НАП: Данъчно и осигурително третиране на доходи от свободна професия по договор със Световната банка по ЗДДФЛ и КСО

ОТНОСНО: Приложение на нормите на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) и осигурителното законодателство

В Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ...... е постъпило Ваше запитване с вх. № 94-00-72/05.05.2022 г., относно данъчното облагане и дължими осигурителни вноски от местно физическо лице за извършвана експертна дейност по договор със Световната банка.

От описаната фактическа обстановка става ясно, че местно физическо лице е сключило договор за извършване на експертна работа със Световната банка със седалище Вашингтон. Работата ще се извършва дистанционно. Продължителността е шест месеца. Лицето живее и пребивава в Р България, има постоянен адрес и е български гражданин.

Задавате следните въпроси:

1. Задължено ли е лицето по българското законодателство да регистрира този договор някъде?
2. Лицето дължи ли осигурителни вноски за ДОО, ЗО и ДЗПО за дейността по договора, какви декларации и в какъв срок следва да попълва и подава?
3. Дължи ли данък по ЗДДФЛ, в какви срокове и какви декларации следва да подава?
4. В случай че договорът е сключен през 2021 г., но възнаграждението се получава през 2022 г., какви са сроковете за плащане на данъци и осигуровки?

С оглед на действащото данъчно законодателство и описаната фактическа обстановка в писмото, изразявам следното становище:

Договорите, документиращи облигационни отношения между лицата за извършване на възложена професионална работа и дължим резултат, не подлежат на регистрация или обявяване в Национална агенция за приходите (НАП). Относно тяхното обявяване пред други институции не изразявам становище, тъй като е извън компетентността на агенцията.

По прилагане на ЗДДФЛ:

Обект на облагане по ЗДДФЛ са доходите на местните и чуждестранните физически лица. На основание чл. 6 от ЗДДФЛ местните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в Република България и в чужбина.

Не описвате характера на експертната работа, поради което приемам, че същата представлява професионална дейност, изисква се професионална компетентност на лицето и се осъществява за негова сметка.

Получените доходи в резултат на извършването на професионална дейност от физическо лице, което не е търговец, се определят като доходи от упражняване на свободна професия.

Съгласно пар. 1, т. 29 от ДР на ЗДДФЛ "лица, упражняващи свободна професия" са: експерт-счетоводителите; консултантите; одиторите; адвокатите; нотариусите; частните съдебни изпълнители; съдебните заседатели; експертите към съда и прокуратурата; лицензираните оценители; представителите по индустриална собственост; медицинските специалисти; преводачите; архитектите; инженерите; техническите ръководители; дейците на културата, образованието, изкуството и науката; застрахователните агенти; други физически лица, за които са налице едновременно следните условия:

а) осъществяват за своя сметка професионална дейност;

б) не са регистрирани като еднолични търговци;

в) са самоосигуряващи се лица по смисъла на Кодекса за социално осигуряване (КСО).

Физическо лице, извършващо стопанска дейност като свободна професия, подлежи на облагане по реда на чл. 29, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ. Облагаемият доход от стопанска дейност на физическите лица свободна професия, които не са търговци по смисъла на Търговския закон, се определя, като придобитият доход се намалява с разходи за дейността 25 на сто. Лицето е задължено да декларира и облага всички придобити доходи от дейността, като определя облагаема данъчна основа по реда на чл. 30 от закона. Данъчната ставка е 10 %.

Доходите от друга стопанска дейност по чл. 29 от ЗДДФЛ подлежат на авансово облагане съгласно чл. 43 от същия закон и деклариране по реда на чл. 55.

На основание чл. 43, ал. 1 от ЗДДФЛ, лице придобило доход по чл. 29 от закона, дължи авансово данък върху разликата между облагаемия доход и вноските, които самоосигуряващото се лице е задължено да прави за своя сметка за месеците на тримесечието, през което е придобит облагаемия доход.

