ЗДДФЛ чл. 13, ал. 1, т. 23; чл. 24, ал. 2, т. 5
Относно прилагането на разпоредбите на Закона за данъците върху доходите на физическите лица(ЗДДФЛ).
Съгласно изложената информация запитването касае съсловна неправителствена организация, регистрирана за извършване на дейност в частна полза по Закона за съсловните организации (ЗСО), с основна цел да представлява и да защитава професионалните права и интереси на своите членове. Уточнено е, че сдружението има клонове (колегии) в различни градове и осъществява дейността си в цялата страна.
Приходите от нестопанска дейност на сдружението са от членски внос. Същите се разходват съгласно устава като се прилагат разходно оправдателни документи, съгласно Закона за счетоводството (ЗСч.) - фактури, касови бележки, РКО, протоколи. Във връзка с осъществяването на дейността си (участия в заседания, обучения, събрания и форуми), се налага някои от членовете да пътуват в страната, при което извършват разходи за нощувки, транспорт и изхранване. Членовете нямат трудови и или друг вид правоотношения с колегията.
Във връзка с изложеното, отправяте следните въпроси:
1. Могат ли да се плащат дневни и пътни пари от сдружението на посочените лица, съгласно Наредбата за командировките в страната(НКС), при условие че средствата са от събран членски внос за нестопанска дейност?
2. Какво е данъчното третиране по ЗДДФЛ на разходите за командировъчни пътни и квартирни пари на членовете, при условие че се изплащат от средствата, събрани от членски внос на организацията?
Съгласно чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите (ЗНАП) изпълнителният директор на НАП организира разясняване на данъчното и осигурителното законодателство в рамките на функциите и правомощията на агенцията. В тази връзка, съгласно чл. 85 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), в кореспонденцията си с НАП задължените лица трябва да посочват данните си за идентификация по чл. 84 от същия кодекс, както и идентификацията на лицата, с чиито права и задължения е свързано запитването им.
В изпратеното от Вас писмо не са посочени данни, идентифициращи лицата, с чиито права и задължения е свързано запитването. Предоставената информация е оскъдна, а поставените от Вас въпроси са насочени към проучване на становището на приходната администрация във връзка с различни хипотези. В този смисъл запитването има характеристиките на искане за правна консултация, което е извън правомощията на изпълнителния директор на НАП.
Следва да имате предвид, че заинтересованите лица могат да получат отговор на интересуващите ги въпроси след като:
- се идентифицират като задължени лица и
- изложат максимално изчерпателно конкретните факти и обстоятелства, касаещи осъществяваната от тях дейност.
Идентификацията на лицата, с чиито права и задължения е свързано запитването, е необходима и когато подателят е консултант (адвокат, счетоводител, адвокатско дружество, счетоводна къща, консултантска компания или други подобни). В тези случаи отговор се предоставя, когато консултантът е извършил проучване на съществуващата практика (административна и съдебна), описал я е в запитването и е изразил собствено мотивирано становище по поставения/те въпрос/и.
С оглед на горното и предвид изложената в запитването непълна фактическа обстановка, поставените въпроси, и в съответствие с относимата нормативна уредба, изразявам следното принципно становище:
Националната агенция за приходите(НАП) е компетентна да предоставя становища само по прилагане на данъчното и осигурително законодателство, но не и по въпроси, свързани с тълкуване и коментиране на разпоредби от други нормативни актове. В този смисъл, въпроса относно приложимостта на НКС е извън компетентността на НАП.
Съгласно §4 от преходните и заключителни разпоредби на НКС контролът по прилагането на наредбата се възлага на Министерството на труда и социалната политика и на Министерството на финансите, които дават указания съобразно своята компетентност, поради което запитването следва да се отправи към посочените министерства.
Целите, средствата за постигането им и дейността на Юридическите лица с нестопанска цел(ЮЛНЦ)са регламентирани със Закона за юридическите лица с нестопанска цел(ЗЮЛНЦ). Юридическите лица с нестопанска цел са сдружения и фондации (чл. 1, ал. 2 ЗЮЛНЦ). Те подлежат на вписване в Търговски регистър и регистър на юридическите лица с нестопанска цел(ТРРЮЛНЦ). Обединяващ елемент между тези два вида ЮЛНЦ е естеството на целта, за осъществяването на която се създават - тя винаги е нестопанска. Те могат да извършват допълнителна стопанска дейност само доколкото тази дейност е свързана с предмета на основната им дейност и като използват приходите за постигане на предварително определените цели (арг. чл. 3, ал. 3 ЗЮЛНЦ). ЗЮЛНЦ разделя юридическите лица на организации за осъществяване на дейност в обществена и в частна полза.
