НАП: Право на приспадане на данъчен кредит по ЗДДС за разходи по проекти, финансирани по програма Еразъм+

Изх. №53-04-717

19.10.2023 г.

чл. 68, ал. 1 от ЗДДС;

чл. 69, ал. 1 от ЗДДС;

чл. 69, ал. 2 от ЗДДС;

чл. 70, ал. 1 от ЗДДС;

чл. 73, ал. 1 от ЗДДС;

Фактическата обстановка, изложена в запитванeто, е следната:

Х е юридическо лице, регистрирано по ЗДДС. Във връзка с осъществяване на дейността си университетът извършва освободени и облагаеми доставки, като на основание чл. 73 от ЗДДС ползва правото на частичен данъчен кредит.

Х е бенефициент (координатор или партньор) по проекти финансирани по програма Еразъм+, свързани с образование, обучение и научно-изследователска дейност. Целта на проектите е внедряване на добри практики, иновации, сътрудничество в областта на образованието и трансфер на знания. Реализацията им не е свързана с извършване на стопанска дейност, поради което при осъществяване на дейностите по проектите, университетът не ползва правото на приспадане на данъчен кредит по ЗДДС.

Проектите са извън обхвата на Постановление №119/20.05.2014 г. и Постановление №107/10.05.2014 г. на Министерския съвет, които касаят оперативни програми, съфинансирани от Европейския фонд за регионално развитие, Европейския социален фонд, Кохезионния фонд на Европейския съюз (ЕС) и Европейския фонд за морско дело и рибарство.

Във връзка с изложената фактическа обстановка е поставен следният въпрос:

Налице ли е право на приспадане на данъчен кредит по ЗДДС на университета за разходите, във връзка с усвояването на средствата по международните проекти, финансирани по програма Еразъм+?

На 26.07.2016 г. от страна на Дирекция ОДОП .... е изпратено становище на подобно запитване, съгласно което, тъй като "изпълнението на проектите за които Х получава финансиране, не е свързано с извършването на стопанска дейност (независима икономическа дейност по смисъла на чл. З от ЗДДС), респективно с извършване на облагаеми доставки по смисъла на чл. 69, ал. 2 от ЗДДС, независимо че същото е регистрирано по ЗДДС лице, за закупените стоки и ползвани услуги във връзка с изпълнението на проектите няма да е налице право на приспадане на данъчен кредит, съгласно разпоредбата на чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС". Тъй като новите проекти по програма Еразъм+ са от 2020 г., е посочено, че желаете да бъде потвърдено, дали изложеното в становището е в сила и към днешна дата.

Предвид изложената фактическа обстановка, въпросът и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:

В отговор на Вашето запитване Ви уведомявам, че поддържам изразеното в становище с изх. № 23-22-1194/26.07.2016 г. по аргументите, изложени в същото.

Условията и редът за упражняване правото на приспадане на данъчен кредит са регламентирани в разпоредбите на Глава седма от ЗДДС, по конкретно чл. 68 - чл. 72 от ЗДДС.

Съгласно разпоредбата на чл. 69, ал. 1 от ЗДДС право на приспадане на данъчен кредит е налице, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки. В горната хипотеза лицето има право да приспадне:

1. данъка за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по ЗДДС лице, му е доставил или предстои да му достави;

2. начисления данък при внос на стоки по чл. 56 и 57 от закона;

3. изискуемия от него данък като платец по глава осма от закона.

Съгласно разпоредбата на чл. 69, ал. 2 от ЗДДС, за целите на приспадане на данъчен кредит, за облагаеми доставки се смятат и доставките в рамките на икономическата дейност на регистрираното лице, които са с място на изпълнение извън територията на страната, но които биха били облагаеми, ако са извършени на територията на страната.

Ограниченията на правото на приспадане на данъчен кредит са регламентирани с текстовете на чл. 70, ал. 1 от ЗДДС.

По смисъла на чл. 70, ал. 1, т. 1 - т. 3 от ЗДДС, правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или 74, когато:

1. стоките или услугите са предназначени за извършване на освободени доставки по глава четвърта;

2. стоките или услугите са предназначени за безвъзмездни доставки или за дейности, различни от икономическата дейност на лицето;

3. стоките или услугите са предназначени за представителни или развлекателни цели.

С оглед на гореизложеното, правото на приспадане на данъчен кредит е в пряка зависимост от доставките, които лицето извършва и за да е налице правото на приспадане на данъчен кредит е необходимо получените стоки и услуги да се използват за извършване на последващи облагаеми доставки.

По силата на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9 от закона, когато е извършена от данъчно задължено лице по същия закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго.

Безвъзмездно предоставяне на финансови средства финансова по своето естество не представлява обект на облагане с ДДС и е извън обхвата на закона.

В случай, че стоките или услугите са предназначени за извършване на освободени доставки по глава четвърта, безвъзмездни доставки и/или не са свързани с извършване на последващи облагаеми доставки, правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, съгласно нормата на чл.70, ал. 1, т. 1 и т. 2 от ЗДДС.

В тази връзка наличието на право на приспадане на данъчен кредит за получените доставки се определя в зависимост от тяхното последващо използване. С оглед посоченото, това право е налице, когато получената облагаемата доставка има връзка с една или повече извършени доставки, пораждащи право на приспадане. За да възникне правото на данъчен кредит, Съдът на Европейските общности (СЕО), понастоящем Съд на Европейския съюз (СЕС), счита, че получените доставки трябва да поддържат пряка и непосредствена връзка с облагаемите доставки на лицето.

