Изх. №20-00-398
09.10.2015 г.
чл. 8, ал. 2 от ЗДДФЛ
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
Дружество има намерение да привлече инвеститори чуждестранни физически лица, които да предоставят парична сума на дружеството, за изработване на мобилна версия на компютърен софтуер.
След изработване и свързване на компютърния софтуер, инвеститора /чуждестранно физическо лице/ ще получава 50% от приходите, които дружеството ще реализира от разпространение на компютърния софтуер до момента, в който инвестицията бъде напълно изплатена. След възстановяване на инвестицията чуждестранното физическото лице /инвеститор/ ще получава 30% от приходите във връзка с разпространението на софтуера.
Във връзка с изложената фактическа обстановка поставяте следните въпроси:
1. Представлява ли дейността на инвеститора /физическо лице/ независима икономическа дейност по смисъла на чл. 3, ал. 2 от ЗДДС и формира ли оборот за регистрация по чл. 96 от ЗДДС дохода на лицето получен след пълното изплащане на инвестицията?
2. Как следва да се облагат доходите на инвеститора след като инвестицията му бъде напълно възстановена?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
По първи въпрос:
По смисъла на чл. 3, ал. 1 от ЗДДС данъчно задължено лице е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея.
Дефиниция на понятието "независима икономическа дейност" е дадено в чл.3, ал. 2 от закона, а именно: независима икономическа дейност е дейността на производители, търговци и лица, предоставящи услуги, включително в областта на минното дело и селското стопанство, както и упражняването на свободна професия, включително на частен съдебен изпълнител и нотариус. Независима икономическа дейност е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него.
В конкретния случай, от една страна чуждестранно физическото лице предава в собственост на дружеството определена сума пари /заем/ срещу насрещно задължение за връщане на заетата сума от постъпленията от продажби на изработения софтуера, а от друга без да е посочено в резултат на какви правоотношения ще получава 30% от приходите от разпрозстранението на софтуера.
Относно предоставянето на паричната сума /заем/, следва да се има предвид, че съгласно чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗДДС освободена доставка е договарянето, отпускането и управлението на кредит срещу насрещна престация (лихва) от лицето, което го отпуска. Съгласно чл. 96, ал. 1 от ЗДДС всяко данъчно задължено лице с облагаем оборот 50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец е длъжно в 14-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по този закон. При определяне на облагаемия оборот се включват:
- облагаемите доставки, включително облагаемите с нулева ставка;
- доставки на финансови услуги почл. 46;
- доставки на застрахователни услуги по чл. 47.
Относно сумите, които ще получава в резултат от реализацията на софтуера, ако същите са свързани с права, следва да се има предвид, че правата върху компютърен софтуер представляват нематериални права и като такива се определят като доставка на услуга по смисъла на чл. 9, ал. 2, т.1 от ЗДДС. Съгласно чл. 12 от ЗДДС доставките на услуги с мястото на изпълнение на територията на страната са облагаеми доставки и съгласно чл. 96, ал. 2 от закона формират облагаем оборот за целите на задължителната регистрация поЗДДС.
Отделно от горното, съгласно чл. 82, ал. 2, т. 3 от ЗДДС, когато доставчикът е данъчно задължено лице, което не е установено на територията на страната и доставката е с място на изпълнение на територията на страната и е облагаема, данъкът е изискуем от получателя при доставка на услуги. В този смисъл, с оглед неясната фактическа обстановка и липсата на информация относно установеността на физическото лице /инвеститор/, в случай че лицето е установено в държава членка за него би възникнало задължение за регистрация за доставки на услуги в държавата на установяване, аналогично на разпоредбата на чл. 97а от ЗДДС.
