НАП: Данъчно и осигурително третиране на възнаграждение по договор за управление и контрол на румънски гражданин без определена база в България

Изх. № М-24-37-44 #1/13.2.2024 г.

ЗДДФЛ, чл. 4, ал. 1

ЗДДФЛ, чл. 8, ал. 6, т. 9 във връзка с

ДР на ДОПК § 1, т. 7

ЗДДФЛ, чл. 37, ал. 1, т. 9

ЗДДФЛ, чл. 24 във връзка с

ДР на ЗДДФЛ § 1, т. 26, б. "з"

СИДДО между България и Румъния

чл. 7, ал. 1 във връзка с чл. 3, ал. 1, б. л) и ал.2

СИДДО между България и Румъния

чл. 14, ал. 1

Регламент (ЕО) №883/2004

Регламент (ЕО) №987/2009

ОТНОСНО:Прилагане на данъчното и осигурителното законодателство по отношение на гражданин на Румъния - управител на българско дружество

В писмено запитване, постъпило в Централно управление на Националната агенция за приходите, е изложена следната фактическа обстановка:

Управлението на българско дружество е възложено на лице - гражданин на Румъния въз основа на сключен договор за управление и контрол.

Посочено е, че независимо, че източникът на доходите по договора за управление и контрол е Република България, чуждестранното лице е местно лице на страна - членка на Европейския съюз (Румъния), при липса на определена база. Управителят - румънски гражданин ще пребивава по-малко от 183 дни в годината и няма постоянен адрес в България.

Във връзка с изложената фактическа обстановка e поставен следният въпрос:

Какви данъчно-осигурителни задължения възникват във връзка с изплащането на възнаграждение на румънския гражданин по договора за управление и контрол?

Във връзка с поставения въпрос и съобразявайки относимата нормативна уредба, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, изразявам следното становище:

По прилагане на данъчното законодателство:

Редът за облагане на доходите на физическите лица според Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ), зависи от обстоятелството дали лицето се счита за местно или за чуждестранно.

На основание чл. 4, ал. 1 от ЗДДФЛ местно физическо лице, без оглед на гражданството, е лице:

1. което има постоянен адрес в България, или

2. което пребивава на територията на България повече от 183 дни през всеки 12-месечен период, или

3. което е изпратено в чужбина от българската държава, от нейни органи и/или организации, от български предприятия, и членовете на неговото семейство, или

4. чийто център на жизнени интереси се намира в България.

Попадайки в една от изброените хипотези, физическото лице се счита за местно по смисъла на българското законодателство, с изключение на случаите по чл. 4, ал. 5 от ЗДДФЛ, а именно: не е местно физическо лице лицето, което има постоянен адрес в България, но центърът на жизнените му интереси не се намира в страната. В тази връзка следва да се има предвид, че центърът на жизнените интереси се намира в България, когато интересите на лицето са тясно свързани със страната. При тяхното определяне могат да се вземат предвид семейството, собствеността, мястото, от което лицето осъществява трудова, професионална или стопанска дейност, и мястото, от което управлява собствеността си (чл. 4, ал. 4 от ЗДДФЛ).

Посочено е, че физическото лице - управител пребивава на територията на България по-малко от 183 дни за съответния 12-месечен период и е местно лице на Румъния.

Местните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в Република България и в чужбина, а чуждестранните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в Република България (чл. 6 и 7 от ЗДДФЛ).

На основание чл. 8, ал. 6, т. 9 от ЗДДФЛ възнагражденията по договори за управление и контрол, начислени/изплатени от местни лица, от търговски представителства, както и от място на стопанска дейност или определена база в Република България, се считат за доходи от източник в България.

В случая, при положение че физическото лице е чуждестранно физическо лице, облагането на доходите от управление и контрол от българско дружество ще зависи от това дали при осъществяването на дейността лицето разполага с определена база в България. В съответствие с § 1, т. 7 от Допълнителните разпоредби на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс(ДОПК)"Определена база" е:

а) определено място, чрез което чуждестранно физическо лице извършва цялостно или частично независими лични услуги или упражнява свободна професия в страната, като например архитектурно ателие, зъболекарски кабинет, адвокатска или друга кантора на консултант, офис на независим одитор или счетоводител;

б) трайно извършване на независими лични услуги или упражняване на свободна професия в страната, дори когато чуждестранно физическо лице не разполага с определено място.