На основание чл. 67, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДФЛ, когато платецът на дохода не е задължен да удържа и внася данъка, данъкът по чл. 43, 44 и 46 се внася от лицето, придобило дохода, в срок до края на месеца, следващ тримесечието на придобиване на дохода. Не се внася авансов данък по чл. 43, ал.6 и чл. 44, ал. 3 за доходи, придобити през четвъртото тримесечие на данъчната година.

Придобитите през данъчната година доходи от друга стопанска дейност по чл. 29 от ЗДДФЛ, подлежащи на облагане с данък върху общата годишна данъчна основа, се декларират в Приложение № 3 на годишната данъчна декларация (ГДД) по чл. 50 от ЗДДФЛ.

Срокът за подаване на годишната декларация е от 10 януари до 30 април на годината, следваща годината на получаване на дохода.

Важно е да се отбележи, че като лице от категорията на лицата, упражняващи свободна професия, нямате задължение да ползвате фискално устройство, съответно да издавате фискални касови бележки, но на основание чл. 9, ал. 2 от ЗДДФЛ следва да издавате документ за придобитите доходи.

По силата на чл. 9, ал. 2 и ал. 4 от ЗДДФЛ, данъчно задължените лица, които не са задължени да издават фискална касова бележка от фискално устройство, издават документ (фактура, разписка, квитанция, др.) за придобитите от тях доходи от друга стопанска дейност, съдържащ реквизитите по чл. 6, ал. 1, т. 3 и ал. 3 от Закона за счетоводството (ЗСч), а именно:

- наименование и номер на документа, съдържащ само арабски цифри;

- дата на издаване;

- наименование на предприятието;

- предмет, натурално и стойностно изражение на стопанската операция;

- име и подпис на съставителя;

- наименование или име, адрес и единен идентификационен код от Търговския регистър или единен идентификационен код по Булстат или единен граждански номер или личен номер на чужденец на издателя и получателя.

Независимо че договорът е сключен през 2021 г., ако възнаграждението е получено през 2022 г., същото следва да се облага и декларира за данъчната 2022 г.

По прилагане на осигурителното законодателство:

Изложената фактическа обстановка е недостатъчна. Към запитването не са приложени копия на договори и други документи, свързани с извършваната дейност, което е от съществено значение за изготвянето на конкретен отговор на поставените въпроси. В този случай, ако приемем, че сте в хипотеза на лице, упражняващо свободна професия, следва да имате предвид следното:

Упражняването на трудова дейност по смисъла на чл. 4 или чл. 4а, ал. 1 от Кодекса за социалното осигуряване (КСО) е основополагащо за възникване на основание за внасяне на осигурителни вноски за съответното лице за фондовете на държавното обществено осигуряване. Това произтича от разпоредбата на чл. 10, ал. 1 от КСО, която гласи, че осигуряването възниква от деня, в който лицата започват да упражняват трудова дейност по чл. 4 или чл. 4а, ал. 1 от същия кодекс, и за който са внесени или дължими осигурителни вноски и продължава до прекратяването й.

В КСО няма легална дефиниция на понятието "трудова дейност". По отношение на осигуряването е достатъчно лицето да попадне в кръга на задължително осигурените по чл. 4 или чл. 4а, ал. 1 от КСО като упражняващо дейност на някое от посочените основания, за да възникне задължение за внасяне на осигурителни вноски за него.

С разпоредбата на чл. 5, ал. 2 от КСО е дефинирано понятието самоосигуряващо се лице за целите на държавното обществено осигуряване. Това е физическо лице, което е длъжно да внася осигурителни вноски за своя сметка.

Самоосигуряващите се лица са изброени в чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 от КСО и това са:

- лицата, регистрирани като упражняващи свободна професия и/или занаятчийска дейност;

- лицата, упражняващи трудова дейност като еднолични търговци, собственици или съдружници в търговски дружества, физическите лица - членове на неперсонифицирани дружества, и лицата, които се облагат по реда на чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ;

- регистрираните земеделски стопани и тютюнопроизводители.

