НАП: Регистрация по ЗДДС и прилагане на специален режим в Съюза при вътреобщностни дистанционни продажби на стоки

Изх. № М-26-Р-567

Дата: 26.11.2021 год.

ЗДДС, чл. 14;

ЗДДС, чл. 20;

ЗДДС, чл. 20б;

ЗДДС, чл. 96, ал. 1;

ЗДДС, чл. 100, ал. 1;

ЗДДС, чл. 118;

ЗДДС, чл. 152;

ЗДДС, чл. 156, ал. 1;

ЗДДС, чл. 156, ал. 16;

ЗДДС, чл. 159б, ал. 6;

ППЗДДС, чл. 61в;

Наредба № Н-18/2006 г.

ОТНОСНО:регистрация за прилагане на специален режим в Съюза на основание чл. 156, ал. 1 отЗакона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)

В Централно управление на Национална агенция за приходите (НАП) с вх. № .../... г. е заведено Ваше запитване, в което във връзка с изменения и допълнения в ЗДДС, в сила от 01.07.2021 г. (ДВ, бр. 104 от 08.12.2020 г.), касаещи специалните режими за данъчно задължени лица, извършващи услуги, вътреобщностни дистанционни продажби на стоки, вътрешни дистанционни продажби на стоки и дистанционни продажби на стоки, внасяни от трети страни или територии, по Глава осемнадесета от ЗДДС, е изложена следната фактическа обстановка:

Дружество, установено по седалище и адрес на управление на територията на страната, което не е регистрирано по ЗДДС лице, извършва единствено вътреобщностни дистанционни продажби на стоки на физически лица в Европейския съюз. Посочено е също, че дружеството не извършва доставки на територията на страната. Допълнително в проведен телефонен разговор е уточнено, че дружеството при извършване на доставките използва собствен електронен магазин, като стоките се изпращат или транспортират само от територията на страната.

Достигайки прага от 10 000 евро за вътреобщностните дистанционни продажби на стоки след 01.07.02021 г., за да не се регистрира в държавите членки, в които е мястото на изпълнение на съответните вътреобщностни дистанционни продажби на стоки, дружеството желае да се регистрира за прилагането на специален режим в Съюза по чл. 156, ал. 1 от ЗДДС, но за да подаде заявление за регистрация за прилагането на специален режим в Съюза чрез електронната услуга, предоставяна в портала на НАП, същата изисква дружеството да е регистрирано по общия ред на закона, съответно да му е предоставен идентификационен номер за целите на данъка върху добавената стойност по чл. 94 от същия закон.

Във връзка с изложената фактическа обстановка поставяте по същество следните въпроси:

1. Може ли дружеството да се регистрира за специален режими в Съюза по чл. 156, ал. 1 от ЗДДС, без да има регистрация по общия ред на закона, съответно без да има идентификационен номер за целите на данъка върху добавената стойност по чл. 94 от същия закон?

2. До достигане на прага от 10 000 евро стоките, предмет на вътреобщностните дистанционни продажби, с получатели физически лица в Европейския съюз дружетвото е документирало с фискален бон, който придружава пратката до клиента. След този праг дружеството вече не може да издава фискален бон, защото за доставката не може да се прилага ставка на данъка от 20 на сто. Дружеството няма задължение за тези доставки да издава фактура. Какъв документ следва да придружава пратката до клиента в другата държава членка?

Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, изразявам следното становище по поставените от Вас въпроси:

По първи въпрос:

Със Закона за изменение и допълнение на Закона за данък върху добавената стойност, обнародван в ДВ., бр. 104 от 08.12.2020 г. (ЗИД на ЗДДС), в ЗДДС са направени изменения и допълнения, които влизат в сила от 01.07.2021 г., като са въведени разпоредби на Директива (ЕС) 2017/2455 на Съвета от 5 декември 2017 година за изменение на Директива 2006/112/ЕО и Директива 2009/132/ЕО по отношение на някои задължения, свързани с данъка върху добавената стойност, приложими при доставките на услуги и дистанционните продажби на стоки (Директива 2017/2455) и Директива (ЕС) 2019/1995 на Съвета от 21 ноември 2019 година за изменение на Директива 2006/112/ЕО по отношение на разпоредбите, отнасящи се до дистанционните продажби на стоки и някои вътрешни доставки на стоки (Директива 2019/1995). Същите касаят вътреобщностните дистанционни продажби на стоки, дистанционните продажби на стоки, внасяни от трети страни или територии, и прилагането на специалните режими за данъчно задължени лица, извършващи услуги, вътреобщностни дистанционни продажби на стоки, вътрешни дистанционни продажби на стоки и дистанционни продажби на стоки, внасяни от трети страни или територии.