Доколкото чуждестранното физическо лице не разполага с определена база в България, по отношение на облагането на доходите приложение ще намери разпоредбата на чл. 37, ал. 1, т. 9 от ЗДДФЛ по силата на която доходите от управление и контрол, от участие в управителни и контролни органи на предприятия, начислени/изплатени в полза на чуждестранни физически лица, се облагат с окончателен данък.

Окончателният данък за доходите по чл. 37, ал. 1, т. 9 от ЗДДФЛ се определя върху брутната сума на начислените/изплатените доходи. Ставката на окончателния данък по чл. 37 от ЗДДФЛ е 10 на сто (чл. 46, ал. 1 от ЗДДФЛ). Дължимият окончателен данък се удържа и внася от предприятието - платец на дохода, в срок до края на месеца, следващ тримесечието на начисляването на дохода от предприятието, като в същия срок се декларира от предприятието и в декларацията по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ за дължимите данъци.

На основание чл. 73а, ал. 1 от ЗДДФЛ, предприятието - платец на дохода следва да предостави на НАП информация за начислените доходи по чл. 37, ал. 1, т. 9 от ЗДДФЛ в полза на физически лица, местни на друга държава - членка на Европейския съюз. Информацията се предоставя веднъж годишно с декларацията по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ, подавана за четвърто тримесечие на годината. На основание чл. 73а, ал. 4 от ЗДДФЛ, след като за тези доходи е подадена информация по чл. 73а, ал. 1 от ЗДДФЛ, същите не се включват в справката по чл. 73, ал. 1 от ЗДДФЛ.

В случай че физическото лице разполага с определена база в България, чрез която реализира доходите си, придобитите доходи от управление и контрол ще подлежат на облагане по общия ред на ЗДДФЛ като доходи от трудови правоотношения, а облагаемият доход ще се формира по реда на чл. 24 от ЗДДФЛ във връзка с § 1, т. 26, б. "з" от ЗДДФЛ.

В тази хипотеза следва да се има предвид, че на основание чл. 73а, ал. 5 от ЗДДФЛ работодателите предоставят на НАП информация за доходите по трудови правоотношения, начислени и/или изплатени в полза на физически лица, местни на друга държава - членка на Европейския съюз. Информацията се предоставя само по електронен път в срок до 30 април на годината, следваща годината на начисляване и/или изплащане на доходите, по ред, начин и във формат, определени със заповед на изпълнителния директор на НАП, която се обнародва в "Държавен вестник".

Съгласно чл. 75 от ЗДДФЛ, когато в данъчна спогодба или в друг международен договор, ратифициран от Република България, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на ЗДДФЛ, се прилагат разпоредбите на съответната данъчна спогодба. В тази връзка приложение следва да намери Спогодба за избягване на двойното данъчно облагане(СИДДО) между България и Румъния, в сила от 29.03.2016 г. Трябва да се има предвид обаче, че за да се отговори на въпроса как следва да се облагат доходите на чуждестранното физическо лице от управление на българското дружество, е необходимо на първо място да се определи режимът на облагане съгласно българското вътрешно законодателство. Както бе посочено по-горе, облагането на тези доходи ще зависи от това дали при осъществяването на дейността лицето разполага с определена база в България по смисъла на § 1, т. 7 от Допълнителните разпоредби на ДОПК. За да е налице определена база, физическото лице трябва да извършва регулярно стопанска дейност в страната от едно определено място (офис, част от офис и т.н.) или трайно да извършва независими лични услуги, дори това лице да не разполага с определено място за тази цел. Не е необходимо дейността да се осъществява без прекъсване. Критерият за трайност/регулярност е изпълнен, когато дейността се осъществява и в по-кратки интервали от време, но тези интервали се повтарят във времето за един по-продължителен период, напр. определен брой дни във всеки месец в рамките на няколко години. Видно от горното, за определянето на това дали чуждестранното физическо лице формира "определена база" в България е необходимо да се изследват множество факти и обстоятелства, информация за които не е предоставена. Посочено е само, че физическото лице - управител е местно лице на Румъния, ще пребивава по-малко от 183 дни в годината и няма постоянен адрес в България. На база на тази фактическа обстановка би могло да се направи извод, че част от дейността по управление ще се извършва на територията на България. Доколкото това е така и предвид, че самата дейност по презумпция има продължителен характер, би могло да се допусне, че в конкретния случай е възможно формирането на определена база в страната.

