Публикувано на 30.07.2013

Анета Георгиева - данъчен експерт

 В бр. 6 от. 2013 г. на сп. “Форум на счетоводителя” Анета Георгиева, данъчен експерт, разглежда промените в глава дванадесета “Счетоводни грешки”, в сила от 01.01.2013 г., и прави сравнителен анализ на действащите правила до 31.12.2012 г.

На първо място, откриването на грешка от данъчно задълженото лице ще се оповестява (чрез писмено уведомление по реда на чл. 75, ал. 3 от ЗКПО) текущо на приходните органи, а не както се извършваше до 31.12.2012 г. едва с подаването на годишната данъчна декларация. Следователно в практически аспект отпада възможността с разликата в дължимия корпоративен данък за минала година да се извършва корекция на корпоративния данък за текущата година. Логично от образеца на годишна данъчна декларация по чл. 92 от ЗКПО за 2013 г. ще отпаднат съответните полета, чрез които се извършваше оповестяването на корекция на грешка, извършена до 31.12.2012 г.
Нa второ място, до края на 2012 г. в практиката беше налице един спорен практически казус без нормативно обоснован отговор, а именно: Може ли данъчно задълженото лице да извърши корекция на допусната грешка в размера на данъчния си финансов резултат (съответно сумата на задължението за корпоративен данък или размера на подлежащата на пренасяне загуба), когато за съответната година вече е извършена данъчна ревизия по реда на ЗКПО? Тук стои и допълнителният въпрос за това дали в резултат от ревизията е налице влязъл в сила (стабилен) ревизионен акт, с който за съответната година са установени задължението за корпоративен данък или размерът на загубата за приспадане. Още повече факта, че в данъчната практика у нас нерядко административното и съдебното обжалване на административните актове, издадени от НАП, продължават с години, поради което обжалваните актове по ЗКПО (особено в частта по данъчното преобразуване) не са влезли в сила.
Без настоящите промени, в сила от 01.01.2013 г., да дават категоричен отговор на всички практически въпроси в посочения аспект за корекция на грешки, най-вероятният резултат (предвид лишаването на данъчно задълженото лице от правото самостоятелно да коригира грешките си по вече променената редакция за 2013 г. на чл. 75, ал. 3 от ЗКПО) е отказ за корекция на задължението за корпоративен данък или на размера на подлежаща на пренасяне загуба във всички случаи, когато за съответната година, в която е допусната грешката, има стабилен (влязъл в сила) ревизионен акт по ЗКПО. Останалите въпроси за възможността дори от страна на компетентния орган от НАП да извърши корекция за съжаление и след 1.01.2013 г. все още остават без еднозначен и категоричен отговор в ЗКПО.
На трето място, какви са най-често срещаните практически хипотези за прилагането на новата редакция на чл. 75, ал. 3 от ЗКПО:
- Корекцията на грешка от минала година води до увеличаване на дължимия корпоративен данък за тази минала година - от 01.01.2013 г. лицето е лишено от възможността за поправки във вече декларирания размер на корпоративния си данък за минал период, пред което следва да уведоми писмено НАП. На практика (при възникване на необходимост от такава корекция) ефектът от откриване на грешката ще даде като резултат недеклариран и невнесен корпоративен данък. Важно е да отбележим, че в закона липсва нормативна пречка лицето да установи и внесе допълнително възникналата главница за корпоративен данък, за да се “стопира” натрупването на допълнително дължима лихва за забава (за периода, докато завърши цялата процедура от уведомлението до внасянето в бюджета). При това положение в единната сметка в информационната система на НАП ще бъде отразена постъпилата в бюджета сума като надвнесен данък (тъй като довнесената сума няма да бъде обвързана с възникнало и отразено в системата задължение), докато компетентният орган по приходите в изпълнение на чл. 75, ал. 3 от ЗКПО не извърши корекцията в задължението (начисляването му в единната сметка). По общите правила на ДОПК в анализираната хипотеза за установяване на допълнително дължим корпоративен данък за съответната минала година над вече декларирания размер от ДЗЛ органът по приходите следва да издаде ревизионен акт.
- Корекцията на грешка от минала година води до намаляване на дължимия корпоративен данък за тази минала година - от 01.01.2013 г. лицето също както при горната хипотеза следва да уведоми писмено НАП. Ако е внесен целият размер на декларирания за съответната минала година корпоративен данък, то на практика ефектът от откриване на грешката ще даде като резултат надвнесен данък. Последният ще подлежи на връщане обаче едва след като по силата на чл. 75, ал. 3 от ЗКПО изтече даденият 30-дневен срок. Няма пречка лицето да инициира и процедура за възстановяване/прихващане по реда на чл. 129 от ДОПК (тук срокът отново е 30-дневен) чрез подаване на образеца на искане, наличен за изтегляне в интернет страницата на НАП. В случай че до изтичане на 30-дневния срок от датата на писменото уведомление (или подаването на искането по чл. 129 от ДОПК) не бъде извършено полагащото се възстановяване/прихващане, според авторското становище данъчно задълженото лице може да претендира лихви по чл. 129, ал. 6 от ДОПК. Общите правила на ДОПК изискват в тази хипотеза органът по приходите да издаде акт за прихващане или възстановяване.
На четвърто място, предвид действащите законови редакции за 2013 г., за практикуващите специалисти е важно да се знае, че не всяка открита след 01.01.2013 г. грешка подлежи на оповестяване чрез писмено уведомление до НАП по чл. 75, ал. 3 от ЗКПО.
Принципно такова уведомяване се изисква само когато в резултат от грешката настъпва промяна (увеличаване или намаляване) в данъчния финансов резултат за съответната минала година, съответно - в стойността на дължимия корпоративен данък или размера на загубата, подлежаща на пренасяне.
Не във всички възможни случаи на корекции обаче грешката е с такъв ефект, например: налице е извършен, но счетоводно неотчетен разход поради липса на документална обоснованост. В тази практическа хипотеза, ако лицето го беше отчело счетоводно, то по реда на чл. 26, т. 2 от ЗКПО за него щеше да се приложи данъчно преобразуване в увеличение на счетоводния финансов резултат. С други думи, откритата счетоводна грешка (неотчетен и документално необоснован разход) при прилагане на действащия ЗКПО за съответния минал период няма да рефлектира нито в промяна на декларирания данъчен финансов резултат за тази минала година, нито пък в промяна на първоначално декларираното по чл. 92 от ЗКПО данъчно задължение за корпоративен данък.
На пето място, за въведеното в чл. 75, ал. 3 от ЗКПО задължение за писмено уведомяване към настоящия момент не са предвидени нито срок за данъчно задълженото лице, нито пък административна санкция за неизпълнение. Въпреки това авторското становище е, че ще намалее драстично намирането на грешки, а механизмът на Глава дванадесета от ЗКПО ще работи предимно в случаите, при които грешката (счетоводна и/или данъчна) е с ефект на надвнесен корпоративен данък от минали години.
Отнемането на възможността от 01.01.2013 г. за самостоятелно (от данъчно задължените лица) коригиране на допуснати счетоводни и/или данъчни грешки от минали отчетни периоди беше продиктувано от изискванията на единната данъчно-осигурителна сметка, според които всяка промяна във вече декларирано данъчно задължение следва да е обвързани със съответна корекция с цел пълното обвързване на постъпващите плащания.