чл. 8 от ЗДДФЛ
чл. 220, ал. 1, чл. 222, ал. 1 и чл. 224, ал. 1 от КТ
чл. 15, ал. 3 от СИДДО с Конфедерация Швейцария
изх. № М-26-Т-318/29.12.2020 г.
ОТНОСНО: Прилагане разпоредбите на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) по отношение на изплатени обезщетения съгласно чл. 220, ал. 1, чл. 222, ал. 1 и чл. 224, ал. 1 от Кодекса на труда (КТ)
Във Вашето запитване посочвате, че дружеството, което обслужвате ..., което предвид дейността си на авиопревозвач и мястото си на управление в КонфедерацияШвейцария, прилага Спогодбата между Република България и Конфедерация Швейцария за избягване на двойното данъчно облагане на доходите и имуществото (СИДДО) и внася данък върху доходите на служителите си в съответствие със швейцарското законодателство. В Република България по реда на ЗДДФЛ се облагат само вътрешните полети, които са извън приложното поле на СИДДО.
Желаете да получите разяснения относно това какво е третирането съгласно ЗДДФЛ и следва ли да се обложат с данък изплатени обезщетения съгласно чл. 220, ал. 1, чл. 222, ал. 1 и чл. 224, ал. 1 от КТ, изплатени при прекратяване на трудово правоотношение/уволнение или се считат за доход от източник в чужбина и следва да се обложат в КонфедерацияШвейцария.
Във връзка с така поставените от Вас въпроси и относимата към тях нормативна уредба, на основание на чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Национална агенция за приходите (ЗНАП) изразявам следното становище:
В чл. 220, ал. 1 от КТ е предвидено, че страната, която има право да прекрати трудовото правоотношение с предизвестие, може да го прекрати и преди да изтече срокът на предизвестието, при което дължи на другата страна обезщетение в размер на брутното трудово възнаграждение на работника или служителя за неспазения срок на предизвестието. Съгласно чл. 222, ал. 1 от КТ при уволнение поради някое от изрично изброените в закона обстоятелства, работникът или служителят има право на обезщетение от работодателя, което е в размер на брутното му трудово възнаграждение за времето, през което е останал без работа, но за не повече от 1 месец. Чл. 224, ал. 1 от КТ от своя страна урежда, че при прекратяване на трудовото правоотношение работникът или служителят има право на парично обезщетение за неизползвания платен годишен отпуск правото за който не е погасено по давност.
По отношение на определянето на източника на доходи, реализирани от физически лица, приложение намира чл. 8 от ЗДДФЛ. Съгласно ал. 2 на цитираната разпоредба доходите от труд, положен на територията на Република България, или от услуги, извършени на територията на Република България, са от източник в Република България. Същевременно в чл. 8, ал. 6, т. 1 от ЗДДФЛ е предвидено, че от източник в Република България са обезщетенията, реализирани вместо или заедно с друг доход от източник в Република България, когато са начислени/изплатени от местни лица, от търговски представителства, както и от място на стопанска дейност или определена база в Република България. В конкретния случай следва да имате предвид също и разпоредбата на чл. 6 от ЗДДФЛ, която предвижда, че местните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в Република България и в чужбина. На практика това означава, че определянето на източника на дохода в контекста на обезщетенията по чл. 220, ал. 1, чл. 222, ал. 1 и чл. 224, ал. 1 от КТ е от значение за облагането на служителите на ..., които са чуждестранни физически лица.
Доколкото обезщетенията по чл. 220, ал. 1 от КТ, изплатени при прекратяване на трудовите правоотношения със служители на ..., не са пряко свързани с полагането на труд, а са доход с обезщетителен характер за неспазване срока на предизвестието за прекратяване по отношение на определянето на източника приложение намира разпоредбата на чл. 8, ал. 6, т. 1 от ЗДДФЛ.
По отношение на обезщетенията по чл. 222, ал. 1 и чл. 224, ал. 1 от КТ, които ... изплаща на своите служители, доколкото правото за получаване на тези обезщетения по КТ е пряко обвързано с наличието на положен труд, в случай че физическите лица имат и труд, положен на територията на Република България, при определянето на източника на дохода следва да се има предвид разпоредбата на чл. 8, ал. 2 от ЗДДФЛ.
Независимо от реда, по който се определя източника, за целите на определяне вида на доходите по смисъла на ЗДДФЛ обезщетенията по чл. 220, ал. 1, чл. 222, ал. 1 и чл. 224, ал. 1 от КТ, получени от местни физически лица, са доходи от трудово правоотношение, които подлежат на облагане по правилата на ЗДДФЛ за облагане на доходите по трудови правоотношения. Същото третиране важи и за чуждестранните физически лица, когато обезщетенията са от източник в страната.
