2_ 485/15.05.2023 г., 485-2/19.05.2023 г. и №485-3/02.06.2023 г.
чл.80, ал.1, т.3 и т.6 от ЗДДС.
чл. 45, ал.3 от ЗДДС
чл.79, ал.3 и ал.9 от ЗДДС
"М" ООД е регистрирано по ЗДДС. Капиталът на дружеството е формиран от извършена от учредителите му (две физически лица) непарична вноска (учредителен апорт), представляваща недвижими имоти: масивна сграда - семеен хотел с посочени в дружествения договор застроена площ, РЗП, граници, както и ½ идеална част от поземления имот, в който е построена сградата.
След завършване на строителството на сградата е издадено удостоверение № за въвеждане в експлоатация на строеж - семеен хотел, представляващ масивна сграда, състояща се от партер с ресторант, три етажа и мансарден жилищен етаж. През първите години след това сградата е функционирала като хотел, но след това са извършени преустройства и понастоящем за нея е издадено удостоверение за търпимост, в което е посочено, че строежът жилищна сграда, състояща се от самостоятелни обекти и прилежащите им помещения, е допустим по смисъла на закона и представлява търпим строеж на основание § 127, ал. 1 от ЗР на ЗУТ.
Посочвате, че предвид писмо, на главния архитект на район Приморски, Община Варна, за търпими строежи не се издава удостоверение за въвеждане в експлоатация на строеж.
Съгласно данните от АГКК, е с предназначение жилищна сграда - многофамилна, на 6 етажа и се състои от 16 самостоятелни обекта.
Поставяте въпроси свързани с приложението на чл. 45, ал. 3, предл. 1 от ЗДДС, във връзка с §1, т. 5 на ДР на с.з., при бъдещи възмездни разпоредителни сделки със самостоятелни обекти, представляващи части от сграда
В отговор на наше писмо с № 485 и дадените в него указания, прилагате писмено пълномощно и изразявате следното собствено мотивирано становище по поставения в запитването въпрос:
- Сградата не следва да се приеме за нова, по смисъла на чл.45, ал.3 от ЗДДС, т.к. същата е въведена в експлоатация на 21.12.2004 г., за което е издадено съответното удостоверение;
- Предвид, че удостоверението за търпимост е от 02.04.2018 г., в което са включени новите, преустроени обекти, същите следва да се третират като стари сгради, тъй като и от това удостоверение са изминали повече от 5 години, а издаването му е свързано с вече реализирано строителство /преустройство в друг предходен период.
Предвид изложената фактическа обстановка, въз основа на относимата нормативна уредба, свързана със Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС), Правилника за прилагане на закона за данъка върху добавената стойност (ППЗДДС), изразявам следното становище:
В разпоредбата на чл. 45, ал.3 от ЗДДС е указано, че освободена доставка е и доставката на сгради или на части от тях, които не са нови, доставката на прилежащите към тях терени, както и учредяването и прехвърлянето на други вещни права върху тях.
Съгласно §1, т.5 от ДР на ЗДДС "нови сгради" са сградите:
а) които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, са с етап на завършеност "груб строеж", или
б) за които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, не са изтекли 60 месеца, считано от датата, на която е издадено разрешение за ползване или удостоверение за въвеждане в експлоатация по реда на Закона за устройство на територията, или
в) които отговарят на следните условия:
аа) представляват части, обособени като самостоятелни обекти от съществуващи сгради в резултат на извършено надстрояване и/или допълващо застрояване, и тези части може да бъдат обект на отделни доставки или представляват сгради, за които направените преки разходи за извършване на реконструкция, основно обновяване и/или преустройство са не по-малко от една трета от пазарната цена на тези сгради към датата, на която е издадено ново разрешение за ползване или удостоверение за въвеждане в експлоатация по реда на Закона за устройство на територията, и
бб) към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, не са изтекли 60 месеца, считано от датата, на която е издадено ново разрешение за ползване или удостоверение за въвеждане в експлоатация по реда на Закона за устройство на територията.
С оглед изложеното в запитването, след завършване на строителството на сградата, състояща се от партер с ресторант, три етажа и мансарден жилищен етаж, е издадено удостоверение № 238 от 21.12.2004 г. за въвеждане на същата в експлоатация.
Първоначално сградата е функционирала като хотел, но след извършените преустройства става на 6 етажа и е с предназначение жилищна сграда. За същата е издадено удостоверение за търпимост № 52 от 02.04.2018 г., в което е посочено, че строежът е допустим и представлява търпим строеж на основание § 127, ал. 1 от ЗР на ЗУТ.
Съгласно указание на НАП, с изх.№ 9100261 от 04.09.2007 г., когато е налице незаконно строителство, за което има издадено удостоверение за търпимост, трябва да се установи времето на извършване на строежа. Според указанието, това може да стане с всички допустими според ГПК доказателствени средства, вкл. и с писмени декларации. Допълнителна информация може да бъде получена и посредством декларацията за имота, подадена по реда на ЗМДТ.