По втори въпрос:
Тъй като поставеният въпрос е свързан с предполагаеми бъдещи правоотношения, за които към настоящия момент не бихте могли да ни предоставите необходимата информация, изразявам принципно становище по прилагането на ЗДДФЛ, а именно:
На основание чл. 7 от ЗДДФЛ, чуждестранните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в Република България. Доходите от източници в Република България изчерпателно са изброени в чл. 8 от същия закон. По аргумент от чл. 8, ал. 2 от ЗДДФЛ, доходите от услуги, които са извършени на територията на друга страна, не са доходи от източник в Република България. Изключения от общото правило са установени в ал. 6 на чл. 8 от ЗДДФЛ, при условие че съответните доходи не са начислени от местни юридически лица или местни еднолични търговци чрез място на стопанска дейност или определена база извън страната или изплатени от местни физически лица, чрез определена база извън страната (чл. 8, ал. 7 от ЗДДФЛ). В тази връзка определящо за данъчното облагане е обстоятелството доколко съответният доход попада или не в обхвата на чл. 8, ал. 6 от ЗДДФЛ, предвид договореното и естеството на извършената услуга. С оглед договореното, възнагражденията за изработването на мобилна версия на компютърен софтуер биха могли да бъдат квалифицирани като "авторски и лицензионни възнаграждения" (чл. 8, ал. 6, т. 7 от ЗДДФЛ). За целите на ЗДДФЛ "авторски и лицензионни възнаграждения" са тези по смисъла на §1, т. 8 от ДР на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО), а именно: плащанията от всякакъв вид, получени за: използването или за правото на използване на всяко авторско право за литературно, художествено или научно произведение, включително кинофилми, записи на радио- или телевизионно предаване или софтуер; на всеки патент, топологии на интегралните схеми, марка, промишлен дизайн или полезен модел, план, секретна формула или процес или за използване на или за правото на използване на промишлено, търговско или научно оборудване, или за информация, отнасяща се до промишлен, търговски или научен опит. Не се смятат за авторски и лицензионни възнаграждения плащанията за придобиване на право на ползване на софтуер, в който е инкорпорирано само копие от съответната програма, в случай, че не се предоставят правата по копиране, размножаване, разпространяване, видоизменяне, публично представяне или други форми на търговско използване."Промишлено, търговско или научно оборудване" са всички движими вещи, включително транспортни средства, съоръжения, средства за производство, средства за оказване на услуги и други, които предприятието използва в стопанската си дейност.
Следователно, приемайки, че търговското дружество, което ще начислява доходите на инвеститора - чуждестранно физическо лице (след възстановяването на инвестицията), е местно юридическо лице и по своето естество начислените доходи са "авторски и лицензионни възнаграждения" по смисъла на ЗДДФЛ, тези доходи ще подлежат на облагане с окончателен данък по реда на чл. 37 и свързаните с него разпоредби на същия закон, при условие че не са реализирани чрез определена база в страната. В случай, че са реализирани чрез определена база в страната, авторските и лицензионните възнаграждения, начислени на чуждестранно физическо лице, ще подлежат на авансово и годишно облагане по реда, предвиден в ЗДДФЛ за облагането на доходите от стопанска дейност, различна от стопанска дейност като едноличен търговец, като при определянето на облагаемия доход разходите за дейността са в размер 40 на сто (чл. 29, ал. 1, т. 2, буква "б" от ЗДДФЛ).
В хипотезата, че услугата не се извършва на територията на страната и въпросните доходи не попадат в обхвата на чл. 8, ал. 6 от ЗДДФЛ, последните няма да подлежат на облагане в Република България.
Необходимо е да имате предвид, че, когато чуждестранно физическо лице - инвеститор, е установено за данъчни цели в страна, с която Република България има сключена Спогодба за избягване на двойното данъчно облагане (СИДДО), начислените от местното юридическо лице възнаграждения се облагат съобразно правилата, предвидени в съответната СИДДО (чл. 75 от ЗДДФЛ). Компетентна да изразява становища по въпроси, свързани с прилагането на СИДДО, е дирекция СИДДО в Централно управление на Национална агенция за приходите (гр. София, п. к. 1000, бул. "Княз Ал. Дондуков" №52).