В зависимост от това дали чуждестранното физическо лице формира "определена база" в България, по-долу са разгледани данъчните последствия и при двете хипотези в контекста на СИДДО с Румъния.

В случай че чуждестранното физическо лице не формира "определена база" в България, доходите му от управление на българското дружество ще попаднат в обхвата на разпоредбата на чл. 7 "Печалби от стопанска дейност" от СИДДО между България и Румъния. По смисъла на ал. 1 на чл. 7 от Спогодбата печалбите на предприятие на едната договаряща държава се облагат само в тази държава, освен ако предприятието извършва стопанска дейност в другата договаряща държава чрез място на стопанска дейност, намиращо се там. Следва да се има предвид, че съгласно чл. 3, ал. 1, б. е) от Спогодбата терминът "предприятие" се прилага по отношение на осъществяването на всяка стопанска дейност, а съгласно чл. 3, ал. 1, б. л) от Спогодбата терминът "стопанска дейност" също включва извършването на професионални услуги и на други дейности с независим характер от физически лица.

В случай че чуждестранното физическо лице формира "определена база" в България, доходите му от управление на българското дружество ще попаднат в обхвата на разпоредбата на чл. 14 "Доходи от трудово правоотношение" от СИДДО между България и Румъния. Тук следва да се отбележи, че СИДДО с Румъния не съдържа самостоятелна дефиниция на понятията "работодател" и "трудово правоотношение". По силата на чл. 3, ал. 2 от Спогодбата съдържанието на тези термини се извлича от вътрешното законодателство на държавите за данъците, за които се прилага Спогодбата. Следователно, при условие че ЗДДФЛ дефинира тези доходи като доходи от трудово правоотношение, то и за целите на СИДДО с Румъния те ще бъдат третирани като такива. Съгласно посочената разпоредба, данъчното облагане на доходите от трудово правоотношение зависи от обстоятелството къде се полага трудът. За трудовата си дейност на територията на България, съгласно чл. 14, ал. 1 от СИДДО с Румъния, доходите на чуждестранното физическо лице ще подлежат на облагане с данък в България.

С оглед изчерпателност на предоставения отговор, може да бъде разгледана и хипотеза, в която чуждестранното физическо лице формира "определена база" в България и управлява българското дружество както от територията на България, така и от територията на Румъния. В случай че чуждестранното физическо лице полага труд по посочения начин, съгласно чл. 14, ал. 1 от Спогодбата неговите доходи, реализирани от труда, положен на територията на Румъния, ще подлежат на облагане с данък само в Румъния. При наличие на разгледаната хипотеза и доколкото България има данъчнооблагателни правомощия само по отношение на доходите от управление на българското дружество, осъществено от нейната територия, за целите на определяне точния размер на тези доходи, чуждестранното физическо лице и българското дружество ще трябва да поддържат информация за броя на дните, отработени на територията на България и броя на дните, отработени на територията на Румъния във връзка с дейността по управление на чуждестранното физическо лице.

По прилагане на осигурителното законодателство:

По отношение на лицата, граждани на държави - членки на Европейския съюз, които осъществяват трудова дейност, упражнявайки правото си на свободно движение в рамките на Европейския съюз, се прилагат Регламент (ЕО) №883/2004 на Европейския парламент и на Съвета за координация на системите за социална сигурност(Регламент (ЕО) №883/2004) и Регламент (ЕО) №987/2009 на Европейския парламент и на Съвета за установяване процедурата за прилагане на Регламент (ЕО) №883/2004 за координация на системите за социална сигурност (Регламент (ЕО) №987/2009).

Разпоредбите, регламентиращи правилата за определяне на приложимото законодателство, се съдържат в Дял II на Регламент (ЕО) №883/2004. Тези правила имат приоритет над разпоредбите на националното законодателство на държавите членки по отношение на това къде трябва да бъде осигурено едно лице.