По прилагането на ЗДДФЛ:
На основание чл. 12, ал. 1 от ЗДДФЛ облагаеми по този закон са доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година, с изключение на доходите, които са необлагаеми по силата на закон.
Необлагаемите доходи по ЗДДФЛ са обхванати от разпоредбите на чл. 13 и чл. 24, ал. 2 от ЗДДФЛ.
В ЗДДФЛ в зависимост от източника видовете доходи са посочени в разпоредбата на чл. 10, ал. 1 от закона и това са: доходи от трудови правоотношения; доходи от стопанска дейност като едноличен търговец; доходи от друга стопанска дейност; доходи от наем или от друго възмездно предоставяне за ползване на права или имущество; доходи от прехвърляне на права или имущество; доходи от източници по чл. 35, както и доходи, облагаеми с окончателни данъци по този закон.
Съгласно чл. 13, ал. 1, т. 23 от ЗДДФЛ, не подлежат на облагане получените суми за:
командировъчни пътни и квартирни пари по правоотношения, които не са трудови, когато са за сметка на възложителя и са доказани документално по реда на действащото законодателство, както и
дневните командировъчни пари, но не повече от двукратния им размер, определен за лицата по трудови правоотношения.
На основание чл. 24, ал. 2, т. 5 ЗДДФЛ, в облагаемия доход от трудови правоотношения не се включва стойността на:
пътните и квартирни пари, доказани документално по реда на действащото законодателство;
дневните командировъчни пари, но не повече от двукратния им размер, посочен в нормативен акт.
Доколкото в разпоредбата на чл. 13, ал. 1, т. 23 и чл. 24, ал. 2, т. 5 от ЗДДФЛ от ЗДДФЛ се използват понятията командировъчни пари - пътни, дневни и квартирни, следва да се има предвид, че нормативните документи, регламентиращи командировките в страната и чужбина са НКС (в сила от 01.08.1987 г.) и Наредбата за служебните командировки и специализации в чужбина (НСКСЧ) (в сила от 01.07.2004 г.). Реализирането и документирането на командировките в страната и в чужбина става в съответствие с посочените наредби, като осъществяването им се извършва с издаването на заповед от командироващото предприятие, в която се определят условията за командироване.
Следователно разпоредбата на чл. 13, ал. 1, т. 23 от ЗДДФЛ урежда данъчното третиране на получени командировъчни пари от физически лица по правоотношения, които не са трудови, които са за сметка на възложителя и са документирани съгласно посочените по-горе наредби.
Предвид изложеното, изплатените суми, представляващи командировъчни пътни и квартирни пари, както и дневни командировъчни пари, са необлагаеми, когато:
- има наличие на договорни отношения между страните;
- разходите са свързани с дейността на предприятието;
- разходите са за сметка на възложителя и са доказани документално;
- реализирането и документирането на командировката е в съответствие с разпоредбите на НКС и НСКСЧ.
Разпоредбата чл. 24, ал. 2 от ЗДДФЛ урежда данъчното третиране на получени командировъчни пари от физически лица по трудови правоотношения и от значение за данъчното третиране като облагаем или необлагаем доход е изискването за документална обоснованост на командировъчните пари.
Сумите, които организацията изплаща на въпросните лица във връзка с пътуванията им в страната, които не попадат в цитираната разпоредба, представляват облагаем доход за съответните физически лица, доколкото не са изрично освободени от облагане по силата на закон. В тази връзка следва да имате предвид, че по смисъла на чл. 10, ал. 2 от ЗДДФЛ, в зависимост от формата на плащане, доходите могат да бъдат парични и непарични. Начинът, по който ще се облагат тези доходи, ще е в непосредствена зависимост от вида на дейностите, с които тези лица ще бъдат ангажирани.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на ДОПК, се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Съгласно изложената фактическа обстановка запитването се отнася до съсловна неправителствена организация, регистрирана за извършване на дейност в частна полза по Закона за съсловните организации, чиято основна цел е да представлява и защитава професионалните права и интереси на своите членове. Посочено е, че сдружението има клонове (колегии) в различни градове и осъществява дейността си на територията на цялата страна. Приходите от нестопанска дейност на сдружението са от членски внос. Тези приходи се разходват съгласно устава, като се прилагат разходнооправдателни документи по Закона за счетоводството - фактури, касови бележки, разходни касови ордери, протоколи.