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
Дружество има намерение да привлече инвеститори - чуждестранни физически лица, които да предоставят парична сума на дружеството за изработване на мобилна версия на компютърен софтуер. След изработване и свързване на компютърния софтуер, инвеститорът (чуждестранно физическо лице) ще получава 50% от приходите, които дружеството ще реализира от разпространение на компютърния софтуер до момента, в който инвестицията бъде напълно изплатена. След възстановяване на инвестицията чуждестранното физическо лице (инвеститор) ще получава 30% от приходите във връзка с разпространението на софтуера.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
Въпрос 1: Представлява ли дейността на инвеститора (физическо лице) независима икономическа дейност по смисъла на чл. 3, ал. 2 от ЗДДС и формира ли оборот за регистрация по чл. 96 от ЗДДС дохода на лицето, получен след пълното изплащане на инвестицията?
Въпрос 2: Как следва да се облагат доходите на инвеститора, след като инвестицията му бъде напълно възстановена?
По първи въпрос
Съгласно чл. 3, ал. 1 от ЗДДС данъчно задължено лице е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея.
По чл. 3, ал. 2 от ЗДДС "независима икономическа дейност" е дейността на производители, търговци и лица, предоставящи услуги, включително в областта на минното дело и селското стопанство, както и упражняването на свободна професия, включително на частен съдебен изпълнител и нотариус. Независима икономическа дейност е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него.
В конкретния случай, от една страна чуждестранното физическо лице предава в собственост на дружеството определена сума пари (заем) срещу насрещно задължение за връщане на заетата сума от постъпленията от продажби на изработения софтуер, а от друга страна, без да е посочено в резултат на какви правоотношения ще получава 30% от приходите от разпространението на софтуера.
Относно предоставянето на паричната сума (заем) следва да се има предвид, че съгласно чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗДДС освободена доставка е договарянето, отпускането и управлението на кредит срещу насрещна престация (лихва) от лицето, което го отпуска.
Съгласно чл. 96, ал. 1 от ЗДДС всяко данъчно задължено лице с облагаем оборот 50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец е длъжно в 14-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по закона. При определяне на облагаемия оборот се включват:
- облагаемите доставки, включително облагаемите с нулева ставка;
- доставки на финансови услуги по чл. 46;
- доставки на застрахователни услуги по чл. 47.
Относно сумите, които инвеститорът ще получава в резултат от реализацията на софтуера, ако същите са свързани с права, следва да се има предвид, че правата върху компютърен софтуер представляват нематериални права и като такива се определят като доставка на услуга по смисъла на чл. 9, ал. 2, т. 1 от ЗДДС.
Съгласно чл. 12 от ЗДДС доставките на услуги с място на изпълнение на територията на страната са облагаеми доставки и съгласно чл. 96, ал. 2 от закона формират облагаем оборот за целите на задължителната регистрация по ЗДДС.
Отделно от горното, съгласно чл. 82, ал. 2, т. 3 от ЗДДС, когато доставчикът е данъчно задължено лице, което не е установено на територията на страната и доставката е с място на изпълнение на територията на страната и е облагаема, данъкът е изискуем от получателя при доставка на услуги.
В този смисъл, с оглед неясната фактическа обстановка и липсата на информация относно установеността на физическото лице (инвеститор), в случай че лицето е установено в държава членка, за него би възникнало задължение за регистрация за доставки на услуги в държавата на установяване, аналогично на разпоредбата на чл. 97а от ЗДДС.
Извод: Дейността по предоставяне на заем представлява освободена финансова услуга по чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, която се включва в облагаемия оборот по чл. 96 от ЗДДС, а доходите, свързани с права върху софтуера, представляват доставка на услуга; при облагаеми доставки с място на изпълнение в страната те формират облагаем оборот, като при неустановен в страната доставчик данъкът е изискуем от получателя, а при установеност в друга държава членка възниква задължение за регистрация там, аналогично на чл. 97а от ЗДДС.
По втори въпрос
Тъй като поставеният въпрос е свързан с предполагаеми бъдещи правоотношения, за които към настоящия момент не може да бъде предоставена необходимата информация, е изразено принципно становище по прилагането на ЗДДФЛ.
