Изх. № М-24-39-102
Дата: 16. 06. 2023 год.
ЗДДФЛ, чл. 38, ал. 8;
ЗДДФЛ, чл. 38, ал. 9;
ЗДДФЛ, чл. 46, ал. 1;
ЗДДФЛ, чл. 46, ал. 2.
ОТНОСНО: Прилагане на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) и осигурителното законодателство
Във Ваше писмо, препратено по компетентност и заведено с вх. № М-24-39-102/23.05.2023 г. по описа на Централно управление на Национална агенция за приходите (НАП), е изложена следната фактическа обстановка:
".." ЕАД предлага застраховки, свързани с инвестиционни фондове (продукти ЕвроБъдеще и ЕвроИнвест), според чиито условия срещу внесените от страна на клиента премии застрахователят, в случай на застрахователно събитие, следва да изплати стойността на натрупаната инвестиция, както и застрахователна сума в зависимост от момента на настъпване на застрахователното събитие. Продължителността на застрахователните договори е фиксирана до достигане на 80-годишна възраст от застрахованото лице. Периодът на застрахователното покритие и при двата продукта може да бъде по-кратък от срока на договора в зависимост от конкретния случай и съгласно чл. 350 от Кодекса за застраховането (КЗ). Основни покрити рискове и при двата продукта са достигането до определена възраст (80 години) или по-ранна смърт, с възможност за допълнителни покрития за злополука.
При ЕвроБъдеще след като изтече периодът на застрахователното покритие - който е до 20 г. - клиентът следва да продължи регулярно да плаща пълния размер на договорената премия, като има възможност да прави и допълнителни вноски с цел инвестиция. При ЕвроИнвест периодът на застрахователно покритие е до 10 г., като клиентите нямат задължение да заплащат регулярни вноски и извънредни вноски с цел инвестиция.
Съгласно цитираните условия на продуктите застрахователното дружество изплаща суми в случаите на настъпване на застрахователно събитие. Освен това, застрахованите лица имат право да получат суми и преди изтичане срока на договора съгласно предвиденото в КЗ право на едностранно прекратяване на договора (чл. 447 от КЗ) и правото на откуп - пълен или частичен (чл. 451 от КЗ).
Във връзка с изложеното са поставени следните въпроси:
1. С каква ставка на данъка (7% или 10%) следва да се облагат сумите, получени след 15 - та година от сключване на договора, в случаите на едностранно прекратяване на договора чрез откуп (чл. 451 от КЗ) или (б) получаване на суми без прекратяване на договора - т. нар. частичен откуп?
2. С каква ставка на данъка (7% или 10%) следва да се облагат сумите, получени след 15 - та година от сключване на договора, в случаите, когато периодът на застрахователното покритие по договора е 10 години, но срокът на застрахователния договор надвишава 15 години, като се имат предвид и различните хипотези на получаване на суми - пълен/частичен откуп след 15 - та година; изтичане срока на договора ("доживяване") след 15 -та година?
3. При застрахователно покритие за период от 20 години и застрахователен договор с по-дълъг срок, счита ли се краят на застрахователния период за основание за прилагане на намалената ставка от 7%, съгласно чл. 46 от ЗДДФЛ?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
На основание чл. 38, ал. 8 от ЗДДФЛ, с окончателен данък се облага брутната сума на облагаемите доходи от допълнително доброволно осигуряване, от доброволно здравно осигуряване и от застраховки "Живот", придобити на датата на:
- обратно получаване на внесените суми за застраховки "Живот";
- обратно получаване на внесените суми за доброволно здравно осигуряване, с изключение на случаите на възстановяване на разходи за здравно обслужване и предоставяне на здравни услуги и стоки на осигуреното лице при настъпване на предвидените в здравноосигурителните договори случаи;
- получаване на внесените суми за допълнително доброволно осигуряване преди придобиване право на допълнителна пенсия;
- прехвърляне на суми от индивидуална партида по партида на трето лице;
- изменение на застрахователния договор, за който е ползвано облекчение по чл. 19, в договор, за който не може да се ползва посоченото облекчение;
- усвояване на сумите по застрахователен договор за погасяване на заем, когато застраховка "Живот" се ползва за обезпечение на задължение на физическото лице.
