НАП: Намален размер на обезпечението по чл. 176в, ал. 16 ЗДДС при доставки на течни горива

Изх. № М-24-36-15

Дата: 11. 04. 2023 год.

ЗДДС, чл. 176, буква "в".

ОТНОСНО: прилагане на чл. 176в, ал. 6 и 16 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС), в сила от 01.01.2023 г.

В Централно управление на Национална агенция за приходите (НАП) с вх. № .... е заведено Ваше запитване, препратено от дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ..., в което е посочено, че представляваното от Вас дружество е задължено да предоставя обезпечение по реда на чл. 176в от ЗДДС и във връзка с прилагане на новата разпоредба на чл. 176в, ал. 16 от ЗДДС са поставени следните въпроси:

1. Отговаря ли дружеството на условията за ползване на облекчената ставка на обезпечението от 10% върху данъчната основа съгласно чл. 176в, ал. 16 от ЗДДС на база на наличната в НАП информация?

2. В случай че дружеството съответства на условията за облекчена ставка на обезпечението, как следва да бъде приложена новата ал. 16 на чл. 176в от ЗДДС и какъв би бил размерът на дължимото обезпечение в следните хипотези:

2.1. дружеството закупува от данъчен склад течни горива, освободени за потребление по чл. 20, ал. 2, т. 1 от Закона за акцизите и данъчните складове (ЗАДС), с обща стойност на данъчните основи 100 000 лв., които продава за 120 000 лв.;

2.2. дружеството закупува от друг търговец течни горива (горивата са вече изведени от данъчния склад) с обща стойност на данъчните основи 100 000 лв., които продава за 120 000 лв.?

На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, съобразявайки относимата нормативна уредба, изразявам следното становище:

По първи въпрос:

Съгласно чл. 176в, ал. 1 от ЗДДС задължението за предоставяне на обезпечение в пари, в държавни ценни книжа или в безусловна и неотменяема банкова гаранция за срок една година пред компетентната териториална дирекция на НАП възниква, когато за текущия данъчен период данъчно задължено лице:

1. извърши облагаеми доставки на течни горива със ставка на данъка 20 на сто и с обща стойност на данъчните им основи над 25 000 лв., или

2. общата стойност на данъчните основи при вътреобщностни придобивания на течни горива надвиши 25 000 лв., или

3. получи течни горива, освободени за потребление по чл. 20, ал. 2, т. 1 от ЗАДС, с обща стойност на данъчните им основи над 25 000 лв., ако не е възникнало основание за обезпечение на друго основание.

Размерът на обезпечението се изчислява според правилото на чл. 176в, ал. 2 от ЗДДС. Разпоредбата предвижда, че предоставеното обезпечение при доставки на течни горива е в размер не по-малък от 20 на сто от данъчната основа на облагаемите доставки, придобиванията или стойността на получените течни горива, освободени за потребление за предходния данъчен период. При последващи доставки с място на изпълнение на територията на страната на течни горива, които са били предмет на вътреобщностно придобиване или са били обезпечени при освобождаването им за потребление, не се предоставя обезпечение от лицето, осъществило вътреобщностното придобиване или получило течните горива, освободени за потребление.

Съгласно новата разпоредба на чл. 176в, ал. 16 от ЗДДС, в сила от 01.01.2023 г., данъчно задължено лице има право да намали размера на предоставяното по ал. 2, изречение първо обезпечение на 10 на сто от данъчната основа на облагаемите доставки, придобиванията или стойността на получените течни горива, освободени за потребление, за предходния данъчен период, ако отговаря кумулативно на следните условия:

• предоставило е обезпечение по ал. 1 в продължение на три последователни години;
• по отношение на лицето не са констатирани нарушения по закона през посочения период;
• няма други непогасени публични вземания към датата на възникване на задължението за предоставяне на обезпечение по ал. 6.

В разпоредбата на чл. 176в, ал. 6 от ЗДДС, в сила от 01.01.2023 г., е регламентирано, че когато са налице условията по ал. 1, лицето е длъжно да предостави ново обезпечение не по-късно от 14 дни преди изтичането на срока на предходното обезпечение. Размерът на новото обезпечение се определя по реда на ал. 2 и ал. 16.

Видно от горецитираната разпоредба, предвиденият в нея срок е краен срок за предоставяне на ново обезпечение. В същата няма въведено ограничение лицата да предоставят ново обезпечение в по-ранен момент от така посочения краен срок при изпълнение на изискуемите условия на ал. 16 от същия член, след влизането ѝ в сила.

Предвид гореизложеното, за данъчно задълженото лице, след влизане в сила на новите разпоредби, са налице следните правни възможности:

- да предостави ново обезпечение в намален размер от 10 на сто от данъчната основа на извършените облагаеми доставки, вътреобщностните придобивания или стойността на получените освободени за потребление течни горива, посочени в приложение № 35 от Правилника за прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС), не по-късно от 14 дни преди изтичане на срока на предходното обезпечение, в случаите когато този срок изтича;

- да извърши замяна на един вид обезпечение с друг в намален размер от 10 на сто от данъчните основи със срока на действие на предоставеното вече обезпечение;

- да извърши замяна на предоставеното обезпечение с ново такова за нов едногодишен срок в намален размер от 10 на сто от данъчните основи.