Във връзка с осъществяването на дейността си (участия в заседания, обучения, събрания и форуми) се налага някои от членовете да пътуват в страната, при което извършват разходи за нощувки, транспорт и изхранване. Членовете нямат трудови или други правоотношения с колегията.
В тази връзка са поставени следните въпроси:
Въпрос 1: Могат ли да се плащат дневни и пътни пари от сдружението на посочените лица, съгласно Наредбата за командировките в страната, при условие че средствата са от събран членски внос за нестопанска дейност?
Въпрос 2: Какво е данъчното третиране по ЗДДФЛ на разходите за командировъчни пътни и квартирни пари на членовете, при условие че се изплащат от средствата, събрани от членски внос на организацията?
Посочено е, че съгласно чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите изпълнителният директор на НАП организира разясняване на данъчното и осигурителното законодателство в рамките на функциите и правомощията на агенцията. Съгласно чл. 85 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс в кореспонденцията си с НАП задължените лица трябва да посочват данните си за идентификация по чл. 84 от същия кодекс, както и идентификацията на лицата, с чиито права и задължения е свързано запитването им.
В изпратеното писмо не са посочени данни, идентифициращи лицата, с чиито права и задължения е свързано запитването. Предоставената информация е оскъдна, а поставените въпроси са насочени към проучване на становището на приходната администрация във връзка с различни хипотези. В този смисъл запитването има характеристиките на искане за правна консултация, което е извън правомощията на изпълнителния директор на НАП.
Посочва се, че заинтересованите лица могат да получат отговор на интересуващите ги въпроси, след като се идентифицират като задължени лица и изложат максимално изчерпателно конкретните факти и обстоятелства, касаещи осъществяваната от тях дейност. Идентификацията на лицата, с чиито права и задължения е свързано запитването, е необходима и когато подателят е консултант (адвокат, счетоводител, адвокатско дружество, счетоводна къща, консултантска компания или други подобни). В тези случаи отговор се предоставя, когато консултантът е извършил проучване на съществуващата практика (административна и съдебна), описал я е в запитването и е изразил собствено мотивирано становище по поставения/те въпрос/и.
С оглед на горното и предвид изложената в запитването непълна фактическа обстановка, поставените въпроси и относимата нормативна уредба, е изразено принципно становище.
Извод: НАП приема, че конкретно индивидуално становище по поставените въпроси не може да бъде дадено при липса на идентификация и пълна фактическа обстановка, поради което се излага само принципно тълкуване на приложимите разпоредби.
Компетентност на НАП и приложимост на Наредбата за командировките в страната
Посочва се, че НАП е компетентна да предоставя становища само по прилагане на данъчното и осигурителното законодателство, но не и по въпроси, свързани с тълкуване и коментиране на разпоредби от други нормативни актове. В този смисъл въпросът относно приложимостта на Наредбата за командировките в страната е извън компетентността на НАП.
Съгласно § 4 от преходните и заключителни разпоредби на Наредбата за командировките в страната контролът по прилагането на наредбата се възлага на Министерството на труда и социалната политика и на Министерството на финансите, които дават указания съобразно своята компетентност. Поради това запитването относно приложимостта на наредбата следва да се отправи към посочените министерства.
Извод: По Въпрос 1 относно възможността за плащане на дневни и пътни пари по Наредбата за командировките в страната НАП не се произнася, тъй като това е извън нейната компетентност и следва да се отнесе към Министерството на труда и социалната политика и Министерството на финансите.
Правен статут на юридическите лица с нестопанска цел
Посочва се, че целите, средствата за постигането им и дейността на юридическите лица с нестопанска цел са регламентирани със Закона за юридическите лица с нестопанска цел. Съгласно чл. 1, ал. 2 от този закон юридическите лица с нестопанска цел са сдружения и фондации. Те подлежат на вписване в Търговския регистър и регистъра на юридическите лица с нестопанска цел.