В чл. 75 от ЗДДФЛ е предвидено, че когато в данъчна спогодба или в друг международен договор, ратифициран от Република България, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на този закон, прилагат се разпоредбите на съответната данъчна спогодба или договор.
В конкретния случай такава разпоредба е чл. 15, ал. 3 от СИДДО с Конфедерация Швейцария, която предвижда, че възнаграждение, получено за положен труд на борда на кораб, самолет или пътно превозно средство, използвани в международния транспорт от предприятие на едната договаряща държава, или на борда на речен кораб, използван във вътрешния речен транспорт от предприятие на едната договаряща държава, може да се облага с данък в тази държава. Следва да се има предвид, че това правило намира приложение към трудовите възнаграждения, съответно обезщетения по чл. 220, ал. 1, чл. 222, ал. 1 и чл. 224, ал. 1 от КТ, получени в контекста на осъществявана дейност по международен транспорт по смисъла на чл. 3, ал. 1, буква е) от СИДДО с Конфедерация Швейцария. В случай че те се получават във връзка със или част от тях са причислими към вътрешен транспорт, приложение следва да намери общото правило за облагане за доходи от трудово правоотношение съгласно чл. 15, ал. 1 от СИДДО.
В допълнение на горното, местните физически лица на Република България, които са получили обезщетения, обложени в Конфедерация Швейцария съгласно чл. 15, ал. 3 от СИДДО, могат да ползват метод за избягване на двойното данъчно облагане (освобождаване с прогресия) по реда на чл. 23, ал. 1 от СИДДО с Конфедерация Швейцария.
В запитването е посочено, че дружеството, което обслужвате, е авиопревозвач с място на управление в Конфедерация Швейцария, прилага Спогодбата между Република България и Конфедерация Швейцария за избягване на двойното данъчно облагане на доходите и имуществото (СИДДО) и внася данък върху доходите на служителите си съгласно швейцарското законодателство. В Република България по реда на ЗДДФЛ се облагат само вътрешните полети, които са извън приложното поле на СИДДО.
Желаете разяснения относно третирането по ЗДДФЛ и дали следва да се обложат с данък изплатени обезщетения по чл. 220, ал. 1, чл. 222, ал. 1 и чл. 224, ал. 1 от КТ, изплатени при прекратяване на трудово правоотношение/уволнение, или се считат за доход от източник в чужбина и следва да се обложат в Конфедерация Швейцария.
Въпрос: Какво е третирането съгласно ЗДДФЛ и следва ли да се обложат с данък изплатени обезщетения по чл. 220, ал. 1, чл. 222, ал. 1 и чл. 224, ал. 1 от КТ, изплатени при прекратяване на трудово правоотношение/уволнение, или се считат за доход от източник в чужбина и следва да се обложат в Конфедерация Швейцария?
В чл. 220, ал. 1 от КТ е предвидено, че страната, която има право да прекрати трудовото правоотношение с предизвестие, може да го прекрати и преди да изтече срокът на предизвестието, като в този случай дължи на другата страна обезщетение в размер на брутното трудово възнаграждение на работника или служителя за неспазения срок на предизвестието.
Съгласно чл. 222, ал. 1 от КТ при уволнение поради някое от изрично изброените в закона обстоятелства работникът или служителят има право на обезщетение от работодателя в размер на брутното му трудово възнаграждение за времето, през което е останал без работа, но за не повече от 1 месец.
Чл. 224, ал. 1 от КТ урежда, че при прекратяване на трудовото правоотношение работникът или служителят има право на парично обезщетение за неизползвания платен годишен отпуск, правото за който не е погасено по давност.
Извод: Обезщетенията по чл. 220, ал. 1, чл. 222, ал. 1 и чл. 224, ал. 1 от КТ са различни по правно основание, но всички са свързани с прекратяване на трудово правоотношение и имат обезщетителен характер съгласно КТ.
По отношение на определянето на източника на доходи, реализирани от физически лица, приложение намира чл. 8 от ЗДДФЛ. Съгласно чл. 8, ал. 2 от ЗДДФЛ доходите от труд, положен на територията на Република България, или от услуги, извършени на територията на Република България, са от източник в Република България.
Същевременно в чл. 8, ал. 6, т. 1 от ЗДДФЛ е предвидено, че от източник в Република България са обезщетенията, реализирани вместо или заедно с друг доход от източник в Република България, когато са начислени/изплатени от местни лица, от търговски представителства, както и от място на стопанска дейност или определена база в Република България.
Съгласно чл. 6 от ЗДДФЛ местните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в Република България и в чужбина. Това означава, че определянето на източника на дохода в контекста на обезщетенията по чл. 220, ал. 1, чл. 222, ал. 1 и чл. 224, ал. 1 от КТ е от значение основно за облагането на служителите, които са чуждестранни физически лица.
Извод: За местни физически лица източникът е релевантен за прилагане на СИДДО и метод за избягване на двойно облагане, а за чуждестранни физически лица - за определяне дали възниква задължение за данък в България по ЗДДФЛ.