Съгласно чл. 176в, ал. 12 от ЗДДС редът за предоставяне, освобождаване и усвояване на обезпечението по този член се определя с ППЗДДС.

В глава седемнадесета "а" от ППЗДДС, озаглавена "Предоставяне, освобождаване и усвояване на обезпечение по чл. 176в от закона при доставки на течни горива", в която попадат членове 111б-111м, е уреден редът за предоставяне, замяна, освобождаване и усвояване на обезпечение по чл. 176в от ЗДДС, както и видовете обезпечения.

Обръщам внимание, че към датата на издаване на настоящото становище не е влязло в сила изменение на разпоредбите на посочената глава от ППЗДДС, което да е съобразено с изменението с чл. 176в, ал. 16 във връзка с ал. 6 от ЗДДС. Видно от публикувания за обществено обсъждане на 17.03.2023 г. от Министерство на финансите проект на Правилник за изменение и допълнение на ППЗДДС такава промяна се предвижда. Предвид това и до влизането в сила на измененията в ППЗДДС, считам, че са приложими съответно разпоредбите от посочената глава седемнадесета "а" от ППЗДДС.

В конкретиката на казуса, изложен в запитването, в случай че на и след 01.01.2023 г. до влизане в сила на измененията на ППЗДДС са изпълнени кумулативно изискванията на чл. 176в, ал. 16 от ЗДДС, при предоставяне на ново обезпечение по ал. 6 от същата разпоредба на закона лицето следва да подаде в законоустановения срок заявление по образец - приложение № 36 към ППЗДДС в компетентната ТД на НАП. При попълване на заявлението в колона 3 "Обезпечение в лева (20 на сто от данъчната основа)" на таблица № 2 "Обстоятелства за определяне размера на обезпечението по реда на чл. 176в, ал. 2, 4 или ал. 6 ЗДДС" на съответния ред следва да се посочи размерът на обезпечението в лева, определен на 10 на сто от данъчната основа на облагаемите доставки, придобиванията или стойността на получените течни горива, освободени за потребление за предходния данъчен период.

Въз основа на изложеното дружеството следва да извърши преценка относно изпълнение по отношение на същото на изискуемите условия по чл. 176в, ал. 16 от ЗДДС за предоставяне на обезпечение в намален размер от 10 на сто от данъчната основа на облагаемите доставки, придобиванията или стойността на получените течни горива, освободени за потребление за предходния данъчен период, а компетентният орган по приходите ще извърши такава преценка след подаване от дружеството на заявление по образец - приложение № 36 към ППЗДДС в рамките на контролно производство.

По втори въпрос:

По въпрос 2.1.

Задължението за предоставяне на обезпечение по реда на чл. 176в, ал. 1, т. 3 от ЗДДС е на лицето, което получи течни горива, освободени за потребление по чл. 20, ал. 2, т. 1 от ЗАДС от него и е свързано с физическото извеждане на горивата от данъчния склад.

От нормата на чл. 176в, ал. 1, т. 3 от ЗДДС е видно, че задължението за предоставяне на обезпечение възниква, ако не е възникнало основание за обезпечение на друго основание. При условие че е възникнало основание за обезпечение на ДДС на друго основание (напр. облагаеми доставки или вътреобщностни придобивания на течни горива), не е налице задължение за предоставяне на обезпечение по реда на чл. 176в, ал. 1, т. 3 от ЗДДС.

Не възниква задължение за предоставяне на обезпечение по реда на чл. 176в, ал. 1, т. 3 от ЗДДС, когато данъчно задължено лице за съответния данъчен период получава течни горива, които не са освободени за потребление по чл. 20, ал. 2, т. 1 от ЗАДС от същото това лице.

С разпоредбата на чл. 176в, ал. 2 от закона, регламентираща начина, по който се изчислява дължимото обезпечение, е уточнено, че при определяне на същото не следва да се включват последващите доставки на течни горива, обезпечени от дружеството при получаването на горива по реда на чл. 20, ал. 2, т. 1 от ЗАДС.

В описаната хипотеза във въпрос 2.1., при условие че горивата са освободени от дружеството по реда на чл. 20, ал. 2, т. 1 от ЗАДС и обезпечени при освобождаването им за потребление от същото дружество, на основание чл. 176в, ал. 2, изречение второ от ЗДДС дружеството не следва да предоставя обезпечение при последващите доставки с тях с място на изпълнение на територията на страната.

По въпрос 2.2.

Предвид гореизложеното, при определяне на размера на обезпечението по чл. 176в, ал. 2 или 16 от ЗДДС следва да се включи данъчната основа на последващата доставка на течните горива, доколкото са освободени от данъчен склад по реда на чл. 20, ал. 2, т. 1 от ЗАДС не от самото дружество, а от неговия доставчик.

ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:

/ГЕОРГИ АРНАУДОВ/