Според определението, дадено в чл. 1, ал. 5 от Наредбата за обществено осигуряване на самоосигуряващите се лица, българските граждани на работа в чужбина и морските лица (НООСЛБГРЧМЛ), за лица, упражняващи свободна професия и/или занаятчийска дейност по регистрация, се считат тези, които упражняват дейност:

1. на основание на предварителна регистрация, определена с нормативен акт - нотариуси, адвокати, дипломирани експерт-счетоводители; регистрирани одитори, независими оценители, експерти към съда и прокуратурата, медицински специалисти, застрахователни агенти по чл. 313, ал. 1 от Кодекса за застраховането и други;

2. за която подлежат на облагане с патентен данък и не са еднолични търговци;

3. като извършват професионална дейност на свой риск и за своя сметка - дейци на науката, културата, образованието, архитекти, икономисти, инженери, журналисти, и други физически лица, упражняващи свободна професия, регистрирани с ЕИК по регистър БУЛСТАТ, извън тези по т. 1 и 2.

Самоосигуряващите се лица, включително лицата, упражняващи свободна професия, са задължително осигурени за инвалидност поради общо заболяване, за старост и за смърт. По свой избор те могат да се осигуряват и за общо заболяване и майчинство (чл. 4, ал. 3 и 4 от КСО). Видът на осигуряването се определя с декларация, която се подава по реда на НООСЛБГРЧМЛ.

Осигурителните вноски за лицата, упражняващи свободна професия, са за тяхна сметка и се дължат авансово върху месечен осигурителен доход между минималния и максималния месечен размер на дохода, определен със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване (ЗБДОО) за съответната година (чл. 6, ал. 8 от КСО). Те определят и окончателен размер на месечния осигурителен доход по реда на чл. 6, ал. 9 от КСО за периода, през който е упражнявана трудова дейност през предходната година, въз основа на данните, декларирани в справка към годишната данъчна декларация по ЗДДФЛ, като този доход не може да бъде по-малък от минималния месечен осигурителен доход и по-голям от максималния месечен осигурителен доход.

Задължително се осигуряват за допълнителна пенсия в универсален пенсионен фонд лицата, родени след 31 декември 1959 г., ако са осигурени във фонд "Пенсии", съответно във фонд "Пенсии за лицата по чл. 69", на държавното обществено осигуряване, с изключение на лицата, осигуряващи се по реда на чл. 4б от КСО. Осигурителните вноски за допълнително задължително пенсионно осигуряване се внасят върху доходите, за които се дължат осигурителни вноски за държавното обществено осигуряване (чл. 127, ал. 1 и чл. 157, ал. 6 от КСО).

Здравното осигуряване на лицата, упражняващи свободна професия, се провежда по реда на чл. 40, ал. 1, т. 2 от Закона за здравното осигуряване (ЗЗО). Съгласно тази разпоредба тези лица се осигуряват авансово върху месечен доход, който не може да бъде по-малък от минималния месечен размер на осигурителния доход за самоосигуряващите се лица и за регистрираните земеделски стопани и тютюнопроизводители, определени със ЗБДОО, и окончателно върху доходите от дейността и доходите по т. 3, през календарната година, съгласно справката към данъчната декларация по реда на чл. 6, ал. 9 от КСО.

Самоосигуряващите се лица, включително лицата регистрирани като упражняващи свободна професия, се осигуряват по ред, определен с НООСЛБГРЧМЛ. Задължението им за осигуряване възниква от деня на започване или възобновяване на трудовата дейност и продължава до нейното прекъсване или прекратяване. При започване, прекъсване, възобновяване или прекратяване на всяка трудова дейност, самоосигуряващото се лице подава декларация по утвърден образец ("Декларация за регистрация на самоосигуряващо се лице" образец ОКд-5) от изпълнителния директор на НАП до компетентната териториална дирекция на НАП, подписана от самоосигуряващото се лице, в 7-дневен срок от настъпване на обстоятелството. Декларация за прекъсване на дейността не се подава за периодите по чл. 9, ал. 2, т. 5 от КСО (чл. 1, ал. 1 и 2 от НООСЛБГРЧМЛ).