Съгласно чл. 38, ал. 9 от ЗДДФЛ не се облагат с окончателен данък облагаемите доходи от допълнително доброволно осигуряване, от доброволно здравно осигуряване и от застраховки "Живот", съответстващи на частта от вноските/премиите, за които не е ползвано данъчно облекчение по реда на чл. 19 или чл. 24, ал. 2, т. 12 от същия закон.
По смисъла на § 1, т. 14 от Допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ "Застраховки "Живот" за целите на чл. 19, чл. 24, ал. 2, т. 12 и чл. 28, ал. 2, т. 1 са сключваните от:
а) застрахователи, лицензирани съгласно КЗ, или от застрахователи със седалище в държава - членка на Европейския съюз, или в друга държава - страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство, извършващи дейност при условията на правото на установяване или на свободата на предоставяне на услуги:
аа) застраховка "Живот", която включва застраховка само за достигане на определена възраст, застраховка само за смърт, застраховка за достигане на определена възраст или за по-ранна смърт, посочена в т. 1, буква "а" и т. 3, буква "а" от раздел I на приложение № 1 от КЗ;
бб) застраховка с изплащане на анюитети (пенсия или рента) по т. 1, буква "б" и т. 3, буква "б" от раздел I на приложение № 1 от КЗ;
б) застрахователи със седалище в държава - членка на Организацията за икономическо сътрудничество и развитие, застраховки, аналогични на застраховките по буква "а".
Предвид разпоредбата на чл. 46, ал. 1 от ЗДДФЛ в общия случай ставката на окончателния данък за доходите по чл. 38, ал. 8 от закона е в размер на 10 на сто. Изключение от това правило е регламентирано в нормата на чл. 46, ал. 2 от ЗДДФЛ, според която ставката на данъка е 7 на сто в случаите на получаване на суми след изтичане срока на договора за застраховка "Живот", който е 15 или повече години.
Видно от цитираната разпоредба е, че за да се приложи по-ниският размер на данъчната ставка, е необходимо едновременно да са изпълнени следните условия:
- съответните суми да са получени след като е изтекъл срокът на договора по конкретната застраховка "Живот"; и
- срокът на застрахователния договор по тази застраховка "Живот" да е 15 или повече години.
Съгласно чл. 354, ал. 1 от КЗ застрахователният договор се прекратява с изтичането на срока, за който е сключен, както и в случаите, предвидени в този кодекс. Разпоредбата на чл. 46, ал. 2 от ЗДДФЛ визира именно случаите, в които договорът се прекратява с изтичането на срока, за който е сключен, при положение че този срок е 15 или повече години.
На основание чл. 447, ал. 1 от КЗ, физическо лице, сключило индивидуален застрахователен договор по застраховка "Живот" със срок повече от 6 месеца, има право едностранно да прекрати договора в срок до 30 дни от датата на сключване на договора. В чл. 451 от КЗ е регламентирано правото на откуп по застраховка "Живот", като в алинея 1 от разпоредбата е указано, че при застраховка "Живот" по искане от застраховащия за прекратяване на застрахователния договор застрахователят е длъжен да плати откупната стойност по договора, ако от началото на периода на застрахователното покритие са изминали поне две години и са платени всички премии за този период.
Съгласно чл. 452 от КЗ откупната стойност е договорената сума по застраховките по раздел I от приложение № 1, която застрахователят е длъжен да изплати на застрахования или третото ползващо се лице при предсрочно прекратяване на договора и която представлява стойността на спестовната част от начислените премии, намалена с невъзстановените аквизиционни разходи, дължимите, но неплатени премийни вноски, непогасената сума по предоставен от застрахователя заем по договора, такса за откуп, в случай че такава е предвидена в застрахователния договор. Стойността по изречение първо се увеличава с разпределения доход от инвестирането на спестовната част съгласно условията на договора.
Предвид гореизложеното в хипотезите на предсрочно прекратяване на застрахователен договор чрез откуп или получаване на суми без прекратяване на договора - т. нар. частичен откуп, разпоредбата на чл. 46, ал. 2 от ЗДДФЛ е неприложима, включително в случаите когато към датата на получаването на сумите са изминали 15 или повече години.
Разпоредбата на чл. 46, ал. 2 от ЗДДФЛ не е приложима и при застрахователно покритие за период от 20 години и застрахователен договор с по-дълъг срок, в случай че срокът на договора не е изтекъл, т.е. краят на застрахователния период не е основание за прилагане на намалената данъчна ставка от 7 на сто.
