на придобиване, фискални бонове и фактури могат да се признаят, ако отговарят на изискванията на Закона за счетоводството и Наредба № Н-18, а преценката за годността им се прави от органите по приходите.

Посоченото становище се отнася до данъчното облагане на придобити доходи от физическо лице, което не е търговец и не извършва стопанска дейност като такъв по смисъла на Търговския закон. Ако дейността по покупко-продажба на недвижими имоти и ограничени вещни права се определи като търговска, облагането се извършва по реда на чл. 26 от ЗДДФЛ, като облагаемият доход от стопанска дейност като едноличен търговец е формираната по реда на Закона за корпоративното подоходно облагане данъчна печалба.

Настоящото становище е принципно и е изготвено въз основа на изложената във запитването фактическа обстановка. В случай че при производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс, се установи фактическа обстановка, различна от посочената, не може да се прави позоваване на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.

Извод: Становището има принципен характер, приложимо е само при описаната фактическа обстановка и не поражда защита по чл. 17, ал. 3 от ДОПК, ако при последващо производство се установят различни факти или ако дейността се квалифицира като търговска.