С направените промени дистанционните продажби на стоки са дефинирани по нов начин в чл. 14 от ЗДДС, в сила от 01.07.2021 г. Съгласно ал. 1 на тази разпоредба вътреобщностна дистанционна продажба на стоки на територията на Европейския съюз е доставката на стоки, за която са налице едновременно следните условия:

1. стоките се изпращат или транспортират от доставчика или от негово име, включително когато доставчикът се намесва непряко в изпращането или транспортирането на стоките от територията на държава членка, различна от тази, в която завършва изпращането или транспортирането на стоките до получателя;

2. получател по доставката е данъчно незадължено лице; за данъчно незадължено лице се счита и данъчно задължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, което няма задължение да начислява ДДС при вътреобщностно придобиване на стоката в държавата членка, където транспортът приключва;

3. стоките са произведени на територията на Европейския съюз или са допуснати за свободно обращение с изключение на:

а) нови превозни средства, или

б) стоки, които се монтират и/или инсталират от или за сметка на доставчика, или

в) стоки, които са предмет на специален ред за облагане на маржа на цената за стоки втора употреба, произведения на изкуството, предмети за колекции и антикварни предмети.

Видно от изложеното в запитването, дружеството извършва вътреобщностни дистанционни продажби на стоки съгласно чл. 14, ал. 1 от ЗДДС.

Съгласно чл. 20, ал. 1 от ЗДДС, в сила от 01.07.2021 г., място на изпълнение при доставка на вътреобщностна дистанционна продажба на стоки по чл. 14, ал. 1 е мястото, където стоката се намира към момента, в който завършва изпращането или транспортирането на стоката до получателя. Видно от цитираната норма, мястото на изпълнение на вътреобщностна дистанционна продажба на стоки е в държавата членка, в която завършва изпращането или транспортирането на стоките.

Следва да се има предвид, че с чл. 20б от ЗДДС, в сила от 01.07.2021 г., е предвиден праг за определяне място на изпълнение при доставки на вътреобщностни дистанционни продажби на стоки и доставки на далекосъобщителни услуги, на услуги за радио- и телевизионно излъчване и на услуги, извършвани по електронен път. Съгласно ал. 1 на тази разпоредба мястото на изпълнение на тези доставки е в държавата членка, в която е установен доставчикът, когато едновременно са налице следните условия:

1. доставчикът, включително който управлява електронен интерфейс, е установен, има постоянен адрес или обичайно пребиваване на територията само на една държава членка;

2. далекосъобщителните услуги, услугите за радио- и телевизионно излъчване и услугите, извършвани по електронен път, се предоставят на данъчно незадължени лица, които са установени, имат постоянен адрес или обичайно пребиваване в държави членки, различни от държавата членка по т. 1, или стоките при вътреобщностни дистанционни продажби се изпращат или транспортират от територията на държавата по т. 1 до друга държава членка;

3. общата стойност без ДДС на доставките по т. 2 не надвишава през текущата календарна година и не е надвишавала през предходната календарна година 10 000 евро или равностойността им в националната валута на държавата членка, в която е установен, има постоянен адрес или обичайно пребиваване доставчикът по т. 1; равностойността в национална валута се определя по обменния курс, публикуван от Европейската централна банка към 5 декември 2017 г.

Видно от текста на разпоредбата на чл. 20б, ал. 1 от ЗДДС, в сила от 01.07.2021 г., за да е приложим прагът от 10 000 евро, доставчикът следва да е установен, има постоянен адрес или обичайно пребиваване на територията само на една държава членка и стоките при вътреобщностните дистанционни продажби на стоки да бъдат изпращани или транспортирани от територията на тази държава членка. В този смисъл за извършваните от дружеството вътреобщностни дистанционни продажби на стоки по смисъла на чл. 14, ал. 1 от ЗДДС, в сила от 01.07.2021 г., предвиденият с чл. 20б, ал. 1 от ЗДДС, в сила от 01.07.2021 г., праг е приложим, доколкото в случая стоките, на които изпращането или транспортирането завършва в друга държава членка, се изпращат или транспортират само от територията на България, където дружеството е установено по седалище и адрес на управление, и дружеството няма установяване по постоянен обект на територията на друга държава членка. В тази връзка, ако общата стойност без данъка върху добавената стойност на доставките на вътреобщностни дистанционни продажби на стоки, извършвани от дружеството, не надвишава през текущата календарна година 10 000 евро, на основание чл. 20б, ал. 2 от ЗДДС, в сила от 01.07.2021 г., мястото на изпълнение на тези доставки е в държавата членка, в която е установен доставчикът, т.е. в страната. Дружеството не е регистрирано по ЗДДС лице. В случаите, когато общата стойност без данъка върху добавената стойност на доставките на вътреобщностни дистанционни продажби на стоки, които се изпращат или транспортират от територията на страната до територията на друга държава членка, не надвишава през текущата календарна година 10 000 евро, доколкото са облагаеми доставки с място на изпълнение на територията на страната, същите ще участват при формиране на облагаемия оборот по чл. 96 от ЗДДС.