Следователно при обратно получаване на внесени суми по застраховки "Живот", в случаите на предсрочно прекратяване на застрахователен договор чрез откуп или получаване на суми без прекратяване на договора - т. нар. частичен откуп, както и при застрахователно покритие за период от 20 години, когато срокът на договора не е изтекъл, ставката на окончателният данък по чл. 38, ал. 8 от ЗДДФЛ е 10 на сто.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:
/ГЕОРГИ АРНАУДОВ/
Във връзка с прилагането на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) и осигурителното законодателство е разгледана следната фактическа обстановка:
".." ЕАД предлага застраховки, свързани с инвестиционни фондове (продукти ЕвроБъдеще и ЕвроИнвест). Съгласно условията по тези продукти срещу внесените от клиента премии застрахователят, при настъпване на застрахователно събитие, изплаща стойността на натрупаната инвестиция и застрахователна сума, която зависи от момента на настъпване на застрахователното събитие.
Продължителността на застрахователните договори е фиксирана до достигане на 80-годишна възраст на застрахованото лице. Периодът на застрахователното покритие и при двата продукта може да бъде по-кратък от срока на договора в зависимост от конкретния случай и съгласно чл. 350 от Кодекса за застраховането (КЗ). Основни покрити рискове и при двата продукта са достигане до определена възраст (80 години) или по-ранна смърт, с възможност за допълнителни покрития за злополука.
При продукта ЕвроБъдеще, след изтичане на периода на застрахователното покритие (до 20 години), клиентът е длъжен да продължи регулярно да плаща пълния размер на договорената премия и има възможност да прави допълнителни вноски с цел инвестиция.
При продукта ЕвроИнвест периодът на застрахователно покритие е до 10 години, като клиентите нямат задължение да заплащат регулярни вноски и извънредни вноски с цел инвестиция.
Съгласно условията на продуктите застрахователното дружество изплаща суми при настъпване на застрахователно събитие. Освен това застрахованите лица имат право да получат суми и преди изтичане на срока на договора по силата на:
- правото на едностранно прекратяване на договора по чл. 447 от КЗ;
- правото на откуп - пълен или частичен, по чл. 451 от КЗ.
Във връзка с изложеното са поставени следните въпроси:
Въпрос 1: С каква ставка на данъка (7% или 10%) следва да се облагат сумите, получени след 15-та година от сключване на договора, в случаите на едностранно прекратяване на договора чрез откуп (чл. 451 от КЗ) или получаване на суми без прекратяване на договора - т. нар. частичен откуп?
Въпрос 2: С каква ставка на данъка (7% или 10%) следва да се облагат сумите, получени след 15-та година от сключване на договора, в случаите, когато периодът на застрахователното покритие по договора е 10 години, но срокът на застрахователния договор надвишава 15 години, като се имат предвид и различните хипотези на получаване на суми - пълен/частичен откуп след 15-та година; изтичане срока на договора ("доживяване") след 15-та година?
Въпрос 3: При застрахователно покритие за период от 20 години и застрахователен договор с по-дълъг срок, счита ли се краят на застрахователния период за основание за прилагане на намалената ставка от 7%, съгласно чл. 46 от ЗДДФЛ?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата нормативна уредба е изложено следното становище:
Правна уредба и общи принципи
На основание чл. 38, ал. 8 от ЗДДФЛ с окончателен данък се облага брутната сума на облагаемите доходи от допълнително доброволно осигуряване, от доброволно здравно осигуряване и от застраховки "Живот", придобити на датата на:
- обратно получаване на внесените суми за застраховки "Живот";
- обратно получаване на внесените суми за доброволно здравно осигуряване, с изключение на случаите на възстановяване на разходи за здравно обслужване и предоставяне на здравни услуги и стоки на осигуреното лице при настъпване на предвидените в здравноосигурителните договори случаи;
- получаване на внесените суми за допълнително доброволно осигуряване преди придобиване право на допълнителна пенсия;
- прехвърляне на суми от индивидуална партида по партида на трето лице;
- изменение на застрахователния договор, за който е ползвано облекчение по чл. 19, в договор, за който не може да се ползва посоченото облекчение;
- усвояване на сумите по застрахователен договор за погасяване на заем, когато застраховка "Живот" се ползва за обезпечение на задължение на физическото лице.