В тази връзка, към настоящият момент, са изминали 60 месеца, както от датата, на която е издадено удостоверението за въвеждане на сградата в експлоатация, по реда на ЗУТ, така и от датата на която е издадено удостоверението за търпимост, след извършеното и преустройство, с оглед на което, въз основа на приложените документи, същата може да се определи като "стара сграда", по аргумент на противното, посочено в §1, т.5 от ДР на ЗДДС.
При бъдеща продажба на сграда или части от нея, които не са нови, доставката ще има характер на освободена доставка, по смисъла на чл.45, ал.3 от ЗДДС.
Съгласно чл. 79, ал.2 от ЗДДС регистрирано лице, което изцяло, частично или пропорционално на степента на използване за независима икономическа дейност е приспаднало данъчен кредит за произведена, придобита или внесена от него стока, съответно изцяло или частично е приспаднало данъчен кредит за получена услуга, при извършване на последваща доставка на стоката или услугата, за която не е налице право на приспадане на данъчен кредит, дължи данък в размер на ползвания данъчен кредит.
Предвид чл.79, ал.3 и ал.9 от ЗДДС за стоките и услугите, които са или биха били дълготрайни активи, за целите на ал. 1 и 2 лицето дължи данък в размер, определен по посочените в разпоредбата формули. В даденото определение на понятието "дълготрайни активи" в т.83 на §1 от ДР на ЗДДС, недвижимите имоти по т.82. са посочени като дълготрайни активи.
Ограниченията за корекции са посочени в разпоредбата на чл.80, ал.1, т.3 и т.6 от ЗДДС.
Следва да съобразите също и разпоредбата на чл.45, ал.7 от ЗДДС, с оглед на която, в случаите на доставка по ал. 1, 3 и 4 от с.з. доставчикът може да избере тя да бъде облагаема.
Следва да имате предвид, че всички факти и обстоятелства и относимите към тях доказателства подлежат на преценка и анализ от органите по приходите при извършване на последващ данъчен контрол.
"М" ООД е регистрирано по ЗДДС. Капиталът на дружеството е формиран чрез непарична вноска (апорт) от двама учредители - физически лица, представляваща недвижими имоти: масивна сграда - семеен хотел, с посочени в дружествения договор застроена площ, разгъната застроена площ, граници, както и 1/2 идеална част от поземления имот, в който е построена сградата.
След завършване на строителството на сградата е издадено удостоверение № 238 от 21.12.2004 г. за въвеждане в експлоатация на строеж - семеен хотел, представляващ масивна сграда, състояща се от партер с ресторант, три етажа и мансарден жилищен етаж. През първите години след това сградата е функционирала като хотел, след което са извършени преустройства и понастоящем за нея е издадено удостоверение за търпимост № 52 от 02.04.2018 г., в което е посочено, че строежът - жилищна сграда, състояща се от самостоятелни обекти и прилежащите им помещения, е допустим по смисъла на закона и представлява търпим строеж на основание § 127, ал. 1 от ЗР на ЗУТ.
Посочено е, че според писмо на главния архитект на район Приморски, Община Варна, за търпими строежи не се издава удостоверение за въвеждане в експлоатация на строеж. Съгласно данните от АГКК сградата е с предназначение "жилищна сграда - многофамилна", на 6 етажа и се състои от 16 самостоятелни обекта.
Поставят се въпроси, свързани с приложението на чл. 45, ал. 3, предл. 1 от ЗДДС, във връзка с § 1, т. 5 от ДР на ЗДДС, при бъдещи възмездни разпоредителни сделки със самостоятелни обекти, представляващи части от сградата.
В отговор на предходно писмо на НАП с № 485 и дадените в него указания, е представено писмено пълномощно и е изложено следното мотивирано становище на запитващия:
- Сградата не следва да се приеме за нова по смисъла на чл. 45, ал. 3 от ЗДДС, тъй като е въведена в експлоатация на 21.12.2004 г., за което е издадено съответното удостоверение.
- Предвид, че удостоверението за търпимост е от 02.04.2018 г. и в него са включени новите, преустроени обекти, тези обекти следва да се третират като стари сгради, тъй като от датата на удостоверението са изминали повече от 5 години, а издаването му е свързано с вече реализирано строителство (преустройство) в предходен период.
Предвид изложената фактическа обстановка и на основание относимата нормативна уредба по ЗДДС и ППЗДДС се изразява следното становище.
1. Определяне на статута на сградата като "нова" или "стара" по ЗДДС
Съгласно чл. 45, ал. 3 от ЗДДС освободена доставка е доставката на сгради или на части от тях, които не са нови, доставката на прилежащите към тях терени, както и учредяването и прехвърлянето на други вещни права върху тях.