На основание чл. 7 от ЗДДФЛ чуждестранните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в Република България. Доходите от източници в Република България са изчерпателно изброени в чл. 8 от същия закон.
По аргумент от чл. 8, ал. 2 от ЗДДФЛ доходите от услуги, които са извършени на територията на друга страна, не са доходи от източник в Република България. Изключения от общото правило са установени в ал. 6 на чл. 8 от ЗДДФЛ, при условие че съответните доходи не са начислени от местни юридически лица или местни еднолични търговци чрез място на стопанска дейност или определена база извън страната или изплатени от местни физически лица чрез определена база извън страната (чл. 8, ал. 7 от ЗДДФЛ).
В тази връзка определящо за данъчното облагане е обстоятелството доколко съответният доход попада или не в обхвата на чл. 8, ал. 6 от ЗДДФЛ, предвид договореното и естеството на извършената услуга.
С оглед договореното, възнагражденията за изработването на мобилна версия на компютърен софтуер биха могли да бъдат квалифицирани като "авторски и лицензионни възнаграждения" по чл. 8, ал. 6, т. 7 от ЗДДФЛ.
За целите на ЗДДФЛ "авторски и лицензионни възнаграждения" са тези по смисъла на § 1, т. 8 от ДР на ЗКПО, а именно: плащанията от всякакъв вид, получени за: използването или за правото на използване на всяко авторско право за литературно, художествено или научно произведение, включително кинофилми, записи на радио- или телевизионно предаване или софтуер; на всеки патент, топологии на интегралните схеми, марка, промишлен дизайн или полезен модел, план, секретна формула или процес или за използване на или за правото на използване на промишлено, търговско или научно оборудване, или за информация, отнасяща се до промишлен, търговски или научен опит.
Не се смятат за авторски и лицензионни възнаграждения плащанията за придобиване на право на ползване на софтуер, в който е инкорпорирано само копие от съответната програма, в случай че не се предоставят правата по копиране, размножаване, разпространяване, видоизменяне, публично представяне или други форми на търговско използване.
"Промишлено, търговско или научно оборудване" са всички движими вещи, включително транспортни средства, съоръжения, средства за производство, средства за оказване на услуги и други, които предприятието използва в стопанската си дейност.
Следователно, приемайки, че търговското дружество, което ще начислява доходите на инвеститора - чуждестранно физическо лице (след възстановяването на инвестицията), е местно юридическо лице и по своето естество начислените доходи са "авторски и лицензионни възнаграждения" по смисъла на ЗДДФЛ, тези доходи ще подлежат на облагане с окончателен данък по реда на чл. 37 и свързаните с него разпоредби на същия закон, при условие че не са реализирани чрез определена база в страната.
В случай че са реализирани чрез определена база в страната, авторските и лицензионните възнаграждения, начислени на чуждестранно физическо лице, ще подлежат на авансово и годишно облагане по реда, предвиден в ЗДДФЛ за облагането на доходите от стопанска дейност, различна от стопанска дейност като едноличен търговец, като при определянето на облагаемия доход разходите за дейността са в размер 40 на сто (чл. 29, ал. 1, т. 2, буква "б" от ЗДДФЛ).
В хипотезата, че услугата не се извършва на територията на страната и въпросните доходи не попадат в обхвата на чл. 8, ал. 6 от ЗДДФЛ, те не биха били доходи от източник в Република България и съответно не биха подлежали на облагане по реда на ЗДДФЛ.
Извод: Приемайки, че начислените на чуждестранния инвеститор доходи след възстановяване на инвестицията представляват "авторски и лицензионни възнаграждения" от източник в България, те подлежат на облагане с окончателен данък по чл. 37 ЗДДФЛ, освен ако са реализирани чрез определена база в страната, когато се облагат като доходи от стопанска дейност с нормативно признати разходи 40%; ако услугата не се извършва на територията на страната и доходите не попадат в чл. 8, ал. 6 ЗДДФЛ, те не са доходи от източник в България и не се облагат по ЗДДФЛ.