Наличието на пряка и непосредствена връзка между определена получена доставка и една или повече извършени доставки, които пораждат право на приспадане на ДДС, е необходимо по принцип, за да се признае на данъчно задълженото лице право на приспадане на ДДС, начислен върху получената доставка, както и за да се определи обхватът на това право (Решение от 08.06.2000 г. по дело C‑98/98 Midland Bank, Решение от 22.02.1998 г. по дело C‑408/98 Abbey National, Решение от 08.02.2007 г. по дело C-435/05 Inverstrand,Решениеот 29 октомври 2009 г. по делоС-29/08 SKF).

Понятието "пряка и непосредствена връзка" не фигурира както в националното законодателство, така и в общностното в областта на облагане с данък върху добавената стойност. Това понятие е коментирано и анализирано в практиката на СЕО/СЕС, като е прието, че в някои случаи не е необходимо да съществува връзка с конкретна облагаема доставка.

В практиката е прието, че е налице право на приспадане в полза на данъчно задълженото лице дори при липса на пряка и непосредствена връзка между определена получена доставка и една или повече извършени доставки, пораждащи право на приспадане, когато разходите за въпросните услуги са част от общите разходи на това лице и като такива представляват елементи, формиращи цената на стоките или услугите, които то доставя. Разходи от този вид в действителност имат пряка и непосредствена връзка с цялостната икономическа дейност на данъчно задълженото лице (Решение от 08.06.2000 г. по дело C‑98/98 Midland Bank, Решение от 22.02.1998 г. по дело C‑408/98 Abbey National, Решение 08.02.2007 г. по дело C-435/05 Inverstrand,Решениеот 29 октомври 2009 г. по делоС-29/08 SKF).

Такъв е случаят с общите функционални разходи на едно предприятие, което извършва облагаеми доставки и които разходи по принцип трябва да се считат за образуващ елемент в цената на тези доставки от момента, в който те поддържат пряка и непосредствена връзка с дейността на лицето като цяло.

Според описаното в ръководство за програма "Еразъм+", налично на официалния уебсайт на Европейската комисия https://erasmus-plus.ec.europa.eu/bg/erasmus-programme-guide, безвъзмездните средства по програмата могат да бъдат отпускани под формата на:

1. смесени безвъзмездни средства въз основа на действителните разходи:

- възстановяване на действително направени допустими разходи;

- възстановяване въз основа на единичните разходи, които обхващат няколко специфични категории допустими разходи, предварително ясно определени спрямо определена сума за единица: напр. индивидуална подкрепа по проекти за мобилност по ключово действие 1;

2. вноски под формата на еднократна сума, обхващащи като цяло всички категории допустими разходи, които са ясно определени предварително: напр. разходите за партньорски проекти от малък мащаб по ключово действие

3. комбинация от горните възможности.

Чрез механизма на финансиране, който се прилага в рамките на програмата "Еразъм+", в повечето случаи се предоставят безвъзмездни средства въз основа на възстановяване на базата на единични разходи или еднократни суми.

Съгласно изложената в запитването фактическа обстановка, реализацията на програмата Еразъм+, за която Х ще получава финансиране, не е свързана с извършването на стопанска дейност (независима икономическа дейност по смисъла на чл. 3 от ЗДДС), респективно с извършване на облагаеми доставки по смисъла на чл. 69, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС. От това следва, че независимо от обстоятелството, че Х е регистрирано по ЗДДС лице, за закупените стоки и ползвани услуги, във връзка с изпълнението на програмата Еразъм+ няма да е налице право на приспадане на данъчен кредит, съгласно разпоредбата на чл. 70, ал. 1, т. 1 и т. 2 от ЗДДС.

Когато регистрираните по закона лица използват закупените от тях стоки или услуги за извършване на освободени доставки, безвъзмездни доставки или за дейност, която не е "независима икономическа дейност", не възниква основание за приспадане на платения данък. Невъзможността да се приспадне платеният данък за закупените стоки или услуги, може да се определи като невъзстановим данък, респ. допустим разход за финансиране по оперативни програми (в случая програма Еразъм+). Същото е описано и в ръководство за програма "Еразъм+" - "данъкът върху добавената стойност се счита за допустим разход само ако не подлежи на възстановяване в съответствие с приложимото национално законодателство за ДДС".

Извън горното, следва да се отбележи, че ако лицето, предоставящо финансирането, се възползва от определена стока или услуга, извършена от университета и паричните средства представляват еквивалентно възнаграждение за тази доставка, както и когато полученото финансиране е пряко обвързано с цената на последваща облагаема доставка, то същото ще участва в данъчната основа по чл. 26 от закона и ще представлява облагаема доставка по смисъла на чл. 12 или чл. 69, ал. 2 от ЗДДС. В този случай доставката следва да се документира съобразно правилата на чл. 113 и чл. 114 от ЗДДС.

В случай, че регистрираното лице използва закупените стоки и услуги, както за доставки, за които има право на приспадане на данъчен кредит (облагаеми доставки), така и за доставки или дейности, за които няма такова право са приложими разпоредбите на чл. 73 от ЗДДС, регламентиращи правото на приспадане на частичен данъчен кредит и по упоменатите в закона правила.

Обръщам внимание, че при изчисляване на коефициента по чл. 73 от ЗДДС размерът на получените субсидии, различни от тези, които се включват в данъчната основа по чл. 26, ал. 3, т. 2 от ЗДДС, се включват в знаменателя на основание чл. 73, ал.4, т. 6 от ЗДДС за определяне на размера на частичния данъчен кредит.