Обединяващ елемент между тези два вида юридически лица с нестопанска цел е естеството на целта, за осъществяването на която се създават - тя винаги е нестопанска. Те могат да извършват допълнителна стопанска дейност само доколкото тази дейност е свързана с предмета на основната им дейност и като използват приходите за постигане на предварително определените цели (аргумент от чл. 3, ал. 3 от Закона за юридическите лица с нестопанска цел). Законът разделя юридическите лица с нестопанска цел на организации за осъществяване на дейност в обществена и в частна полза.
Извод: Статутът на разглежданото сдружение като юридическо лице с нестопанска цел в частна полза е релевантен за общото разбиране на дейността му, но не променя приложимостта на разпоредбите на ЗДДФЛ относно данъчното третиране на изплатените суми.
По прилагането на ЗДДФЛ
На основание чл. 12, ал. 1 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица облагаеми по този закон са доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година, с изключение на доходите, които са необлагаеми по силата на закон. Необлагаемите доходи по ЗДДФЛ са обхванати от разпоредбите на чл. 13 и чл. 24, ал. 2 от закона.
В зависимост от източника видовете доходи по ЗДДФЛ са посочени в чл. 10, ал. 1 от закона и това са:
- доходи от трудови правоотношения;
- доходи от стопанска дейност като едноличен търговец;
- доходи от друга стопанска дейност;
- доходи от наем или от друго възмездно предоставяне за ползване на права или имущество;
- доходи от прехвърляне на права или имущество;
- доходи от източници по чл. 35;
- доходи, облагаеми с окончателни данъци по този закон.
Съгласно чл. 13, ал. 1, т. 23 от ЗДДФЛ не подлежат на облагане получените суми за командировъчни пътни и квартирни пари по правоотношения, които не са трудови, когато са за сметка на възложителя и са доказани документално по реда на действащото законодателство, както и дневните командировъчни пари, но не повече от двукратния им размер, определен за лицата по трудови правоотношения.
На основание чл. 24, ал. 2, т. 5 от ЗДДФЛ в облагаемия доход от трудови правоотношения не се включва стойността на пътните и квартирни пари, доказани документално по реда на действащото законодателство, както и дневните командировъчни пари, но не повече от двукратния им размер, посочен в нормативен акт.
Посочва се, че доколкото в разпоредбите на чл. 13, ал. 1, т. 23 и чл. 24, ал. 2, т. 5 от ЗДДФЛ се използват понятията "командировъчни пари" - пътни, дневни и квартирни, следва да се има предвид, че нормативните документи, регламентиращи командировките в страната и чужбина, са Наредбата за командировките в страната (в сила от 01.08.1987 г.) и Наредбата за служебните командировки и специализации в чужбина (в сила от 01.07.2004 г.).
Реализирането и документирането на командировките в страната и в чужбина се извършва в съответствие с посочените наредби, като осъществяването им става с издаването на заповед от командироващото предприятие, в която се определят условията за командироване.
От това следва, че разпоредбата на чл. 13, ал. 1, т. 23 от ЗДДФЛ урежда данъчното третиране на получени командировъчни пари от физически лица по правоотношения, които не са трудови, когато тези суми са за сметка на възложителя и са документирани съгласно посочените наредби.
Предвид изложеното, изплатените суми, представляващи командировъчни пътни и квартирни пари, както и дневни командировъчни пари, са необлагаеми, когато едновременно са изпълнени следните условия:
- има наличие на договорни отношения между страните;
- разходите са свързани с дейността на предприятието;
- разходите са за сметка на възложителя и са доказани документално;
- реализирането и документирането на командировката е в съответствие с разпоредбите на Наредбата за командировките в страната и Наредбата за служебните командировки и специализации в чужбина.
Разпоредбата на чл. 24, ал. 2 от ЗДДФЛ урежда данъчното третиране на получени командировъчни пари от физически лица по трудови правоотношения, като от значение за третирането им като облагаем или необлагаем доход е изискването за документална обоснованост на командировъчните пари.
Извод: По Въпрос 2 НАП приема принципно, че командировъчните пътни, дневни и квартирни пари, изплатени на физически лица по нетрудови правоотношения, са необлагаем доход по чл. 13, ал. 1, т. 23 от ЗДДФЛ, а при трудови правоотношения - не се включват в облагаемия доход по чл. 24, ал. 2, т. 5 от ЗДДФЛ, при условие че са за сметка на възложителя/работодателя, свързани са с дейността, доказани са документално и командировките са реализирани и документирани съгласно Наредбата за командировките в страната и Наредбата за служебните командировки и специализации в чужбина.