На основание чл. 5, ал. 4 от КСО осигурителите, осигурителните каси, самоосигуряващите се лица и работодателите периодично представят в НАП данни за:

1. осигурителния доход, осигурителните вноски за държавното обществено осигуряване, Учителския пенсионен фонд, здравното осигуряване, допълнителното задължително пенсионно осигуряване, вноските за фонд "Гарантирани вземания на работниците и служителите", дните в осигуряване и облагаемия доход по ЗДДФЛ - поотделно за всяко лице, подлежащо на осигуряване (декларация образец № 1);

2. декларация за сумите за дължими осигурителни вноски за държавното обществено осигуряване, Учителския пенсионен фонд, здравното осигуряване, допълнителното задължително пенсионно осигуряване, вноските за фонд "Гарантирани вземания на работниците и служителите" и данък по ЗДДФЛ. Декларация за сумите за осигурителни вноски за държавното обществено осигуряване и за допълнителното задължително пенсионно осигуряване се подава и за лицата по чл. 4, ал. 5 и 9 (декларация образец № 6).

Съдържанието, сроковете, начинът и редът за подаване и съхраняване на декларациите по чл. 5, ал. 4 от КСО се определят с наредба, издадена от министъра на финансите, съгласувано с управителя на Националния осигурителен институт (Наредба № Н-13 от 17 декември 2019 г. за съдържанието, сроковете, начина и реда за подаване и съхранение на данни от работодателите, осигурителите за осигурените при тях лица, както и от самоосигуряващите се лица (Наредба № Н-13 от 2019 г.)).

Самоосигуряващите се лица подават декларация обр. № 1 до 25-о число на месеца, следващ месеца, за който се отнасят данните за тях и декларация образец № 6 за общия размер на дължимите осигурителни вноски за предходната календарна година до 30 април, съответно в срока за подаване на годишната данъчна декларация (чл. 4, ал. 1, т. 2 и чл. 4, ал. 3, т. 2 от Наредба № Н-13/2019 г.)

Доходът, върху който се дължат осигурителни вноски, включва всички възнаграждения, включително начислените и неизплатени или неначислените и други доходи от трудова дейност (основание от чл. 6, ал. 2 от КСО).

Съгласно чл. 3, ал. 3 от Наредбата за елементите на възнаграждението и за доходите, върху които се правят осигурителни вноски (НЕВДПОВ) годишният осигурителен доход се определя за периода, през който е упражнявана трудова дейност от самоосигуряващите се лица през предходната година, като разлика между декларирания в справка към годишната данъчна декларация по ЗДДФЛ или установения от органа по приходите при условията и по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) облагаем доход от упражняване на трудова дейност и сбора от доходите, върху които са внасяни авансово осигурителни вноски. При определяне на годишния осигурителен доход за самоосигуряващите се лица, регистрирани като упражняващи свободна професия или занаятчийска дейност, се взема предвид облагаемият доход по чл. 29 от ЗДДФЛ, получен от упражняване на трудовата дейност. Следва да имате предвид и разпоредбата на чл. 3, ал. 1 изречение последно от НЕВДПОВ, според която възнагражденията, отнасящи се за положен труд за минало време, се разпределят за отработените дни, през които трудът е положен.

От цитираните разпоредби следва, че за периодите на извършваната от Вас експертна дейност по сключения договор със Световната банка, в качеството на самоосигуряващо се лице, регистрирано като упражняващо свободна професия, подлежите на задължително осигуряване по описания ред, независимо кога е изплатен доходът.

Настоящото становище е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на ДОПК, се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.

.