Следва да имате предвид, че съгласно чл. 96, ал. 1 от ЗДДС всяко данъчно задължено лице, което е установено на територията на страната, с облагаем оборот 50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец, е длъжно в 7-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по този закон. Когато оборотът е достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия, лицето е длъжно да подаде заявлението в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборотът.

Също така на основание чл. 100, ал. 1 от ЗДДС, всяко данъчно задължено лице, за което не са налице условията за задължителна регистрация по чл. 96, ал. 1, има право да се регистрира по този закон.

При надвишаване на прага по чл. 20б, ал. 1, т. 3 от ЗДДС, в сила от 01.07.2021 г., през съответната календарна година, мястото на изпълнение на доставките се определя по чл. 20, ал. 1 от ЗДДС, т.е. в държавата членка, където стоката се намира към момента, в който завършва изпращането или транспортирането на стоката до получателя.

По силата на чл. 20б, ал. 4 от ЗДДС, в сила от 01.07.2021 г., доставчикът, за който едновременно са налице условията по ал. 1, може да избере да определи мястото на изпълнение на доставката по чл. 20, ал. 1 от ЗДДС. В тези случаи изборът се прилага до изтичане на две календарни години, считано от началото на календарната година, следваща годината на избора. Съответно правото на избор по чл. 20б, ал. 4 от ЗДДС от доставчик, който е установен, има постоянен адрес или обичайно пребиваване само на територията на страната, се упражнява по реда на чл. 156, ал. 16 от закона или по правилата за регистрация за целите на данъка върху добавената стойност на съответната държава членка, в която завършва изпращането или транспортирането на стоката до получателя при доставка на вътреобщностна дистанционна продажба на стоки, съгласно регламентираното с чл. 20б, ал. 5 от ЗДДС, в сила от 01.07.2021 г., и чл. 4, ал. 5 от Правилника за прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС) - ДВ, бр. 27 от 2021 г., в сила от 01.07.2021 г. В тази връзка в чл. 5, ал. 3 от ППЗДДС е уточнено, че правото на избор по чл. 20б, ал. 4 от ЗДДС за регистрация за целите на данъка върху добавената стойност по правилата на съответните държави членки, в които е мястото на изпълнение на доставките, се счита, че е упражнено от доставчика при издаване на първия му идентификационен номер за целите на данъка върху добавената стойност от друга държава членка след уведомяване на компетентната териториална дирекция на Националната агенция за приходите по електронен път чрез използване на квалифициран електронен подпис в срока по чл. 97в от закона.

В случай че дружеството не е упражнило правото си на избор по чл. 20б, ал. 4 от ЗДДС, в сила от 01.07.2021 г., при надвишаване на посочения праг от 10 000 евро през съответната календарна година, ако не упражни правото да се регистрира за прилагането на режим в Съюза на основание чл. 156, ал. 1 от закона, в сила от 01.07.2021 г., в страната, следва да се регистрира за целите на данъка върху добавената стойност в съответната държава членка, в която завършва изпращането или транспортирането на стоката до получателя при доставки на вътреобщностни дистанционни продажби на стоки. И в двата случая доставките на вътреобщностни дистанционни продажби на стоки ще се облагат с приложимата ставка на данък върху добавената стойност в държавата членка, в която завършва изпращането или транспортирането на стоката до получателя.

Относно регистрацията за прилагане на специален режим в Съюза по чл. 156 от ЗДДС:

Съгласно чл. 152 от ЗДДС, в сила от 01.07.2021 г., специалните режими по глава осемнадесета са режим "извън Съюза", "режим в Съюза" и "режим за дистанционни продажби на стоки, внасяни от трети страни или територии".

За доставки на услуги, дистанционни продажби на стоки или някои вътрешни дистанционни продажби на стоки, по които получатели са данъчно незадължени лица, които са установени, имат постоянен адрес или обичайно пребиваване на територията на държава членка, доставчикът може да избере да се регистрира за прилагане на някой от специалните режими в Съюза или извън Съюза в страната или в друга държава членка (чл. 152, ал. 4 от ЗДДС, в сила от 01.07.2021 г.).

Видно от гореизложеното, регистрацията за специалните режими касае определени категории доставки и е различна от общата регистрация по ЗДДС.

