НАП: Данъчно третиране по ЗДДФЛ и осигуряване на командирован служител в държава членка на ЕС за период над 24 месеца

Относно: Осигуряване и данъчно облагане на командирован служител в държава - членка на Европейския съюз за период, превишаващ 24 месеца

По отношение на осигуряването

Съгласно чл. 12 от Регламент (ЕО) № 883/2004 срокът на командироването не може да превишава 24 месеца.

Съгласно чл. 16 от Регламент (ЕО) № 883/2004 компетентните институции на две или повече държави членки могат да сключват споразумения, предвиждащи изключения от разпоредбите на приложимото законодателство, включително от специалните разпоредби относно командироването. Когато може да се предвиди или стане ясно след започване на командироването, че дейността ще продължи повече от 24 месеца, между изпращащата държава и държавата по заетост може да се постигне споразумение по чл. 16, за да остане работникът или служителят подчинен на законодателството на изпращащата държава.

В този случай работодателят или съответното лице следва незабавно да подаде искане до компетентния орган в държавата членка, чието законодателство желае да бъде приложимо. Искането трябва по възможност да бъде изпратено предварително.

В разглежданата фактическа ситуация срокът на командироване е изтекъл и към този момент липсва съгласие по чл. 16 от Регламент (ЕО) № 883/2004 между компетентните институции на България и Австрия. При тази хипотеза, с оглед изрично предвидения максимален срок на командироване по чл. 12 от Регламент (ЕО) № 883/2004, в хода на процедурата по чл. 16 не е предвидена правна възможност да остане приложимо законодателството в сферата на социалната сигурност на изпращащата държава до получаване на съгласие за сключване на споразумение за изключение от правилото на чл. 12.

В конкретния случай, след получаване на положително становище (съгласие) от компетентната институция на Австрия, ще е налице правно основание за внасяне на дължимите осигурителни вноски за командированото лице, считано от датата на исканото продължаване на срока на командироването.

Извод: До получаване на съгласие по чл. 16 от Регламент (ЕО) № 883/2004 не може да се прилага българското законодателство в областта на социалната сигурност след изтичане на 24-месечния срок по чл. 12, а при положително становище на австрийската институция осигурителните вноски за командированото лице се дължат от датата на поисканото продължаване на командироването.

По отношение на данъчното облагане

Определянето на едно физическо лице като местно или чуждестранно е от първостепенно значение за данъчните му задължения по Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ). Местните физически лица дължат данъци за доходи от източници в Република България и в чужбина, а чуждестранните физически лица - само за доходи от източници в Република България (чл. 6 и чл. 7 от ЗДДФЛ).

Съгласно чл. 4 от ЗДДФЛ местно физическо лице, без оглед на гражданството, е лице:

• което има постоянен адрес в България, или
• което пребивава на територията на България повече от 183 дни през всеки 12-месечен период (лицето се смята за местно за годината, през която пребиваването му надхвърли 183 дни, като денят на излизане и денят на влизане в страната се смятат поотделно за дни на пребиваване), или
• което е изпратено в чужбина от българската държава, от нейни органи и/или организации, от български предприятия, и членовете на неговото семейство, или
• чийто център на жизнени интереси се намира в България.

Попадането в една от тези хипотези води до третиране на лицето като местно по смисъла на българското законодателство, с изключение на случаите по чл. 4, ал. 5 от ЗДДФЛ, според който не е местно физическо лице лицето, което има постоянен адрес в България, но центърът на жизнените му интереси не се намира в страната.

Центърът на жизнените интереси е в България, когато интересите на лицето са тясно свързани със страната. При определянето му могат да се вземат предвид семейството, собствеността, мястото, от което лицето осъществява трудова, професионална или стопанска дейност, и мястото, от което управлява собствеността си.

С оглед конкретната фактическа ситуация и предоставената информация може да се приеме, че командированият служител остава местно лице за България, ако центърът на жизнените му интереси се намира в България.

Облагането на доходите от трудови правоотношения на българските физически лица е уредено в глава пета, раздел I от ЗДДФЛ и в чл. 14 от Спогодбата за избягване на двойното данъчно облагане (СИДДО) между Република България и Република Австрия. Спогодбата с Австрия, която по силата на чл. 5, ал. 4 от Конституцията на Република България и чл. 75 от ЗДДФЛ има приоритет пред вътрешното законодателство, предвижда в чл. 14, ал. 1, че доходите от трудови правоотношения, получени от местно лице на едната договаряща държава въз основа на трудово правоотношение, се облагат с данък само в тази държава, освен ако трудът се полага в другата договаряща държава. Ако трудът се полага в другата държава, възнагражденията могат да се облагат с данък и в тази друга държава.

Съгласно чл. 14, ал. 2 от Спогодбата, независимо от ал. 1, възнаграждение, получено от местно лице на едната договаряща държава за положен труд в другата договаряща държава, се облага само в първата държава, ако едновременно са изпълнени следните условия:

• а) получателят пребивава в другата държава за период или периоди, ненадвишаващи общо 183 дни във всеки дванадесетмесечен период, започващ или завършващ в съответната данъчна година, и
• б) възнаграждението е платено от или за сметка на работодател, който не е местно лице на другата държава, и
• в) възнаграждението не е за сметка на място на стопанска дейност, което работодателят притежава в другата държава.

В запитването е посочено, че лицето е командировано в Австрия за период, който превишава 183 дни в рамките на дванадесет последователни месеца. Отбелязва се, че се броят дните на физически престой в Австрия, а не дните на формално командироване, посочени например в заповедта за командироване. Изключват се дните, в които лицето отсъства от Австрия, например поради отпуски, болнични или други причини.

Когато условията на чл. 14, ал. 2 от Спогодбата не са изпълнени едновременно, Австрия има право да облага трудовия доход на лицето още от първия ден, в който то полага труд в Австрия.

Когато местно лице на България получава доходи, които съгласно разпоредбите на СИДДО подлежат на облагане в Австрия, тези доходи се изключват от облагане в България при спазване на разпоредбите на глава V, чл. 23, ал. 1 от Спогодбата. За елиминиране на двойното данъчно облагане на доходите на командированото лице СИДДО с Австрия предвижда метод "освобождаване с прогресия".

Следователно работодателят може да спре да удържа авансово данък по реда на чл. 42 от ЗДДФЛ от момента, в който България е длъжна да освободи от облагане доходите на това лице, доколкото това произтича от разпоредбите на СИДДО между България и Австрия, която има предимство пред вътрешното законодателство.

Посочва се, че ако Австрия счита физическото лице за данъчни цели за австрийско местно лице, то ще бъде чуждестранно лице за България. В този случай, тъй като трудът не се полага на територията на България, доходът няма да е от източник в България и няма да подлежи на облагане по реда на българското законодателство.

Извод: При запазване на статута на местно лице за България и при наличие на право на Австрия да облага трудовия доход по чл. 14 от СИДДО, доходите от труд в Австрия се освобождават от облагане в България по метода "освобождаване с прогресия", като работодателят може да преустанови удържането на авансов данък по чл. 42 от ЗДДФЛ от момента, в който възникне задължение за България да освободи тези доходи; ако лицето е местно за Австрия, доходът от труд, положен там, не е от източник в България и не се облага по българското законодателство.