Съгласно чл. 38, ал. 9 от ЗДДФЛ не се облагат с окончателен данък облагаемите доходи от допълнително доброволно осигуряване, от доброволно здравно осигуряване и от застраховки "Живот", съответстващи на частта от вноските/премиите, за които не е ползвано данъчно облекчение по реда на чл. 19 или чл. 24, ал. 2, т. 12 от същия закон.
По смисъла на § 1, т. 14 от Допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ "застраховки "Живот" за целите на чл. 19, чл. 24, ал. 2, т. 12 и чл. 28, ал. 2, т. 1 са сключваните от:
- а) застрахователи, лицензирани съгласно КЗ, или от застрахователи със седалище в държава - членка на Европейския съюз, или в друга държава - страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство, извършващи дейност при условията на правото на установяване или на свободата на предоставяне на услуги:
- аа) застраховка "Живот", която включва застраховка само за достигане на определена възраст, застраховка само за смърт, застраховка за достигане на определена възраст или за по-ранна смърт, посочена в т. 1, буква "а" и т. 3, буква "а" от раздел I на приложение № 1 от КЗ;
- бб) застраховка с изплащане на анюитети (пенсия или рента) по т. 1, буква "б" и т. 3, буква "б" от раздел I на приложение № 1 от КЗ;
- б) застрахователи със седалище в държава - членка на Организацията за икономическо сътрудничество и развитие, застраховки, аналогични на застраховките по буква "а".
Съгласно чл. 46, ал. 1 от ЗДДФЛ в общия случай ставката на окончателния данък за доходите по чл. 38, ал. 8 от закона е 10 на сто.
Изключение от това правило е предвидено в чл. 46, ал. 2 от ЗДДФЛ, според който ставката на данъка е 7 на сто в случаите на получаване на суми след изтичане срока на договора за застраховка "Живот", който е 15 или повече години.
От тази разпоредба следва, че за да се приложи по-ниската данъчна ставка, трябва едновременно да са изпълнени следните условия:
- съответните суми да са получени след изтичане на срока на договора по конкретната застраховка "Живот"; и
- срокът на застрахователния договор по тази застраховка "Живот" да е 15 или повече години.
Съгласно чл. 354, ал. 1 от КЗ застрахователният договор се прекратява с изтичането на срока, за който е сключен, както и в случаите, предвидени в този кодекс. Разпоредбата на чл. 46, ал. 2 от ЗДДФЛ визира именно случаите, в които договорът се прекратява с изтичането на срока, за който е сключен, при условие че този срок е 15 или повече години.
На основание чл. 447, ал. 1 от КЗ физическо лице, сключило индивидуален застрахователен договор по застраховка "Живот" със срок повече от 6 месеца, има право едностранно да прекрати договора в срок до 30 дни от датата на сключване на договора.
В чл. 451 от КЗ е уредено правото на откуп по застраховка "Живот". Съгласно ал. 1 при застраховка "Живот" по искане от застраховащия за прекратяване на застрахователния договор застрахователят е длъжен да плати откупната стойност по договора, ако от началото на периода на застрахователното покритие са изминали поне две години и са платени всички премии за този период.
Съгласно чл. 452 от КЗ откупната стойност е договорената сума по застраховките по раздел I от приложение № 1, която застрахователят е длъжен да изплати на застрахования или третото ползващо се лице при предсрочно прекратяване на договора и която представлява стойността на спестовната част от начислените премии, намалена с невъзстановените аквизиционни разходи, дължимите, но неплатени премийни вноски, непогасената сума по предоставен от застрахователя заем по договора, такса за откуп, в случай че такава е предвидена в застрахователния договор. Стойността по изречение първо се ув...
Извод: В разглежданата част становището установява, че по принцип доходите от застраховки "Живот", за които е ползвано данъчно облекчение, се облагат с окончателен данък по чл. 38, ал. 8 от ЗДДФЛ, като общата ставка е 10% по чл. 46, ал. 1 от ЗДДФЛ, а намалената ставка 7% по чл. 46, ал. 2 от ЗДДФЛ е приложима само при получаване на суми след изтичане на договор за застраховка "Живот" със срок 15 или повече години, когато договорът се прекратява с изтичане на този срок.
