Изх. №23-22-438/19.04. 2024 г.
ЗКПО - чл. 1, т. 3, т. 4;
ЗКПО - чл. 12;
ЗКПО - чл. 194
ОТНОСНО: Данъчно третиране на дейността на клон на чуждестранно юридическо лице, във връзка с прилагането разпоредбите на разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане(ЗКПО).
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
Клонът на чуждестранния търговец, чиито принципал-майка е турско дружество извършва дейността - строителство на територията на страната.
При така изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. При разпределяне на дивидент от клона, следва ли да се облага с данък при източника дохода от дивидент в България?
2. Има ли други особености при разпределяне на дивидент от клон?
Предвид изложеното в запитването, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
В съответствие с чл. 17а от Търговския закон (ТЗ), клон на чуждестранно лице, регистрирано с право да извършва търговска дейност според националния си закон, се вписва в търговския регистър. При извършена справка в публично достъпния търговски регистър на Агенция по вписвания, се установи че клонът на чуждестранния търговец е с търговска регистрация от 04.01.2023 г. Вписаният предмет на дейност е архитектурни и инженерни услуги, строителство на всякакви сгради и съоръжения, строително-монтажни дейности, технически проучвания и анализи и всякакви други дейности, които не са забранени от закона.
ЗКПО урежда обектите на облагане. Обект на облагане са печалбата на чуждестранните юридически лица от място на стопанска дейност в Република България или от разпореждане с имущество на такова място на стопанска дейност; доходите посочени в ЗКПО, на местни и чуждестранни юридически лица от източник Република България (чл. 1, т. 3, т. 4 от ЗКПО).
Чуждестранните юридически лица, които осъществяват стопанска дейност в Република България чрез място на стопанска дейност, извършват разпореждане с имущество на такова място на стопанска дейност или получават доходи от източник в Република България са данъчно задължени лица, по аргумент на чл. 2, ал. 1, т. 2 от ЗКПО.
Съгласно чл. 4, ал. 2 от ЗКПО чуждестранните юридически лица се облагат с данъци по този закон за печалбите, реализирани чрез място на стопанска дейност в Република България, или от разпореждане с имущество на такова място на стопанска дейност, както и за доходите, посочени в този закон, с източник в Република България.
В ЗКПО легална дефиниция на "място на стопанска дейност" не е дадена, разпоредбата на §1, т. 2 от ДР на ЗКПО препраща към допълнителните разпоредби на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) §1, т. 5, по смисъла на които "място на стопанска дейност" е: определено място (собствено, наето или ползвано на друго основание), посредством което чуждестранно лице извършва цялостно или частично стопанска дейност в страната, като например: клон, място на управление, монтажен обект, строителна площадка и други.
Печалба и доходи от източници в Република България са регламентирани в чл. 12 от ЗКПО. Печалбите на чуждестранните юридически лица, които произтичат от стопанска дейност чрез място на стопанска дейност в страната или от разпореждане с имущество на такова място на стопанска дейност, са от източник в страната (чл. 12, ал. 1 от ЗКПО). Съгласно чл. 12, ал. 4 от закона, доходите от дивиденти и ликвидационни дялове от участие в местни юридически лица са от източник в страната.
Предвид изложената нормативна база, след като чуждестранното юридическо лице извършва стопанска дейност в страната с определено място - клон, то е данъчно задължено лице по силата на вътрешното законодателство за тази дейност.
В ЗКПО се съдържат разпоредби (чл. 13), с които е регламентирано приоритетно прилагане на международните договори, ратифицирани от Република България, обнародвани и влезли в сила, в които се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите в този закон. Такъв договор е Спогодбата между правителството на Република България и Република Турция за избягване на двойното данъчно облагане с данъци на доходите (ратифицирана със закон, приет от 37-о Народно събрание на 21.09.1995 г. - ДВ бр. 89/06.10.1995 г. обн. ДВ бр. 123 от 22.12.1997 г., в сила от 17.09.1997 г.) (СИДДО с Турция).
Съгласно СИДДО с Турция, печалбите на предприятие на едната договаряща държава (Турция) се облагат само в тази държава (Турция), освен ако предприятието извършва стопанска дейност в България чрез намиращо се там място на стопанска дейност (чл. 7 от СИДДО). Ако предприятието извършва стопанска дейност по този начин, печалбите на предприятието могат да се облагат в другата държава, но само такава част от тях, каквато е причислима към това място на стопанска дейност.