Съгласно чл. 11(1) от Регламент (ЕО) №883/2004 лицата, за които се прилага регламентът, са подчинени на законодателството само на една държава членка.

Основното правило при определяне на приложимото право в сферата на социалната сигурност е, че лицата са подчинени на законодателството на държавата членка, на чиято територия полагат труда си (основание чл. 11(3)(а) от Регламент (ЕО) 883/2004).

Важно е да се подчертае, че за целите на определяне на приложимото спрямо лицето законодателство, следва да се вземат под внимание всички осъществявани от него дейности през съответния период.

Настоящото становище разглежда положението на лицето като осъществяващо единствено трудова дейност в качеството си на управител на българското дружество.

При така изложената фактическа обстановка няма информация къде лицето ще полага труда си.

При условие че трудът ще се полага изцяло на територията на Румъния, лицето ще попадне в обхвата на разпоредбата на чл. 11(3)(а) от Регламент (ЕО) №883/2004 и спрямо него ще се прилага осигурителното законодателство на Румъния.

В Дял II на Регламент (ЕО) №883/2004 са предвидени изключения от основното правило за различни хипотези. Една от тях е осъществяване на дейност в две или повече държави членки. В този случай приложимото законодателство се определя съобразно разпоредбите на чл. 13 от Регламент (ЕО) №883/2004 и чл. 14 от Регламент (ЕО) №987/2009.

Във всички случаи, когато едно лице упражнява трудова дейност в две или повече държави членки, то е длъжно да уведоми за това обстоятелство компетентната институция на държавата членка, в която пребивава (основание чл. 16(1) от Регламент №987/2009).

Дефиниция на пребиваване за целите на прилагане на Регламент (ЕО) №883/2004 е въведена с чл. 1(й) от него. Това е мястото, където лицата обичайно пребивават, a критериите за установяване на пребиваването са въведени с чл. 11 от Регламент (ЕО) №883/2004.

При така изложената фактическа обстановка, ако румънският гражданин осъществява дейност на територията на най-малко две държави членки (България и Румъния) и пребивава в Румъния по смисъла на координационните регламенти, то за него ще възникне задължение да уведоми за положението си румънската компетентна институция (Casa Nationala de Pensii Publice - CNPP).

Важно е да подчертае, че при определяне на приложимото законодателство по реда на Дял II от Регламент (ЕО) №883/2004, дейността на лице, полагащо труд по договор за управление на търговско дружество на територията на България, се квалифицира като дейност на заето лице по смисъла чл. 1(а) от Регламент (ЕО) №883/2004.

Компетентната институция на държавата членка по пребиваване ще определи приложимото осигурително законодателство спрямо лицето и ще информира институциите на всички други държави членки, на чиято територия извършва дейност.

Обръщам внимание, че работодателите/осигурителите са длъжни да превеждат осигурителните вноски в съответствие с националното законодателство на компетентната държава членка, което е приложимо за наетите от тях лица, независимо дали предприятието е регистрирано в тази държава членка (основание чл. 21(1) от Регламент №987/2009).

Националното законодателство на компетентната държава членка се прилага в неговата цялост с всички произтичащи задължения, които освен превеждане на осигурителни вноски могат да включват задължителни регистрации, подаване на данни за лицата и други задължения в зависимост от спецификата на въпросното законодателство.

В случай че бъде определено като приложимо румънското законодателство, румънският гражданин и българското дружество, което управлява, следва да се информират относно задълженията си по силата на това законодателство.

ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП: ВЕНЦИСЛАВА ПЕТКОВА

Документът е електронно създаден и подписан, като данни за електронния подпис на издателя се визуализират в горния десен ъгъл на началната страница, съгласно действащите нормативни изисквания.

Национална агенция за приходите обработва и защитава личните Ви данни, съобразно изискванията на Закона за защита на личните данни(ЗЗЛД)и Регламент (ЕС) 2016/679 на Европейския парламент и на Съвета от 27 април 2016 г.

Повече подробности за ангажиментите на Националната агенция за приходите, в качеството й на администратор на лични данни, можете да намерите в "Политика по защита на личните данни в Националната агенция за приходите", публикувана на интернет адрес:www.nra.bgили да се свържете с нас на имейл адреса на Информационния център на НАП: infocenter@nra.bg и телефон: 0700 18 700.