Публикувано на 02.04.2013

Отговаря Цветана ЯНКОВА – данъчен експерт


    Въпрос: В дружество с ограничена отговорност са начислени, но поради липса на парични средства не са изплатени лихви, представляващи доход на местно физическо лице. В годината на начисляване в данъчната декларация е увеличен финансовият резултат по реда на чл. 42 от ЗКПО.

   Начислените лихви не са изплатени и следва да бъдат отписани като задължение по реда на чл. 46 от същият закон.

   Следва ли при отписването им в данъчната декларация финансовият резултат да бъде намален, след като разходът не е признат в годината на начисляването им, а при отписването на задължението е увеличен приходът?

   Отговор: На първо място следва да се има предвид, че разпоредбите на чл. 42 и чл. 46 от ЗКПО се прилагат независимо една от друга.

   Според чл. 42, ал. 1 от ЗКПО разходите на данъчно задължени лица, представляващи доходи на местни физически лица по Закона за данъците върху доходите на физическите лица, които не са изплатени към 31 декември на текущата година, не се признават за данъчни цели в годината на счетоводното им отчитане. Съгласно ал. 3 на чл. 42 непризнатите разходи по ал. 1 се признават за данъчни цели в годината, през която доходът е изплатен, до размера на изплатения доход, а ал. 4 постановява, че се извършва намаление на счетоводния финансов резултат със счетоводните приходи, съответно със сумата, с която са намалени счетоводните разходи, отчетени по повод на задължения за неизплатени доходи по ал. 1.

   От своя страна разпоредбата на чл. 46 , ал. 1, т. 1 регламентира, че при определяне на данъчния финансов резултат счетоводният финансов резултат се увеличава със сумата на задълженията на данъчно задълженото лице, като увеличението се извършва в годината, в която задълженията са погасени по давност, но не повече от 5 години от момента, в който задължението е станало изискуемо.

   На основание чл. 46, ал. 2 от ЗКПО алинея 1 не се прилага, когато в годината на настъпване на обстоятелство по ал. 1 задължението е погасено или са отчетени счетоводни приходи в резултат на отписване на задължението (които са признати за данъчни цели).

   От паралелния преглед на двете разпоредби става ясно, че отчетените счетоводни приходи от отписване на неплатени задължения за лихви, които лихви в предходен период са отчетени като разходи и с тях е увеличен счетоводният финансов резултат по реда на чл. 42, ал. 1 от ЗКПО, се третират по-благоприятно от отчетените счетоводни приходи при отписване на главницата, които се признават за данъчни цели, видно от чл. 46 от ЗКПО.

   Следователно, при условие че е извършвано увеличение на счетоводния финансов резултат по реда на ал. 1 на чл. 42 и през следващ отчетен период са отчетени счетоводни приходи по повод на задълженията за неизплатени доходи (в случая от отписване на тези задължения), финансовият резултат следва да бъде намален до размера на извършеното увеличение.

   Този извод е валиден при условие, че начисляването на лихви по отпуснатия заем не е привидно (симулативно). Целта на подобна симулация би могла да бъде да се предотврати прилагането на разпоредбите на ЗКПО и ЗДДФЛ, регламентиращи данъчното третиране при отклонение от данъчно облагане, за каквото се смята предоставянето или получаването на безлихвени заеми или друга временна безвъзмездна финансова помощ (чл. 16, ал. 2, т. 3 от ЗКРО). В този смисъл би могло да се касае за привидна сделка по предоставяне на лихвен заем, чрез която се прикрива на практика безлихвено финансиране, а според чл. 16, ал. 3 от ЗКПО, когато чрез привидна сделка се прикрива друга сделка, данъчното задължение се определя при условията на прикритата сделка.

   В обичайната ситуация уговорената лихва по заема би била платена, което съответно би довело до облагането на дохода от лихва в годината на получаването му. С неплащането на договорената лихва по заема се избягва облагане на доход (поради това, че не е получен), което не би се случило, ако лихва не беше договорена, защото тогава за данъчни цли такава следваше да бъде определена.

   Това заключение произтича от чл. 77 от ЗДДФЛ, според който в конкретния случай предотвратяването на отклонението от данъчно облагане би следвало да се прояви чрез облагане на потенциален (неполучен) доход, доколкото съгласно посочената разпоредба при определяне на задълженията на лицата по този закон в случаите на сделки, сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, се прилагат съответно разпоредбите за предотвратяване на отклонението от данъчно облагане от ЗКПО.