Следователно, ако клонът на чуждестранното юридическо лице извършва строително монтажни работи и други дейности, то печалбите от тези дейности, или от разпореждане с имущество на мястото на стопанска дейност, както и за доходите, посочени в ЗКПО, с източник в Република България се облагат с корпоративен данък по реда на ЗКПО.
Съгласно разпоредбите на ЗКПО, данъчната основа за определяне на корпоративния данък е данъчната печалба. Данъчният финансов резултат (данъчна печалба/данъчната загуба) е счетоводният финансов резултат, преобразуван по реда на ЗКПО с данъчни постоянни разлики, данъчни временни разлики и с други суми в случаите предвидени в закона, по аргумент на чл. 18 и чл. 22 от закона. Съгласно чл. 21 от ЗКПО, данъчният период за определяне на корпоративния данък е календарната година. Данъчната ставка на корпоративния данък е 10 на сто.
Предвид изложеното, клонът на чуждестранния търговец следва да организира текущо счетоводно отчитане по реда на ЗСч. Предприятието съставя годишен финансов отчет към 31 декември на отчетния период (чл. 27 от ЗСч).
КЧТ подава годишна данъчна декларация по образец, съгласно чл. 92 от ЗКПО.
Относно доходите от източник в България следва да се имат предвид, разпоредбите на ЗКПО уреждащи облагане с данък при източника, както и разпоредбите на СИДДО, разгледани в различни членове на спогодбата.
Данъчното облагане се реализира чрез данъка върху дивидентите, регламентиран с чл. 194 от ЗКПО, във вр. с §1, т. 4, буква "б" от ДР на с.з. С данък при източника се облагат дивидентите и ликвидационните дялове, разпределени от местни юридически лица в полза на чуждестранни юридически лица, с изключение на случаите, когато дивидентите се реализират от чуждестранно юридическо лице чрез място на стопанска дейност. Данъкът е окончателен и се удържа от местните юридически лица, разпределящи дивиденти или ликвидационни дялове, съгласно чл. 194, ал. 2 от ЗКПО.
Данъчната ставка на данъка върху доходите от дивиденти е 5 на сто, по аргумент на чл. 200, ал. 1 от ЗКПО.
Следователно при начисляване на дивиденти на чуждестранно юридическо лице, местно на Република Турция, което притежава място на стопанска дейност в страната, попада в изключенията за облагане с данък при източника.
В посочената СИДДО с Република Турция е запазено правото на Република България да облага дохода от дивидент, разпределен от местно юридическо лице в полза на чуждестранно юридическо лице.
Съгласно СИДДО с Република Турция, дивидентите, изплатени от дружество, което е местно лице на едната договаряща държава, на местно лице на другата договаряща държава могат да се облагат с данък в тази друга държава (чл. 10, ал. 1 от СИДДО). Въпреки това такива дивиденти могат да се облагат с данък и в договарящата държава, на която дружеството, изплащащо дивидентите, е местно лице и в съответствие със законодателството на тази държава, но когато получателят на дивидентите е и техен притежател, наложеният данък няма да надвишава:
- 10 на сто от брутната сума на дивидентите, ако получателят е дружество (различно от гражданско дружество), което притежава най-малко 25 на сто от имуществото на дружеството, изплащащо дивидентите;
- 15 на сто от брутната сума на дивидентите във всички останали случаи.
В чл. 10, ал. 5 от спогодбата е регламентирано, че разпоредбите на ал. 1 и ал. 2 на чл. 10, няма да се прилагат, ако получателят на дивидентите като местно лице на едната договаряща държава извършва стопанска дейност в другата договаряща държава, на която е местно лице дружеството, изплащащо дивидентите, чрез място на стопанска дейност, разположено там, или в случай на местно лице на Турция, което упражнява в България независими лични услуги чрез определена база, разположена ва България, и участието, във връзка с което се изплащат дивидентите е действително свързано с това място на стопанска дейност или определена база. В този случай се прилагат съответно разпоредбите на чл. 7 и чл. 14 от Спогодбата, съобразно случая.
В конкретния случай се прилагат разпоредбите на чл. 7 от Спогодбата, а именно печалбите на КЧТ се облагат в България.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на ДОПК се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
В запитването е изложена следната фактическа обстановка: клон на чуждестранен търговец, чийто принципал (майка) е турско дружество, извършва дейност по строителство на територията на Република България.