Режим в Съюза съгласно чл. 152, ал. 3 от ЗДДС, в сила от 01.07.2021 г., може да се прилага за доставки на услуги или вътреобщностни дистанционни продажби на стоки или някои вътрешни дистанционни продажби на стоки, извършвани от:

1. данъчно задължени лица, които не са установени в държавата членка по потребление, при доставки на услуги на данъчно незадължени лица, които са установени, имат постоянен адрес или обичайно пребиваване в Европейския съюз;

2. данъчно задължени лица при доставки на вътреобщностни дистанционни продажби на стоки по чл. 14, ал. 1;

3. данъчно задължени лица, които управляват електронен интерфейс, когато улесняват продажби на стоки по чл. 14а, ал. 5, т. 1 и 3.

Съгласно чл. 156, ал. 1 от ЗДДС, в сила от 01.07.2021 г., право да се регистрира за прилагането на режим в Съюза има данъчно задължено лице, за което са налице едновременно следните условия:

1. извършва доставки на:

а) услуги, по които получатели са данъчно незадължени лица, които са установени или имат постоянен адрес или обичайно пребивават в друга държава членка, в която данъчно задълженото лице няма постоянен обект, и/или

б) вътреобщностни дистанционни продажби на стоки на данъчно незадължени лица, и/или

в) вътрешни дистанционни продажби на стоки на данъчно незадължени лица;

2. лицето:

а) е установено по седалище и адрес на управление на територията на страната, или

3. не е в сила ограничение за регистрация по ал. 15.

Видно от цитираната норма, същата не предвижда като условие за регистрацията на данъчно задължено лице за прилагането на специалния режим в Съюза наличието на регистрация по общия ред на ЗДДС на лицето. В този смисъл, ако дружеството реши да се регистрира за прилагането на специален режим в Съюза, същото няма задължение да се регистрира по общия ред на ЗДДС, съответно да има идентификационен номер за целите на данъка върху добавената стойност. Въпреки това е препоръчително да бъде извършена регистрация по общия ред на ЗДДС на данъчно задължено лице, което желае да прилага специалния режим в Съюза, преди същото да подаде заявление за регистрация по специалния режим. В тази връзка обръщам внимание, че съгласно чл. 159б, ал. 6 от ЗДДС, в сила от 01.07.2021 г., и чл. 61в от ППЗДДС, в сила от 01.07.2021 г., когато лице е регистрирано на основание чл. 156 от закона и на основание чл. 96 или чл. 100, ал. 1 от закона, същото има право на приспадане на данъчен кредит по общите правила на закона за получени доставки на стоки и/или услуги с място на изпълнение на територията на страната във връзка с извършвани от него доставки, за които лицето прилага режим в Съюза. По аргумент за противното, обаче, когато данъчно задължено лице, установено на територията на страната, е регистрирано на основание чл. 156 от ЗДДС, но не е регистрирано на основание чл. 96 или чл. 100, ал. 1 от същия закон, същото няма право на данъчен кредит за начисления данък върху добавената стойност за получените от него доставки на стоки и/или услуги с място на изпълнение на територията на страната във връзка с извършвани от него доставки, за които лицето прилага режим в Съюза.

Следва да имате предвид, че в случаите, когато лицето не е надвишило прага от 10 000 евро по чл. 20б, ал. 1 от ЗДДС на основание чл. 156, ал. 16 от същия закон право по чл. 156, ал. 1 от закона да се регистрира за прилагането на режим в Съюза има само данъчно задължено лице, регистрирано на основание чл. 96 или чл. 100, ал. 1 от закона, което извършва доставки с място на изпълнение по чл. 20б, ал. 4 на територията на страната. Т.е., ако дружеството не е надвишило прага от 10 000 евро по чл. 20б, ал. 1 от ЗДДС и реши да се регистрира за прилагането на специален режим в Съюза, на основание чл. 156, ал. 16 от закона същото следва да е регистрирано по общия ред на ЗДДС (на основание чл. 96 или чл. 100, ал. 1 от закона).

По втори въпрос:

По отношение на реда и начина за регистриране и отчитане по чл. 118 от ЗДДС и Наредба №Н-18 от 13 декември 2006 г. за регистриране и отчитане на продажбите в търговски обекти чрез фискални устройства, изискванията към софтуерите за управлението им и изисквания към лицата, които извършват продажби чрез електронен магазин на вътреобщностните дистанционни продажби на стоки по смисъла на чл. 14, ал. 1 от ЗДДС, извършвани от задължени лица, Ви уведомявам, че становище по поставения от Вас въпрос е изразено в писмо с изх. № 20-00-106/05.08.2021 г., което е публикувано в рубриката "Въпроси и отговори" на интернет страницата на Агенцията.

ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:

/ГЕОРГИ ДИМОВ/