Съгласно § 1, т. 5 от ДР на ЗДДС "нови сгради" са сградите:
- а) които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, са с етап на завършеност "груб строеж", или
- б) за които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, не са изтекли 60 месеца, считано от датата, на която е издадено разрешение за ползване или удостоверение за въвеждане в експлоатация по реда на Закона за устройство на територията, или
- в) които отговарят на следните условия:
- аа) представляват части, обособени като самостоятелни обекти от съществуващи сгради в резултат на извършено надстрояване и/или допълващо застрояване, и тези части може да бъдат обект на отделни доставки, или представляват сгради, за които направените преки разходи за извършване на реконструкция, основно обновяване и/или преустройство са не по-малко от една трета от пазарната цена на тези сгради към датата, на която е издадено ново разрешение за ползване или удостоверение за въвеждане в експлоатация по реда на Закона за устройство на територията, и
- бб) към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, не са изтекли 60 месеца, считано от датата, на която е издадено ново разрешение за ползване или удостоверение за въвеждане в експлоатация по реда на Закона за устройство на територията.
От изложеното в запитването следва, че след завършване на строителството на сградата - партер с ресторант, три етажа и мансарден жилищен етаж - е издадено удостоверение № 238 от 21.12.2004 г. за въвеждане в експлоатация. Първоначално сградата е функционирала като хотел, а след извършените преустройства става 6-етажна с предназначение "жилищна сграда". За нея е издадено удостоверение за търпимост № 52 от 02.04.2018 г., в което е посочено, че строежът е допустим и представлява търпим строеж на основание § 127, ал. 1 от ЗР на ЗУТ.
Съгласно указание на НАП с изх. № 9100261 от 04.09.2007 г., когато е налице незаконно строителство, за което има издадено удостоверение за търпимост, следва да се установи времето на извършване на строежа. Според указанието това може да стане с всички допустими според ГПК доказателствени средства, включително писмени декларации. Допълнителна информация може да бъде получена и от декларацията за имота, подадена по реда на ЗМДТ.
В разглеждания случай към настоящия момент са изминали 60 месеца както от датата на издаване на удостоверението за въвеждане на сградата в експлоатация по реда на ЗУТ (21.12.2004 г.), така и от датата на издаване на удостоверението за търпимост (02.04.2018 г.) след извършеното преустройство. Въз основа на приложените документи сградата може да се определи като "стара сграда" по аргумент на противното от § 1, т. 5 от ДР на ЗДДС.
При бъдеща продажба на сградата или части от нея, които не са нови, доставката ще има характер на освободена доставка по смисъла на чл. 45, ал. 3 от ЗДДС.
Извод: Сградата, респективно самостоятелните обекти в нея, се третират като "стара сграда" по § 1, т. 5 от ДР на ЗДДС и при бъдещи възмездни разпоредителни сделки доставките имат характер на освободени доставки по чл. 45, ал. 3 от ЗДДС, освен ако не бъде упражнен избор за облагане по чл. 45, ал. 7 от ЗДДС.
2. Последици за ползвания данъчен кредит и корекции по чл. 79 и чл. 80 от ЗДДС
Съгласно чл. 79, ал. 2 от ЗДДС регистрирано лице, което изцяло, частично или пропорционално на степента на използване за независима икономическа дейност е приспаднало данъчен кредит за произведена, придобита или внесена от него стока, съответно изцяло или частично е приспаднало данъчен кредит за получена услуга, при извършване на последваща доставка на стоката или услугата, за която не е налице право на приспадане на данъчен кредит, дължи данък в размер на ползвания данъчен кредит.
Съгласно чл. 79, ал. 3 и ал. 9 от ЗДДС, за стоките и услугите, които са или биха били дълготрайни активи, за целите на ал. 1 и 2 лицето дължи данък в размер, определен по формулите, посочени в тези разпоредби.
В § 1, т. 83 от ДР на ЗДДС е дадено определение за "дълготрайни активи", като в т. 82 от същия параграф недвижимите имоти са посочени като дълготрайни активи.
Ограниченията за извършване на корекции са предвидени в чл. 80, ал. 1, т. 3 и т. 6 от ЗДДС
Следва да се съобрази и разпоредбата на чл. 45, ал. 7 от ЗДДС, съгласно която в случаите на доставка по ал. 1, 3 и 4 доставчикът може да избере доставката да бъде облагаема. Посочено е, че всички факти и обстоятелства и относимите към тях доказателства подлежат на преценка и анализ от органите по приходите при извършване на последващ данъчен контрол. Извод: При извършване на освободена доставка на сградата или части от нея, за които е ползван данъчен кредит, възниква задължение за начисляване на данък по чл. 79 от ЗДДС, като за дълготрайните активи (вкл. недвижимите имоти) размерът на дължимия данък се определя по формулите на чл. 79, ал. 3 и ал. 9 от ЗДДС, при спазване на ограниченията по чл. 80, ал. 1, т. 3 и т. 6 от ЗДДС. Доставчикът може да избере доставката да бъде облагаема по чл. 45, ал. 7 от ЗДДС, а окончателната преценка на фактите и доказателствата се извършва от органите по приходите при последващ контрол.