Поставени са следните въпроси:
Въпрос 1: При разпределяне на дивидент от клона, следва ли да се облага с данък при източника доходът от дивидент в България?
Въпрос 2: Има ли други особености при разпределяне на дивидент от клон?
Съгласно чл. 17а от Търговския закон клон на чуждестранно лице, регистрирано с право да извършва търговска дейност според националния си закон, се вписва в търговския регистър. При справка в търговския регистър на Агенция по вписванията е установено, че клонът на чуждестранния търговец е с търговска регистрация от 04.01.2023 г. Вписаният предмет на дейност е: архитектурни и инженерни услуги, строителство на всякакви сгради и съоръжения, строително-монтажни дейности, технически проучвания и анализи и всякакви други дейности, които не са забранени от закона.
ЗКПО урежда обектите на облагане. Съгласно чл. 1, т. 3 и т. 4 от ЗКПО обект на облагане са:
- печалбата на чуждестранните юридически лица от място на стопанска дейност в Република България или от разпореждане с имущество на такова място на стопанска дейност;
- доходите, посочени в ЗКПО, на местни и чуждестранни юридически лица от източник в Република България.
По аргумент на чл. 2, ал. 1, т. 2 от ЗКПО чуждестранните юридически лица, които:
- осъществяват стопанска дейност в Република България чрез място на стопанска дейност, или
- извършват разпореждане с имущество на такова място на стопанска дейност, или
- получават доходи от източник в Република България,
са данъчно задължени лица.
Съгласно чл. 4, ал. 2 от ЗКПО чуждестранните юридически лица се облагат с данъци по този закон за:
- печалбите, реализирани чрез място на стопанска дейност в Република България, или от разпореждане с имущество на такова място на стопанска дейност;
- както и за доходите, посочени в този закон, с източник в Република България.
В ЗКПО не е дадена легална дефиниция на "място на стопанска дейност". Съгласно § 1, т. 2 от допълнителните разпоредби на ЗКПО се препраща към § 1, т. 5 от допълнителните разпоредби на ДОПК, според който "място на стопанска дейност" е определено място (собствено, наето или ползвано на друго основание), посредством което чуждестранно лице извършва цялостно или частично стопанска дейност в страната, като например: клон, място на управление, монтажен обект, строителна площадка и други.
Печалбите и доходите от източници в Република България са регламентирани в чл. 12 от ЗКПО. Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗКПО печалбите на чуждестранните юридически лица, които произтичат от стопанска дейност чрез място на стопанска дейност в страната или от разпореждане с имущество на такова място на стопанска дейност, са от източник в страната. Съгласно чл. 12, ал. 4 от ЗКПО доходите от дивиденти и ликвидационни дялове от участие в местни юридически лица са от източник в страната.
Предвид изложената нормативна база, след като чуждестранното юридическо лице извършва стопанска дейност в страната чрез определено място - клон, то е данъчно задължено лице по силата на вътрешното законодателство за тази дейност.
В ЗКПО се съдържа разпоредбата на чл. 13, с която е регламентирано приоритетното прилагане на международните договори, ратифицирани от Република България, обнародвани и влезли в сила, в които се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите в този закон.
Такъв международен договор е Спогодбата между правителството на Република България и Република Турция за избягване на двойното данъчно облагане с данъци на доходите (ратифицирана със закон, приет от 37-о Народно събрание на 21.09.1995 г. - ДВ, бр. 89 от 06.10.1995 г., обн. ДВ, бр. 123 от 22.12.1997 г., в сила от 17.09.1997 г.) - СИДДО с Турция.
Съгласно чл. 7 от СИДДО с Турция печалбите на предприятие на едната договаряща държава (Турция) се облагат само в тази държава (Турция), освен ако предприятието извършва стопанска дейност в другата договаряща държава (България) чрез намиращо се там място на стопанска дейност. Ако предприятието извършва стопанска дейност по този начин, печалбите на предприятието могат да се облагат в другата държава, но само такава част от тях, каквато е причислима към това място на стопанска дейност.
Следователно, ако клонът на чуждестранното юридическо лице извършва строително-монтажни работи и други дейности, печалбите от тези дейности или от разпореждане с имущество на мястото на стопанска дейност, както и доходите, посочени в ЗКПО, с източник в Република България, се облагат с корпоративен данък по реда на ЗКПО.