Относно обезщетенията по чл. 220, ал. 1 от КТ, изплатени при прекратяване на трудовите правоотношения със служители на авиопревозвача, се посочва, че тези обезщетения не са пряко свързани с полагането на труд, а представляват доход с обезщетителен характер за неспазване срока на предизвестието за прекратяване. Поради това при определянето на източника на този доход приложение намира разпоредбата на чл. 8, ал. 6, т. 1 от ЗДДФЛ.
Извод: Източникът на обезщетенията по чл. 220, ал. 1 от КТ се определя по чл. 8, ал. 6, т. 1 от ЗДДФЛ като обезщетения, реализирани вместо или заедно с друг доход, в зависимост от това от кого са начислени/изплатени (местно лице, търговско представителство, място на стопанска дейност или определена база в България).
По отношение на обезщетенията по чл. 222, ал. 1 и чл. 224, ал. 1 от КТ, които авиопревозвачът изплаща на своите служители, се посочва, че правото за получаване на тези обезщетения по КТ е пряко обвързано с наличието на положен труд. В случай че физическите лица имат и труд, положен на територията на Република България, при определянето на източника на дохода следва да се има предвид разпоредбата на чл. 8, ал. 2 от ЗДДФЛ.
Извод: Когато има положен труд на територията на Република България, обезщетенията по чл. 222, ал. 1 и чл. 224, ал. 1 от КТ се третират като доходи от източник в България по чл. 8, ал. 2 от ЗДДФЛ, доколкото са свързани с този труд.
Независимо от реда, по който се определя източникът, за целите на определяне вида на доходите по смисъла на ЗДДФЛ обезщетенията по чл. 220, ал. 1, чл. 222, ал. 1 и чл. 224, ал. 1 от КТ, получени от местни физически лица, са доходи от трудово правоотношение, които подлежат на облагане по правилата на ЗДДФЛ за облагане на доходите по трудови правоотношения. Същото третиране важи и за чуждестранните физически лица, когато обезщетенията са от източник в страната.
Извод: Всички разглеждани обезщетения по чл. 220, ал. 1, чл. 222, ал. 1 и чл. 224, ал. 1 от КТ се квалифицират като доходи от трудово правоотношение по ЗДДФЛ и се облагат като такива, когато са от източник в България (за чуждестранни лица) или независимо от източника (за местни лица, при отчитане на СИДДО).
Съгласно чл. 75 от ЗДДФЛ, когато в данъчна спогодба или в друг международен договор, ратифициран от Република България, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на този закон, прилагат се разпоредбите на съответната данъчна спогодба или договор.
В конкретния случай такава разпоредба е чл. 15, ал. 3 от СИДДО с Конфедерация Швейцария, съгласно която възнаграждение, получено за положен труд на борда на кораб, самолет или пътно превозно средство, използвани в международния транспорт от предприятие на едната договаряща държава, или на борда на речен кораб, използван във вътрешния речен транспорт от предприятие на едната договаряща държава, може да се облага с данък в тази държава.
Посочва се, че това правило намира приложение към трудовите възнаграждения, съответно обезщетения по чл. 220, ал. 1, чл. 222, ал. 1 и чл. 224, ал. 1 от КТ, получени в контекста на осъществявана дейност по международен транспорт по смисъла на чл. 3, ал. 1, буква е) от СИДДО с Конфедерация Швейцария.
В случай че тези възнаграждения и обезщетения се получават във връзка с или част от тях са причислими към вътрешен транспорт, приложение следва да намери общото правило за облагане на доходи от трудово правоотношение съгласно чл. 15, ал. 1 от СИДДО.
Извод: За възнаграждения и свързаните с тях обезщетения по чл. 220, ал. 1, чл. 222, ал. 1 и чл. 224, ал. 1 от КТ, получени за труд на борда на самолет в международен транспорт, данъчното облагане може да се извърши в държавата на предприятието (Конфедерация Швейцария), докато за частта, свързана с вътрешен транспорт, се прилага общото правило на чл. 15, ал. 1 от СИДДО.
Допълнително се посочва, че местните физически лица на Република България, които са получили обезщетения, обложени в Конфедерация Швейцария съгласно чл. 15, ал. 3 от СИДДО, могат да ползват метод за избягване на двойното данъчно облагане (освобождаване с прогресия) по реда на чл. 23, ал. 1 от СИДДО с Конфедерация Швейцария.
Извод: За местни физически лица на България, когато обезщетенията по чл. 220, ал. 1, чл. 222, ал. 1 и чл. 224, ал. 1 от КТ са обложени в Конфедерация Швейцария по чл. 15, ал. 3 от СИДДО, се прилага методът "освобождаване с прогресия" по чл. 23, ал. 1 от СИДДО за избягване на двойното данъчно облагане.