Съгласно разпоредбите на ЗКПО данъчната основа за определяне на корпоративния данък е данъчната печалба. Данъчният финансов резултат (данъчна печалба/данъчна загуба) е счетоводният финансов резултат, преобразуван по реда на ЗКПО с данъчни постоянни разлики, данъчни временни разлики и с други суми в случаите, предвидени в закона, по аргумент на чл. 18 и чл. 22 от ЗКПО. Съгласно чл. 21 от ЗКПО данъчният период за определяне на корпоративния данък е календарната година. Данъчната ставка на корпоративния данък е 10 на сто.
Предвид изложеното клонът на чуждестранния търговец следва да организира текущо счетоводно отчитане по реда на Закона за счетоводството. Предприятието съставя годишен финансов отчет към 31 декември на отчетния период (чл. 27 от ЗСч). Клонът на чуждестранния търговец подава годишна данъчна декларация по образец, съгласно чл. 92 от ЗКПО.
Относно доходите от източник в България следва да се имат предвид разпоредбите на ЗКПО, уреждащи облагането с данък при източника, както и разпоредбите на СИДДО, разгледани в различни членове на спогодбата.
Данъчното облагане се реализира чрез данъка върху дивидентите, регламентиран с чл. 194 от ЗКПО, във връзка с § 1, т. 4, буква "б" от допълнителните разпоредби на същия закон. С данък при източника се облагат дивидентите и ликвидационните дялове, разпределени от местни юридически лица в полза на чуждестранни юридически лица, с изключение на случаите, когато дивидентите се реализират от чуждестранно юридическо лице чрез място на стопанска дейност. Данъкът е окончателен и се удържа от местните юридически лица, разпределящи дивиденти или ликвидационни дялове, съгласно чл. 194, ал. 2 от ЗКПО. Данъчната ставка на данъка върху доходите от дивиденти е 5 на сто, по аргумент на чл. 200, ал. 1 от ЗКПО.
Следователно, при начисляване на дивиденти на чуждестранно юридическо лице, местно на Република Турция, което притежава място на стопанска дейност в страната, се прилага изключението от облагане с данък при източника, предвидено в чл. 194 от ЗКПО във връзка с § 1, т. 4, буква "б" от допълнителните разпоредби на закона.
В СИДДО с Република Турция е запазено правото на Република България да облага дохода от дивидент, разпределен от местно юридическо лице в полза на чуждестранно юридическо лице. Съгласно чл. 10, ал. 1 от СИДДО с Република Турция дивидентите, изплатени от дружество, което е местно лице на едната договаряща държава, на местно лице на другата договаряща държава, могат да се облагат с данък в тази друга държава.
Въпреки това, съгласно чл. 10 от СИДДО, такива дивиденти могат да се облагат с данък и в договарящата държава, на която дружеството, изплащащо дивидентите, е местно лице и в съответствие със законодателството на тази държава, но когато получателят на дивидентите е и техен притежател, наложеният данък няма да надвишава:
- 10 на сто от брутната сума на дивидентите, ако получателят е дружество (различно от гражданско дружество), което притежава най-малко 25 на сто от имуществото на дружеството, изплащащо дивидентите;
- 15 на сто от брутната сума на дивидентите във всички останали случаи.
В чл. 10, ал. 5 от спогодбата е регламентирано, че разпоредбите на ал. 1 и ал. 2 не се прилагат, ако действителният притежател на дивидентите, който е местно лице на едната договаряща държава, осъществява стопанска дейност в другата договаряща държава, на която дружеството, изплащащо дивидентите, е местно лице, чрез намиращо се там място на стопанска дейност, или извършва в тази друга държава независими лични услуги от постоянна база, намираща се там, и участието, във връзка с което се изплащат дивидентите, е действително свързано с това място на стопанска дейност или постоянна база. В такъв случай се прилагат разпоредбите на чл. 7 или чл. 14 от спогодбата.
Извод: При разпределяне на дивидент от клон на чуждестранно юридическо лице, местно на Република Турция, когато дивидентът се реализира чрез място на стопанска дейност в България, доходът не подлежи на облагане с данък при източника по чл. 194 от ЗКПО, а печалбата на клона се облага с корпоративен данък по общия ред на ЗКПО. Особеностите при разпределяне на дивидент от клон произтичат от това, че клонът не е самостоятелно юридическо лице и реализира печалба чрез място на стопанска дейност, поради което за дивидентите, свързани с това място на стопанска дейност, се прилага изключението от данък при източника.
